Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 26 февраля 2008 г. N Ф09-499/08-С3 Суд признал недействительным решение инспекции в части доначисления налога на добычу полезных ископаемых, поскольку доказательств, свидетельствующих о том, что фактически услуги не оказывались и оплата услуг не осуществлялась, а также о направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды инспекцией не представлено (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 26 февраля 2008 г. N Ф09-499/08-С3

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего, судей,

рассмотрел в судебном заседании жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Удмуртской Республике (далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 31.07.2007 по делу N А71-3366/07 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.10.2007 по тому же делу.

В судебном заседании приняли участие представители:

инспекции - Кравчук О.А. (доверенность от 26.01.2007), Мошков И.А. (доверенность от 11.01.2008);

общества с ограниченной ответственностью "Региональный нефтяной консорциум" (далее - общество) - Пыжикова Л.В. (доверенность от 14.06.2007), Ворожцов А.Н. (доверенность от 09.01.2008), Гараев А.Б. (доверенность от 22.02.2008).

Общество обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 19.03.2007 N-24 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда от 31.07.2007 заявление удовлетворено. Признано недействительным решение инспекции от 19.03.2007 N 24 о доначислении налога на добычу полезных ископаемых в сумме 22747437 руб., соответствующих пени и штрафа, налога на прибыль в сумме 975739 руб. 50 коп. и соответствующего штрафа.

Постановлением апелляционного суда от 31.10.2007 решение отменено в части признания недействительным решения инспекции о доначислении налога на добычу полезных ископаемых в сумме 16054 руб. 70 коп., соответствующих пени и штрафа. В указанной части производство по делу прекращено на основании п. 4 ч. 1 ст. 150 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

В жалобе, поданной в Федеральный арбитражный суд Уральского округа, инспекция просит указанные судебные акты отменить, ссылаясь на нарушение судами подп. 3 п. 1 ст. 21, ст. 338, 339, подп. 1 п. 1 ст. 342, ст. 252, 261, 325 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс).

В отзыве на кассационную жалобу общество указывает на то, что выводы судов соответствуют установленным обстоятельствам дела и требованиям, предусмотренным ст. 339, подп. 1 п. 1 ст. 342, ст. 252, 261 Кодекса.

Как следует из материалов дела, инспекцией по результатам выездной налоговой проверки общества за период с 05.09.2003 по 31.12.2005 составлен акт от 08.02.2007 N 9 и с учетом возражений налогоплательщика принято решение от 19.03.2007 N 24 о привлечении к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Кодекса, в виде взыскания штрафа в сумме 4475622 руб. 20 коп. за неполную уплату налога на добычу полезных ископаемых, 195147 руб. 90 коп. за неполную уплату налога на прибыль, доначислении налога на добычу полезных ископаемых в сумме 22747437 руб., налога на прибыль в сумме 975739 руб. 50 коп. и пеней за несвоевременную уплату налога на добычу полезных ископаемых в сумме 5784689 руб. 70 коп.

Основанием для доначисления налога на добычу полезных ископаемых в сумме 22715327 руб., соответствующих сумм пеней и налоговых санкций послужили выводы инспекции о необоснованности применения обществом налоговой ставки 0 процентов в отношении потерь нефти без фактического измерения потерь.

Удовлетворяя заявление общества, суды исходили из соблюдения налогоплательщиком условий применения нулевой ставки в части нормативных потерь добытой нефти, а также недоказанности инспекцией правовых оснований для доначисления налога, пени и привлечения к налоговой ответственности.

В соответствии со ст. 336 Кодекса объектом налога на добычу полезных ископаемых признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Добытым полезным ископаемым является нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная.

Согласно ст. 5 Федерального закона от 08.08.2001 N 126-ФЗ, ст. 338 Кодекса налоговая база при добыче нефти определяется как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении в соответствии со статьей 339 главы 26 Кодекса, которой предусмотрено, что количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно, прямым или косвенным методом.

При этом если налогоплательщик применяет прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого.

Фактическими потерями полезного ископаемого признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого. Фактические потери полезного ископаемого учитываются при определении количества добытого полезного ископаемого в том налоговом периоде, в котором проводилось их измерение, в размере, определенном по итогам произведенных измерений.

В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 342 Кодекса налогообложение производится по налоговой ставке 0 рублей в случае, если в отношении добытого полезного ископаемого налоговая база определяется в соответствии со статьей 338 настоящего Кодекса как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении при добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых.

В целях настоящей главы нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.

