Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 3 марта 2008 г. N Ф09-9328/06-С3 Учитывая принцип справедливости при назначении наказания, обстоятельства совершения налогового правонарушения суд обоснованно снизил размер штрафа, взыскиваемого в связи с неполной уплатой налога на прибыль (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 3 марта 2008 г. N Ф09-9328/06-С3

ГАРАНТ:

Определением Высшего Арбитражного Суда РФ от 4 июля 2008 г. N 1442/07 отказано в передаче настоящего постановления в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации для пересмотра в порядке надзора

См. также Определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 5 марта 2007 г. N 1442/07

См. также Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 11 июля 2005 г. N Ф09-2862/05-С7

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего, судей,

рассмотрел в судебном заседании жалобы открытого акционерного общества "Оренбургнефть" (далее - общество, налогоплательщик) и Инспекции федеральной налоговой службы по Центральному району г. Оренбурга на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 31.07.2007 по делу N А47-10943/03 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.11.2007 по тому же делу.

В судебном заседании приняли участие представители:

налогового органа - Миронова Н.А. (доверенность от 27.02.2007 N 03-09/4693), Поздняков М.О. (доверенность от 09.01.2007 N 03-09/4);

общества - Годзданкер Э.С. (доверенность от 04.12.2007 N 114), Кузнецов В.В. (доверенность от 04.12.2007 N 115);

Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 г. Москвы - Сапогин Д.Г. (доверенность от 14.09.2007 N 85).

Общество обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением о признании недействительными ненормативных актов налогового органа: решения от 28.10.2003 N 15-32/47879 с учетом изменений от 29.04.2005 N 15-23/35891, требования об уплате налога от 28.10.2003 N 15-32/47880, требования об уплате налоговой санкции от 28.10.2003 N 15-32/47881 (с учетом уточнения заявленных требований в порядке, предусмотренном ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации). К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований, привлечена Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 г. Москвы.

Решением суда первой инстанции от 20.05.2005 заявленные требования удовлетворены частично. Оспариваемые решение и требования признаны недействительными в части:

п. 1.1 и подп. "а" п. 2.1 резолютивной части решения в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в виде штрафа в следующем размере: по налогу на прибыль - 113590781 руб. 64 коп., по налогу на пользователей автомобильных дорог - 13951 руб., по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) - в размере, соответствующем признанной недействительной части доначисленного налога, по страховым взносам во внебюджетные фонды - 99566 руб. 63 коп., по единому социальному налогу (далее - ЕСН) - 82005 руб. 51 коп.;

п. 1.2 и подп. "а" п. 2.1. резолютивной части решения в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 2, 3 ст. 120 Кодекса в виде штрафа в следующем размере: по плате за право пользования недрами - 2306260 руб. 60 коп., по отчислениям на воспроизводство минерально-сырьевой базы - 11656216 руб. 80 коп., по акцизу на подакцизное минеральное сырье - 437485 руб., по плате за пользование водными объектами - 15000 руб., по плате за загрязнение окружающей среды - 15000 руб., по налогу на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) - 15352 руб.;

п. 1.3 и подп. "а" п. 2.1 резолютивной части решения в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 Кодекса, в виде штрафа за неправомерное неперечисление налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в размере 46676 руб. 60 коп.;

подп. "б" п. 2.1 резолютивной части решения в отношении доначисления и предложения уплатить: налог на прибыль - 567953908 руб. 21 коп., дополнительные платежи по налогу на прибыль - 51751028 руб., налог на пользователей автомобильных дорог - 69757 руб., НДС - 62987191 руб., плату за право пользования недрами - 23062606 руб., отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы - 116562168 руб., акциз на подакцизное минеральное сырье - 4374851 руб., регулярные платежи за право пользование недрами - 282560 руб., неперечисленный НДФЛ - 17588 руб. 99 коп., неудержанный НДФЛ - 215794 руб., страховые взносы во внебюджетные фонды - 507775 руб. 87 коп., ЕСН -2678506 руб. 47 коп.;

подп. "в" п. 2.1 резолютивной части решения в отношении начисления и предложения уплатить пени: по налогу на прибыль, по НДС, по отчислениям на воспроизводство минерально-сырьевой базы, по плате за право пользование недрами

-в размере, соответствующем признанной недействительной части доначисленного налога, по акцизу на подакцизное минеральное сырье - 1466449 руб., по НДПИ - 36075 руб.; по НДФЛ - 150614 руб. 07 коп., по страховым взносам во внебюджетные фонды - 365543 руб. 02 коп., по ЕСН - 656291 руб. 84 коп.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением суда апелляционной инстанции от 07.07.2006 решение суда изменено. Оспариваемые решение и требования инспекции признаны недействительными в части: п. 1.1 и подп. "а" п. 2.1 резолютивной части решения в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Кодекса, в виде штрафа по налогу на прибыль - 112627858 руб. 28 коп.; подп. "б" п. 2.1 резолютивной части решения в отношении доначисления и предложения уплатить налог на прибыль в сумме 563139291 руб. 41 коп. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

Постановлением Федерального арбитражного суда Уральского округа от 24.10.2006 решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции в части признания недействительным решения инспекции, требований от 28.10.2003 N 15-32/47880, N 15-32/47881 в части применения льготы на финансирование капитальных вложений производственного назначения в сумме 1656916500 руб., начисления налога на прибыль, пени, штрафа по данному основанию отменено. В указанной части дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Оренбургской области. В остальной части постановление суда апелляционной инстанции оставлено без изменения.

