Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 15 июля 2009 г. N А78-2858/2008 Судебные акты подлежат отмене, поскольку судами не дана оценка объяснениям налоговой инспекции о том, что интерес общества в спорном случае заключался в снижении налогового бремени по ЕСН, так как созданные им общества находятся на упрощенной системе налогообложения и освобождены от обязанности по уплате ЕСН (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа
от 15 июля 2009 г. N А78-2858/2008
(извлечение)

ГАРАНТ:

См. также Постановления Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 18 февраля 2009 г. N А78-2858/2008-8/82-04АП-3990/2008-Ф02-414/2009, от 17 мая 2010 г. по делу N А78-2858/2008

Открытое акционерное общество "Силикатный завод" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Читинской области с заявлением, уточненным в порядке, предусмотренном статьей 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите (далее - налоговая инспекция) о признании недействительным решения N 16-22/1-4 от 29 мая 2008 года в части дополнительного начисления налога на имущество в сумме 389 826 рублей, единого социального налога в сумме 5 549 718 рублей 64 копеек, пени по налогу на имущество в сумме 103 365 рублей 16 копеек, по единому социальному налогу в сумме 670 922 рублей 40 копеек, в части привлечения к ответственности за неполную уплату налога на имущество в виде штрафа в сумме 77 965 рублей 20 копеек, единого социального налога в сумме 1 109 944 рублей, налога на добавленную стоимость в сумме 1 407 417 рублей.

Решением Арбитражного суда Читинской области от 27 октября 2008 года заявленные обществом требования удовлетворены частично. Решение налоговой инспекции признано недействительным в части предложения уплатить налог на имущество за 2005 год в сумме 389 826 рублей, пени за несвоевременную уплату налога на имущество в сумме 104 354 рублей 15 копеек и налоговой санкции за неполную уплату налога на имущество за 2005 год в сумме 77 965 рублей 20 копеек, предложения уплатить единый социальный налог за 2005 год в сумме 5 549 718 рублей 64 копеек, пени по единому социальному налогу за 2005 год в сумме 670 922 рублей 40 копеек, налоговой санкции за неполную уплату единого социального налога в сумме 1 109 943 рублей 73 копеек, налоговой санкции за неполную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 994 236 рублей 20 копеек. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 6 апреля 2009 года решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Не согласившись с принятыми по делу судебными актами в части удовлетворения требований общества по единому социальному налогу, налоговая инспекция обратилась в Федеральный арбитражный суд Восточно - Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой просит их отменить в обжалуемой части, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права, и принять в отмененной части новое решение.

Из кассационной жалобы следует, что доход на одного иностранного гражданина, выплачиваемый обществом ежемесячно, не может составлять меньше минимальных выплат, предусмотренных нормативно-правовыми актами федерального и местного законодательства. Вывод арбитражного суда об отсутствии отражения данных выплат в бухгалтерском учете общества, не может служить основанием для признания недействительным решения налоговой инспекции в части доначисления единого социального налога с дохода иностранных граждан, так как в данном случае, из обжалуемого решения следует, что неведение бухгалтерского учета и отсутствие первичных документов у налогоплательщика дает ему право на освобождение от уплаты данного налога. Сумма доначисленного единого социального налога за 2006 год сложилась из доходов (фонд оплаты труда за квартал), выплаченных обществом по шести договорам лишь за выполненные обществами работы. Выплаты фактически произведены обществом за работу, которую выполняли как кадры общества, так и вновь нанятые на работу.

Отзыв на кассационную жалобу не представлен.

В судебном заседании Федерального арбитражного суда Восточно - Сибирского округа представитель налоговой инспекции подтвердил позицию, изложенную в кассационной жалобе.

Представитель общества возражал против доводов кассационной жалобы и просил оставить без изменения принятые по делу судебные акты, считая их законными и обоснованными.

Федеральным арбитражным судом Восточно-Сибирского округа на основании статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании объявлялся перерыв с 14 июля 2009 года до 11 часов 15 июля 2009 года, о чем сделано публичное извещение.

После перерыва представители лиц, участвующих в деле, в судебное заседание не явились.

Кассационная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Проверив соответствие выводов Арбитражного суда Читинской области и Четвертого арбитражного апелляционного суда о применении норм права установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, правильность применения судом первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемых судебных актов и, исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, Федеральный арбитражный суд Восточно - Сибирского округа приходит к следующему выводу.

Как следует из материалов дела, налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам соблюдения требований налогового законодательства, правильности исчисления (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2005 по 31.12.2006.

