Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 8 ноября 2010 г. по делу N А65-28095/2009 Судами правомерно частично удовлетворено заявление о признании незаконным решения налогового органа, поскольку ни акт выездной налоговой проверки, ни оспариваемое решение не содержат соответствующего описания совершенного правонарушения со ссылками на первичные документы (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа
от 8 ноября 2010 г. по делу N А65-28095/2009
(извлечение)

Резолютивная часть постановления объявлена 28 октября 2010 года.

Полный текст постановления изготовлен 8 ноября 2010 года.

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Казани,

на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 05.03.2010 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.07.2010 по делу N А65-28095/2009,

по заявлению открытого акционерного общества "Казанский завод медицинской аппаратуры", г. Казань Республики Татарстан, к Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Казани о признании незаконным решения от 30.06.2009 N 27,

установил:

открытое акционерное общество "Казанский завод медицинской аппаратуры" (далее - ОАО "КЗМА", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Казани (далее - налоговый орган, инспекция) о признании незаконным решения от 30.06.2009 N 27.

Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 05.03.2010 заявление общества удовлетворено частично. Признано незаконным решение инспекции от 30.06.2009 N 27 в части выводов о занижении сумм налогов, указанных в пунктах 1.4, 1.5.1, 1.5.2, 1.6, 1.7, 1.8, в части начисления пеней по указанным пунктам, 2.1, 3.1 и 5 описательно-мотивировочной части решения, доначисления соответствующих сумм недоимок по налогам, пеней и налоговых санкций, а также соответствующих им пунктов резолютивной части решения. В удовлетворении заявления в остальной части отказано.

Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.07.2010 решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 05.03.2010 оставлено без изменения.

Инспекция, не согласившись с принятыми по делу судебными актами, обратилась в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа с кассационной жалобой, в которой просит их отменить, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права и нарушением норм процессуального права.

Согласно статье 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная инстанция проверяет законность судебных актов, принятых арбитражными судами первой и апелляционной инстанций, исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.

Выслушав представителей лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела, оценив доводы кассационной жалобы, проверив в пределах, установленных статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, правильность применения судами норм материального права и соблюдение норм процессуального права, а также соответствие выводов судов имеющимся в материалах дела доказательствам, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа не находит оснований для удовлетворения жалобы.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2006 по 31.12.2008, о чем составлен акт от 05.06.2009 N 21.

По результатам рассмотрения акта проверки инспекцией принято решение от 30.06.2009 N 27 о привлечении налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) с доначислением к уплате в бюджет налога на добавленную стоимость, налога на прибыль и земельного налога, начислением соответствующих сумм пеней.

Полагая решение налогового органа не соответствующим закону и нарушающим его права, общество обратилось с заявлением в арбитражный суд.

Удовлетворяя требования общества, суды, установив фактические обстоятельства дела и исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, приняли законные и обоснованные судебные акты.

Кассационная инстанция поддерживает выводы судов, при этом исходит из следующего.

Согласно пункту 1.4 оспариваемого решения инспекцией сделан вывод о неправильном исчислении налогоплательщиком суммы убытка, полученного за период 1997-1999, 2001, 2004-2005 годы в связи с неправомерным переносом его на проверяемые периоды, в результате чего, по мнению инспекции, была занижена налоговая база по налогу на прибыль в 2008 году в размере 795836,28 руб.

В силу статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Налоговой базой по налогу на прибыль организаций признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 НК РФ, подлежащей налогообложению.

В случае, если в отчетном (налоговом) периоде налогоплательщиком получен убыток - отрицательная разница между доходами и расходами, в данном отчетном (налоговом) периоде налоговая база признается равной нулю. Убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, принимаются в целях налогообложения в порядке и на условиях, установленных статьей 283 НК РФ (пункт 8 статьи 274 НК РФ).

Согласно статье 283 НК РФ (в редакции, действующей в рассматриваемый период правоотношений) налогоплательщики, понесшие убыток (убытки) в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).

Налогоплательщик вправе осуществлять перенос убытка на будущее в течение десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток.

Налогоплательщик вправе перенести на текущий налоговый период сумму полученного в предыдущем налоговом периоде убытка. В аналогичном порядке убыток, не перенесенный на ближайший следующий год, может быть перенесен целиком или частично на следующий год из последующих девяти лет. Если налогоплательщик понес убытки более чем в одном налоговом периоде, перенос таких убытков на будущее производится в той очередности, в которой они понесены.

Пунктом 3 статьи 10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Федеральный закон от 06.08.2001 N 110-ФЗ) установлено, что сумма непогашенного убытка прошлых налоговых периодов по состоянию на 01.01.2001, уменьшающая налоговую базу по налогу на прибыль в соответствии с действующим до 01.01.2002 законодательством, после вступления в силу главы 25 НК РФ признается убытком в целях налогообложения и переносится на будущее в порядке, установленном статьей 283 НК РФ.