При новом рассмотрении суд первой инстанции решением от 31.07.2007 решение инспекции от 28.10.2003 N 15-32/47879 и требование об уплате налоговой санкции признаны недействительными в части доначисления налога на прибыль за 2001 г. в сумме 571305025 руб., начисления соответствующих пеней и штрафов.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.11.2007 решение суда изменено, оспариваемые решение и требование инспекции признаны недействительными в части взыскания с общества штрафа за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 Кодекса, в сумме 114216005 руб. В удовлетворении остальной части требований обществу отказано.

В жалобе, поданной в Федеральный арбитражный суд Уральского округа, инспекция просит отменить обжалуемые судебные акты в части признания незаконным привлечение общества к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Кодекса, ссылаясь на неправильное применение судебными инстанциями норм материального права.

По мнению налогового органа, налогоплательщик, допустивший неуплату налога в результате занижения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, подлежит привлечению к ответственности в соответствии с п. 1 ст. 122 Кодекса. Нестабильность судебной практики, на которую ссылается суд апелляционной инстанции, не может служить основанием для освобождения общества от ответственности за совершенное правонарушение.

В жалобе, поданной в Федеральный арбитражный суд Уральского округа, общество просит отменить постановление суда апелляционной инстанции в части признания обоснованным доначисление ему налога на прибыль за 2001 г., оставить в силе решение суда первой инстанции, ссылаясь на неправомерное неприменение судом п. 7 ст. 3 Кодекса и ст. 57 Конституции Российской Федерации, а также на несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела.

Налогоплательщик считает правильным вывод суда первой инстанции о недопустимости в силу ст. 57 Конституции Российской Федерации применения подп. "а" п. 1 ст. 6 Закона от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (далее - Закон о налоге на прибыль) в истолковании, данном Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в постановлении от 21.10.2003 по делу N 5049/03, к налоговым обязательствам, исполненным в 2002 г.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в жалобах, суд кассационной инстанции полагает, что постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда подлежит частичному изменению.

Как следует из материалов дела, спор между сторонами возник по поводу обоснованности применения обществом при исчислении налога на прибыль за 2001 г. льготы на финансирование капитальных вложений производственного назначения.

Суд первой инстанции, при новом рассмотрении дела признавая незаконным доначисление налогоплательщику налога, пеней и штрафа, исходил из того, что обязанность по декларированию и уплате налога на прибыль исполнена обществом в соответствии с имевшимся на тот момент толкованием судебными органами подп. "а" п. 1 ст. 6 Закона о налоге на прибыль; новое толкование указанной нормы, изложенное Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в постановлении от 21.10.2003, ухудшает положение налогоплательщика, в связи с чем оно не подлежит применению к налоговым обязательствам общества, возникшим и исполненным в начале 2002 г.

Суд апелляционной инстанции, отменяя решение суда первой инстанции в части доначисления налога на прибыль и пеней, исходил из того, что понятие обратной силы закона не относится к его толкованию и не отменяет обязанностей налогоплательщика по уплате законно установленных налогов и сборов. В части наложения штрафа, предусмотренного п. 1 ст. 122 Кодекса, Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд пришел к выводу о том, что нестабильность судебной практики по применению подп. "а" п. 1 ст. 6 Закона о налоге на прибыль ставит общество в неравное положение с другими налогоплательщиками в рассматриваемый период и является основанием для его освобождения от налоговой ответственности.

Из материалов дела следует, что обществу доначислен налог на прибыль за 2001 г. в связи с необоснованным, по мнению налогового органа, использованием льготы на финансирование капитальных вложений производственного назначения в сумме 1656916500 руб. При этом инспекция исходила из того, что при решении вопроса о пользовании указанной льготой должны приниматься во внимание суммы нераспределенной прибыли (прибыли, остающейся в распоряжении предприятия) только за соответствующий налоговый период, в связи с чем налогоплательщик не имеет право на указанную льготу в 2001 г., так как нераспределенная прибыль образовалась по итогам 2000 г.