Судами установлено и материалами дела подтверждается, что общество на основании лицензий на право пользования недрами осуществляет добычу нефти на месторождениях: Черновское, Быгинское, Сосновское, Юськинское, Восточно-Постольское, Забегаловское, Смольниковское, Коробовское, Тукмачевское, Областновское. Согласно учетной политике, утвержденной приказами от 05.01.2004, 31.12.2004 на 2004-2005 гг., количество добытой нефти определяется прямым методом, с применением измерительных средств и устройств. Нормативы технологических потерь нефти при добыче, сборе, подготовке и межпромысловой транспортировке на 2004 и 2005 гг. по месторождениям общества утверждены Министерством энергетики Российской Федерации от 03.06.2004, Министерством промышленности и энергетики Российской Федерации от 06.06.2005. Налогообложение по нулевой ставке произведено в отношении фактических потерь нефти, определенных в виде разницы между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы нефти, и количеством фактически добытой нефти, в пределах нормативов потерь, утвержденных в порядке, установленном Правительством Российской Федерации. Данные по каждому налоговому периоду о количестве добытой нефти, расчетном количестве нефти, на которое уменьшаются запасы, содержатся в геологических отчетах по эксплуатации скважин, данные о количестве нефти, соответствующей по качеству требованиям государственного стандарта, фиксируются в актах приема-передачи нефти сторонним потребителям, актах на списание нефти на собственные нужды, актах снятия остатков нефти. Количество фактических потерь нефти определяется на основании указанных данных и отражается в актах на списание потерь нефти.

Согласно п. 18, 20 Методических указаний по контролю за технической обоснованностью расчетов платежей при пользовании недрами, утвержденных постановлением Госгортехнадзора России от 10.12.1998 N 76, учет добычи и потерь полезных ископаемых осуществляется в соответствии с установленным порядком ведения геолого-маркшейдерского учета запасов полезных ископаемых и отражается в формах государственного федерального статистического наблюдения.

Учет добычи и потерь нефти и газа ведется по данным учета на скважинах и на пунктах первичной обработки (подготовки) углеводородов на основании согласованных с органами Госгортехнадзора России методик.

Разногласия по вопросам определения геолого-маркшейдерских и горнотехнических исходных данных для расчетов платежей рассматриваются совместно органами государственного горного надзора и государственными налоговыми инспекциями.

Методическими указаниями по определению технологических потерь нефти на предприятиях нефтяных компаний Российской Федерации, утвержденными Министерством топлива и энергетики Российской Федерации 16.06.1997 N РД 153-39-019-97, предусмотрено, что фактические технологические потери нефти (реальные потери в данный момент времени) определяются по источникам потерь нефти на нефтепромысловых объектах в процессах добычи, сбора, подготовки, транспортировки и хранения нефти при условиях соблюдения технологических регламентов, правил и инструкций по эксплуатации и обслуживанию оборудования, аппаратов и сооружений.

Технологические потери нефти условно классифицируются по видам: от испарения, от уноса капельной нефти газом, от уноса остаточной нефти пластовыми дренажными водами, от утечек нефти через уплотнения оборудования.

Согласно п. 2.2, 5 Инструкции по нормированию технологических потерь нефти на нефтегазодобывающих предприятиях нефтяных компаний Российской Федерации, утвержденной Министерством топлива и энергетики Российской Федерации 16.06.1997 N РД 153-39-018-97, добыча нефти - это комплекс технологических и производственных процессов, связанных с извлечением нефти из недр на земную поверхность, сбором и подготовкой ее на промыслах по качеству, соответствующему требованиям действующих стандартов или нормативных документов.

Величина фактических потерь нефти определяется расчетно-экспериментальным методом в соответствии с положениями Методических указаний по определению технологических потерь нефти на предприятиях нефтяных компаний Российской Федерации.

Списание нефти в технологические потери производится по фактической величине потерь, но в пределах установленного норматива, ежемесячно комиссией в составе главного инженера предприятия, бухгалтера, главного технолога, начальника цеха ППН и оформляется актом.

В случае, когда фактические потери нефти превышают нормативную величину технологических потерь, к исполнительному балансу представляется объяснительная записка за подписью гл. инженера предприятия с указанием принятых конкретных мер по предупреждению сверхнормативных потерь.

Из материалов дела, акта выездной налоговой проверки и оспариваемого решения не следует, что представленные обществом документы о ведении учета количества извлекаемого минерального сырья, добытой нефти, списанных запасов полезных ископаемых и фактических потерь не соответствуют требованиям, предъявляемым к порядку учета добычи нефти нефтяными компаниями.

Возражений относительно определения обществом количества добытой нефти и количества списываемых запасов полезных ископаемых инспекцией не представлено.

Доводы инспекции о несоответствии геологических отчетов, актов списания потерь нефти, а также расчетов фактических потерь требованиям бухгалтерского и налогового учета нормативно не обоснованны.

Доводы инспекции о том, что фактические потери нефти подлежат измерению, в том числе по каждому месторождению с привлечением специалистов, противоречат требованиям п. 3 ст. 339 Кодекса.