Пунктом 4 статьи 10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ предусмотрено, что убыток, возникший по итогам 2001 года, может быть перенесен на будущее в порядке, установленном статьей 283 НК РФ, в сумме, не превышающей сумму убытка, числящегося по состоянию на 1 июля 2001 года. Убыток, полученный после 1 января 2002 года, переносится в целях налогообложения по правилам, установленным статьей 283 НК РФ.

На основании пунктов 3, 4 статьи 10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ при переносе убытков принимаются непогашенные убытки прошлых лет, в том числе и убытки за 1997 и последующие годы.

Судами установлено, что ОАО "КЗМА" в проверяемом периоде уменьшало налоговую базу текущего налогового периода на сумму убытка, полученного в предыдущих налоговых периодах.

В данном случае налоговый орган, сделав по результатам проверки вывод о завышении обществом убытка прошлых лет, не ссылалась на нарушение налогоплательщиком указанных условий, не устанавливал правильность определения им размера переносимого убытка на предмет его соответствия требованиям статьи 283 НК РФ.

Следовательно, суды правомерно признали незаконным доначисление налога на прибыль (пеней, штрафа) по этому эпизоду.

Согласно пунктам 1.5.1 и 1.5.2 оспариваемого решения инспекцией сделан вывод о занижении обществом налоговой базы по налогу на прибыль за 2006 и 2007 годы в суммах 1136896 руб. и 272921,03 руб. соответственно в связи с неправомерным завышением расходов вследствие включения покупной стоимости материалов и основных средств.

Условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих доходы, определены статьей 252 НК РФ. Согласно пункту 1 названной статьи расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами (затратами) понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

На основании статьи 268 НК РФ при реализации товаров и (или) имущественных прав налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на стоимость реализованных товаров и (или) имущественных прав, в частности, при реализации прочего имущества (за исключением ценных бумаг, продукции собственного производства, покупных товаров) - на цену приобретения (создания) этого имущества.

Суды обеих инстанций, оценив имеющиеся в материалах дела доказательства в совокупности (статья 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), установили, что требования, содержащиеся в статье 252 НК РФ, для учета спорных затрат в качестве расходов, уменьшающих доходы при исчислении налога на прибыль, обществом соблюдены.

Кроме того, при реализации имущества и (или) имущественных прав, налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на сумму расходов, непосредственно связанных с такой реализацией, в частности, на расходы по оценке, хранению, обслуживанию и транспортировке реализуемого имущества.

Между тем налоговым органом в ходе проверки не установлена действительная сумма расходов, связанных с такой реализацией, в частности, расходов по оценке, хранению, обслуживанию и транспортировке, реализуемых материалов и основных средств.

Вопреки статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налоговым органом не представлено доказательств отсутствия спорных сумм расходов в 2006 и 2007 годах.

Согласно оспариваемому решению (пункт 1.7 мотивировочной части) обществу начислены пени за несвоевременную уплату авансовых платежей по налогу на прибыль за 2007 год вследствие неотражения в декларациях за полугодие и 9 месяцев 2007 года прибыли от реализации ценных бумаг в сумме 4289816 руб. по итогам полугодия 2007 года.

В соответствии с положениями статей 54 и 55 НК РФ налоговая база определяется и подлежащая уплате в бюджет сумма налога исчисляется по итогам налогового периода, который может состоять из нескольких отчетных периодов.

Исходя из правовой природы авансовых платежей по налогу, Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в пунктах 1 и 2 постановления Пленума от 26.07.2007 N 47 "О порядке исчисления сумм пеней за просрочку уплаты авансовых платежей по налогам и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование" разъяснил следующее.

Согласно абзацу 2 пункта 3 статьи 58 НК РФ в случае уплаты авансовых платежей в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки на сумму несвоевременно уплаченных авансовых платежей начисляются пени в порядке, предусмотренном статьей 75 НК РФ.

При этом порядок исчисления пеней не ставится в зависимость от того, уплачиваются ли соответствующие авансовые платежи в течение или по итогам отчетного периода, исчисляются ли они на основе налоговой базы, определяемой в соответствии со статьями 53 и 54 НК РФ и отражающей реальные финансовые результаты деятельности налогоплательщика.

Пени за неуплату в установленные сроки авансовых платежей по налогам подлежат исчислению до даты их фактической уплаты или в случае их неуплаты - до момента наступления срока уплаты соответствующего налога.

Если по итогам налогового периода сумма исчисленного налога оказалась меньше сумм авансовых платежей, подлежавших уплате в течение этого налогового периода, судам необходимо исходить из того, что пени, начисленные за неуплату указанных авансовых платежей, подлежат соразмерному уменьшению.

Данный порядок надлежит применять и в случае, если сумма авансовых платежей по налогу, исчисленных по итогам отчетного периода, меньше суммы авансовых платежей, подлежавших уплате в течение этого отчетного периода.

Министерство финансов Российской Федерации (далее - Минфин РФ) письмом от 18.10.2007 N 03-02-07/2-168 рекомендовало налоговым органам при применении пункта 3 статьи 58 НК РФ учитывать указанное постановление Пленума. Указанные письменные разъяснения Минфина РФ, адресованные налоговым органам в силу статьи 32 НК РФ, являются для них обязательными.