Согласно подп. "а" ч. 1 ст. 6 Закона о налоге на прибыль при исчислении налога на прибыль облагаемая прибыль при фактически произведенных затратах и расходах за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, уменьшается на суммы, направленные предприятиями отраслей сферы материального производства на финансирование капитальных вложений производственного назначения (в том числе в порядке долевого участия), а также на погашение кредитов банков, полученных и использованных на эти цели, включая проценты по кредитам.

Эта льгота предоставляется указанным предприятиям, осуществляющим соответственно развитие собственной производственной базы и жилищное строительство, включая погашение кредитов банков, полученных и использованных на эти цели, при условии полного использования ими сумм начисленного износа (амортизации) на последнюю отчетную дату.

Таким образом, в указанной норме Закона содержится ряд условий для предоставления льготы, в частности: затраты и расходы осуществляются за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, и должны быть произведены фактически; эти суммы затрат и расходов должны быть направлены на финансирование капитальных вложений производственного назначения. При этом лишь фактические затраты и расходы учитываются при исчислении налога на прибыль и уменьшении на эти суммы налогооблагаемой прибыли.

Поскольку Законом о налоге на прибыль в качестве налогового периода установлен календарный год, то все объекты, тем или иным образом влияющие на величину налогооблагаемой прибыли за год, должны оцениваться в суммах, возникающих в этот временной период.

В соответствии с п. 2 ст. 8 Закона о налоге на прибыль предприятия исчисляют сумму налога исходя из фактически полученной суммы прибыли, подлежащей налогообложению с учетом предоставленных льгот, и ставки налога на прибыль нарастающим итогом.

Из этого следует, что для предоставления льготы должны приниматься во внимание фактические затраты и расходы по капитальным вложениям в текущем налоговом (отчетном) периоде и соответственно произведенные за счет нераспределенной прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, в этом же налоговом (отчетном) периоде. Все показатели, имеющие отношение к объекту налогообложения (доходы, расходы, источники, льготы), являются сопоставимыми и возникшими в одном налоговом (отчетном) периоде.

Следовательно, льгота по прибыли может быть предоставлена только при фактически произведенных затратах и расходах по приобретению основных средств в налоговом (отчетном) периоде.

При таких обстоятельствах общество не вправе использовать в качестве источника покрытия затрат и расходов по капитальным вложениям текущего периода (2001 г.) прибыли прошлых лет (2000 г.).

Аналогичный вывод содержится в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 21.10.03 N 5049/03.

Довод общества о том, что решением Арбитражного суда Оренбургской области по делу N А47-1421/2002, вступившим в законную силу, признано правомерным использование обществом спорной льготы, судом кассационной не принимается, поскольку наличие или отсутствие прибыли, оставшейся в распоряжении налогоплательщика, по спорному периоду с учетом налогового законодательства и бухгалтерского учета при рассмотрении дела N А47-1421/2002 судом не устанавливались.

Между тем Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд, придя к правильному выводу об отсутствии оснований для признания недействительным решения налогового органа в части доначисления налога на прибыль за 2001 г. и соответствующих пеней, при решении вопроса об освобождении общества от налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Кодекса, не учел следующее.

Согласно п. 1 ст. 114 Кодекса налоговая санкция представляет собой меру ответственности за совершение налогового правонарушения.

Обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, предусмотрены в ст. 109 Кодекса.

Правила данной статьи в редакции, действовавшей до 01.01.2007, имеют императивный характер и устанавливают, что перечень обстоятельств, исключающих вину лиц в деянии, содержащем признаки налогового правонарушения, исчерпывающий.

Указанные судом апелляционной инстанции обстоятельства не относятся и к основаниям, освобождающим от налоговой ответственности (ст. 111 Кодекса).

В то же время, Кодексом установлен перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, который содержится в ст. 112 Кодекса, при этом перечень не является исчерпывающим, поскольку п. 1 ст. 112 Кодекса предусматривает и иные обстоятельства, которые судом могут быть признаны смягчающими ответственность.

В соответствии с п. 4 ст. 112 Кодекса обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном ст. 114 Кодекса.

Учитывая принцип справедливости при назначении наказания, обстоятельства совершения правонарушения суд кассационной инстанции считает необходимым снизить размер штрафа в соответствии со ст. 112, 144 Кодекса.

С учетом изложенного постановление суда апелляционной инстанций подлежит изменению, сумма взыскиваемого штрафа в соответствии со ст. 112, 114 Кодекса -уменьшению до 1005 руб.

В связи с изложенным, руководствуясь ст. 286, 287, 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.11.2007 по делу N А47-10942/03 Арбитражного суда Оренбургской области в части признания недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Оренбурга от 28.10.2003 N 15-32/47879 в части уплаты налоговых санкций по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 1005 руб., а также требования об уплате налоговой санкции от 28.10.2003 N 15-32/47871 отменить.

В указанной части требований открытому акционерному обществу "Оренбургнефть" отказать.

В остальной части постановление суда оставить без изменения.