Основанием дополнительного начисления единого социального налога в сумме 105 233 рублей 31 копейки явилось неполное отражение в бухгалтерском и налоговом учете и отчетности сумм выплат, произведенных в пользу физических лиц, являющихся иностранными гражданами, привлекаемыми для работы на территории Российской Федерации.

По результатам проведения проверки составлен акт выездной налоговой проверки 16-22/1-3 ДСП от 21.04.2008.

Решением от 29 мая 2008 года N 16-22/1-4 общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в том числе, за неполную уплату единого социального налога, зачисляемого в федеральный бюджет, в виде штрафа в размере 855 824 рублей, за неполную уплату единого социального налога, зачисляемого в ФСС в виде штрафа в размере 125 340 рублей, за неполную уплату единого социального налога, зачисляемого в ФФОМС в виде штрафа в размере 47 070 рублей, за неполную уплату единого социального налога, зачисляемого в ТФОМС в виде штрафа в размере 85 582 рублей. Данным решением обществу доначислен в том числе, единый социальный налог за 2006 год в общей сумме 5 569 079 рублей 43 копейки, а также начислены пени по единому социальному налогу в общей сумме 673 173 рубля.

Не согласившись с решением налоговой инспекции, в том числе в части доначисления единого социального налога за 2006 год, начисления пени по указанному налогу и привлечения к ответственности за неуплату единого социального налога, общество обратилось в Арбитражный суд Читинской области с заявлением о признании его недействительным в указанной части.

Арбитражный суд, удовлетворяя требования общества в части единого социального налога, не согласился с выводом налоговой инспекции о доначислении указанного налога в сумме 105 233 рублей 31 копейки в связи с неполным отражением в бухгалтерском и налоговом учете и отчетности сумм выплат, произведенных в пользу физических лиц, являющихся иностранными гражданами, поскольку налоговая база по единому социальному налогу определяется на основании первичных бухгалтерских документов, подтверждающих фактическое начисление и выплату заработной платы, вознаграждения физическим лицам, и не может определяться исходя из гарантийных писем общества и его обязательств, установленных Постановлением Правительства Российской Федерации. Кроме того, арбитражный суд посчитал необоснованным доначисление единого социального налога в сумме 5 444 485 рублей 33 копеек в связи с недоказанностью налоговой инспекцией создания налогоплательщиком "схемы" с целью ухода от налогообложения.

В соответствии со статьей 235 Налогового кодекса Российской Федерации общество является плательщиком единого социального налога.

Согласно пункту 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения для налогоплательщиков - организаций, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

В силу пункта 1 статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса, определяется как сумма вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 настоящего Кодекса, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 настоящего Кодекса), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в их интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в подпункте 7 пункта 1 статьи 238 настоящего Кодекса).

На основании пункта 7 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый орган вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случае отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Как следует из материалов дела, основанием дополнительного начисления единого социального налога в сумме 105 233 рублей 31 копейки явилось неполное отражение в бухгалтерском и налоговом учете и отчетности сумм выплат, произведенных в пользу физических лиц, являющихся иностранными гражданами.

Налоговая инспекция сослалась на требования Постановления Правительства Российской Федерации от 24.03.2003г. N 167 "О порядке представления гарантий материального, медицинского и жилищного обеспечения иностранных граждан и лиц без гражданства на период их пребывания в Российской Федерации" и гарантийных писем ОАО "Силикатный завод", согласно которым общество должно предоставлять денежные средства для проживания иностранных граждан на период пребывания их в Российской Федерации в размере, не ниже прожиточного минимума, установленного в Читинской области и обеспечивать заработной платой, не ниже установленного минимального размера оплаты труда и пришла к выводу о том, что каждому иностранному лицу общество должно выплачивать ежемесячно 5 921 рубль 07 копеек, в связи с чем, исходя из этой суммы и количества работающих иностранных граждан в обществе, налоговая база в ходе выездной налоговой проверки по единому социальному налогу за 2006 год определена в сумме 404 743 рублей 49 копеек.

Арбитражным судом установлено и подтверждается материалами дела, что в 2006 году обществом фактически начислено и выплачено иностранным физическим лицам 82 668 рублей 18 копеек, с которых налогоплательщик исчислил и уплатил в соответствующие бюджеты и фонды единый социальный налог.

Поскольку из анализа содержания правовых норм, указанных выше, следует, что налоговая база по единому социальному налогу определяется на основании первичных бухгалтерских документов, подтверждающих фактическое начисление и выплату заработной платы, вознаграждения и т.п. физическим лицам, в том числе и иностранным, то вывод арбитражного суда о том, что налоговая база по единому социальному налогу не может определяться исходя из гарантийных писем общества и его обязательств, установленных Постановлением Правительства Российской Федерации, является правомерным.