При таких обстоятельствах суды обоснованно указали на соблюдение обществом условий для применения нулевой налоговой ставки при добыче нефти в части нормативных потерь, установленных подп. 1 п. 1 ст. 342 Кодекса.

Кроме того, судами правомерно, в соответствии с положениями ст. 65, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации отклонены доводы инспекции об отсутствии учета фактических потерь нефти и документального подтверждения измерений потерь, основанные на информации, полученной в результате допроса свидетелей, поскольку указанная информация не опровергает представленных обществом документов и свидетельствует о том, что учет фактических потерь осуществляется обществом по сложившейся методике с использованием первичных документов.

Доводы инспекции, изложенные в кассационной жалобе, направлены на переоценку фактических обстоятельств дела, установленных судами, и в силу ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отклонению.

Основанием для доначисления налога на прибыль в сумме 975739 руб. за 2004-2005 гг. и налоговых санкций в сумме 195147 руб. 90 коп. послужили выводы инспекции о необоснованности включения в состав расходов, уменьшающих доходы, стоимости услуг по оценке нефти и газа и ожидаемого чистого дохода на месторождениях нефти, оказанных по договорам компанией Миллер энд Ленц, ЛТД (США) (далее - иностранная компания), ввиду несоответствия указанных расходов требованиям ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации.

Удовлетворяя заявление общества, суды исходили из того, что оспариваемые расходы подтверждены, экономически обоснованны и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно ст. 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, представляющая собой полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В соответствии со ст. 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с подп. 3 п. 1 ст. 253 Кодекса расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы на освоение природных ресурсов.

В силу ст. 261 Кодекса в целях налогообложения прибыли расходами на освоение природных ресурсов признаются расходы налогоплательщика на геологическое изучение недр, разведку полезных ископаемых, проведение работ подготовительного характера.

К расходам на освоение природных ресурсов, в частности, относятся: расходы на поиски и оценку месторождений полезных ископаемых (включая аудит запасов), разведку полезных ископаемых и (или) гидрогеологические изыскания, осуществляемые на участке недр в соответствии с полученными в установленном порядке лицензиями или иными разрешениями уполномоченных органов, а также расходы на приобретение необходимой геологической и иной информации у третьих лиц, в том числе в государственных органах.

Расходы на освоение природных ресурсов, указанные в пункте 1 настоящей статьи, учитываются в порядке, предусмотренном статьей 325 Кодекса.

Судами установлено, что между обществом и иностранной компанией заключены договоры от 25.03.2004 N 15-рнк/04, 30.12.2004 N 10-рнк/05, 30.06.2005 N 109-рнк/05 о проведении оценки запасов нефти и газа, по которым иностранная компания проводит независимую оценку ожидаемого чистого не дисконтированного дохода от разработки месторождений. Выполнение услуг по экономической оценке разработки месторождений, оплата выполненных услуг подтверждаются актами приема-передачи результатов выполненных услуг, отчетами, письмами иностранной компании, платежными документами.

Доказательств, свидетельствующих о том, что фактически услуги не оказывались и оплата услуг не осуществлялась, а также о направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды инспекцией не представлено и таковых материалы дела не содержат.

Налоговый кодекс не содержит положений, предписывающих налоговому органу при осуществлении им контрольных функций в сфере налогов и сборов, проверять экономическую целесообразность, рациональность и эффективность заключаемых хозяйствующими субъектами сделок.

Исходя из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.

При таких обстоятельствах вывод судов о правомерности включения в состав расходов, связанных с производством и реализацией, спорных затрат является законным и обоснованным.

Доводы инспекции, изложенные в кассационной жалобе о том, что услуги по договорам не оказывались, расходы не подтверждены, экономически не обоснованны и не направлены на получение дохода, противоречат установленным судами фактическим обстоятельствам дела, в связи с чем на основании ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отклонению.

Доводы инспекции о том, что спорные расходы не относятся к расходам на освоение природных ресурсов и обществом не соблюден порядок налогового учета данных расходов, являются несостоятельными, поскольку указанные доводы не являлись основанием для принятия оспариваемого решения инспекции, основанного на несоответствии спорных расходов требованиям ст. 252 Кодекса.

Постановлением апелляционного суда на основании п. 4 ч. 1 ст. 150 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации прекращено производство по делу в части признания недействительным решения инспекции о доначислении налога на добычу полезных ископаемых в сумме 16054 руб. 70 коп., соответствующих пени и штрафа в связи с отказом общества от заявленных требований в указанной части.

В данной части постановление апелляционного суда не обжалуется.

С учетом изложенного постановление апелляционного суда следует оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.10.2007 по делу N А71-3366/07 Арбитражного суда Удмуртской Республики оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Удмуртской Республике - без удовлетворения.

Взыскать в Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Удмуртской Республике в доход федерального бюджета государственную пошлину в сумме 1000 руб. по кассационной жалобе.