Письмом от 13.11.2009 N 3-2-06/127 Федеральная налоговая служба Российской Федерации (далее - ФНС РФ) также указала на применяемый налоговыми органами механизм расчета пени на авансовые платежи, в соответствии с которым пени на суммы ежемесячных авансовых платежей до истечения отчетного периода не начисляются.

После представления налоговой декларации за отчетный (налоговый) период пеня начисляется на несвоевременно уплаченные ежемесячные авансовые платежи, не превышающие авансовый платеж, исчисленный исходя из прибыли за последний квартал отчетного (налогового) периода.

Как установлено судами, в декларациях по налогу на прибыль за полугодие и 9 месяцев 2007 года сумма налога на прибыль, отраженная по строке 180 "Сумма исчисленного налога всего" Листа 02 "Расчет налога на прибыль организаций", равна нулю, сумма начисленных авансовых платежей за отчетный (налоговый) период, отражаемая по строке 210 Листа 02 "Расчет налога на прибыль организаций", отсутствует.

При отсутствии у налогоплательщика обязанности по уплате налога на прибыль по итогам полугодия и 9 месяцев 2007 года с учетом вышеуказанных разъяснений Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, Минфина РФ и ФНС РФ у инспекции отсутствовали основания для начисления обществу пени за несвоевременную уплату авансовых платежей по налогу на прибыль за спорный отчетный период.

Основанием для доначисления налога на имущество (пункт 3.1 мотивировочной части оспариваемого решения) явился вывод налогового органа о том, что общество в нарушение статьи 383 НК РФ неправомерно не включило в расчет среднегодовой стоимости имущества стоимость охранно-пожарной сигнализации.

Удовлетворяя заявление в данной части, суды пришли к выводу о нарушении инспекцией при вынесении оспариваемого решения требований, определенных подпунктом 12 пункта 3 статьи 100, пункта 8 статьи 101 НК РФ.

Выводы судов основаны на материалах дела, исследованных согласно требованиям, установленным статьями 65, 71, частями 4, 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и соответствуют действующему законодательству.

В соответствии с подпунктом 12 пункта 3 статьи 100 НК РФ в акте налоговой проверки указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых.

Согласно пункту 8 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.

Судами установлено и материалами дела подтверждено, что из содержания акта выездной налоговой проверки и из содержания оспариваемого решения следует, что налоговые обязательства общества определены инспекцией исключительно на основании акта выездной налоговой проверки от 23.01.2007 N 2, а не исходя из данных, исследованных в ходе проведенной выездной налоговой проверки; соответствующего описания совершенного правонарушения со ссылками на первичные документы ни акт выездной налоговой проверки, ни оспариваемое решение в нарушение требований, установленных подпунктом 12 пункта 3 статьи 100, пункта 8 статьи 101 НК РФ, не содержат. В связи с этим суды пришли к правильным выводам о необоснованности расчета налоговых обязательств общества и отсутствии у инспекции оснований для доначисления налога на имущество, соответствующих пеней и штрафа.

Из пункта 5 мотивировочной части оспариваемого решения следует, что обществом в нарушение статей 389, 396, 397 НК РФ за 2006-2008 годы не исчислен и не уплачен земельный налог по земельному участку площадью 2035,9 кв.м, кадастровый N 16:50:090567:9, расположенному по улице Поперечно-Базарная, д. 70 г. Казани, и по земельному участку площадью 28,20 кв.м, кадастровый N 16:50:280101:38, расположенному по улице Лесозаводская г. Казани.

Признавая незаконным доначисление земельного налога по данному эпизоду, суды, руководствуясь пунктом 1 статьи 388 НК РФ, пунктом 1 статьи 131 Гражданского кодекса Российской Федерации с учетом правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 23.07.2009 N 54 "О некоторых вопросах, возникших у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием земельного налога", пришли к выводам о недоказанности налоговым органом факта владения обществом спорными земельными участками на праве собственности или праве постоянного (бессрочного) пользования, зарегистрированном в установленном законом порядке, и, соответственно, о наличии у него обязанности по уплате земельного налога в отношении данных земельных участков.

Суд кассационной инстанции считает, что выводы судов соответствуют фактическим обстоятельствам дела и основаны на правильном применении норм материального права.

Доводы налогового органа, изложенные в кассационной жалобе, тождественны тем доводам, которые являлись предметом рассмотрения судов первой и апелляционной инстанций, им дана надлежащая правовая оценка судами обеих инстанций, основания для ее непринятия у кассационной инстанции отсутствуют. Кроме того, указанные доводы направлены на переоценку установленных судами фактических обстоятельств дела и принятых ими доказательств, что недопустимо в силу требований, предусмотренных статьей 286, частью 2 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа постановил:

решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 05.03.2010 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.07.2010 по делу N А65-28095/2009 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.