Вместе с тем, вывод арбитражного суда о неправомерном начислении обществу единого социального налога в сумме 5 444 485 рублей 33 копеек, является недостаточно обоснованным, поскольку судом не дана оценка доводам налоговой инспекции о том, что выявленные в ходе налоговой проверки факты в совокупности свидетельствуют о недобросовестности налогоплательщика.

В ходе проверки налоговая база по единому социальному налогу за 2006 год была увеличена на 20 940 328 рублей 20 копеек в связи с занижением ее в результате применения обществом "схемы" ухода от налогообложения.

Налоговой инспекцией установлено, что в целях неуплаты в бюджеты различных уровней единого социального налога, должностными лицами общества была создана "схема" выплаты начисленной заработной платы физическим лицам через другие, специально созданные для этих целей, организаций, применяющие упрощенную систему налогообложения: ООО "Бетон", ООО "НДН", ООО "Силикатстрой", ООО "Стромремонт", ООО "Читинские стеновые материалы", ООО "Парасиловое хозяйство". Учредителями вышеуказанных обществ являются генеральный директор ОАО "Силикатный завод" Никонов А.М., заместитель генерального директора ОАО "Силикатный завод" Василенко Л.П., заместитель генерального директора ОАО "Силикатный завод" Нехорошев В.В., главный бухгалтер ОАО "Силикатный завод" Санникова Л.А. Все вновь созданные общества, находятся и зарегистрированы по одному и тому же адресу: г.Чита, ул. Агинский тракт, 27. До создания новых предприятий единый производственный комплекс осуществлялся ОАО "Силикатный завод", после реорганизации, вспомогательные функции завода распределились между вновь созданными обществами в соответствии с заключенными договорами. Фактически создание новых обществ имело целью разделить бухгалтерскую и налоговую документацию для сокрытия численности открытого акционерного общества "Силикатный завод" и соответственно, сокрытия реальных размеров заработной платы и иных выплат по трудовым договорам. Часть работников уволена в порядке перевода с ОАО "Силикатный завод" в созданные общества с ограниченной ответственностью, при этом выполняемые ими трудовые функции и фактическое место осуществления деятельности не изменились, функции выполнялись с использованием имущества и нематериальных активов налогоплательщика. Сравнительный анализ табелей учета рабочего времени специалистов ОАО "Силикатный завод" и вновь созданных обществ показал, что работники трудовую деятельность осуществляли одновременно на нескольких предприятиях. Все функции по администрированию кадровой работы указанных обществ, материально техническому обеспечению, начислению и выдаче заработной платы, подготовке и представлению в государственные органы установленной отчетности выполнялись сотрудниками ОАО "Силикатный завод". Сумма доначисленного единого социального налога за 2006 год сложилась из доходов (фонд оплаты труда за квартал), выплаченных ОАО "Силикатный завод" по договорам на выполнение работ и оказание услуг, заключенных с обществами.

Перечисленным обстоятельствам, установленным в ходе выездной налоговой проверки и послужившими основанием для принятия оспариваемого ненормативного акта в указанной части, в нарушение статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суды первой и апелляционной инстанций оценки не дали.

Пленум Высшего Арбитражного суда Российской Федерации в постановлении от 12 октября 2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", разъяснил, что под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, применения более низкой налоговой ставки.

Судами не дана оценка доводам налоговой инспекции о том, что интерес ОАО "Силикатный завод" в данном случае заключался в снижении налогового бремени по единому социальному налогу, поскольку созданные им общества находятся на упрощенной системе налогообложения и освобождены от обязанности по уплате единого социального налога.

При таких обстоятельствах судебные акты по данному эпизоду подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение.

При новом рассмотрении спора суду следует проверить и дать оценку доводам налоговой инспекции в совокупности и взамосвязи, проверить правильность доначисления единого социального налога в сумме 5 444 485 рублей 33 копеек, начисление соответствующих пеней и штрафов.

Руководствуясь статьями 274, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно - Сибирского округа

постановил:

Решение Арбитражного суда Читинской области от 27 октября 2008 года по делу N А78-2858/2008 и постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 6 апреля 2009 года по тому же делу о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г.Чите в части доначисления открытому акционерному обществу "Силикатный завод" единого социального налога в сумме 5 444 485 рублей 33 копеек, начисления соответствующих сумм пеней и штрафов отменить.

В отмененной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Читинской области.

В остальной части названные судебные акты оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.