Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 7 мая 2008 г. N Ф09-3216/08-С2 Суд признал недействительным решение инспекции в части непринятия расходов при исчислении налога на прибыль, поскольку материалами дела установлены фактические обстоятельства, свидетельствующие об отсутствии у общества цели получить экономический эффект от реальной предпринимательской деятельности (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 7 мая 2008 г. N Ф09-3216/08-С2

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего, судей,

рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Внештерминалкомплекс-А" (далее - общество, налогоплательщик) и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Удмуртской Республике (далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 27.11.2007 по делу N А71-5075/07 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.01.2008 по тому же делу.

В судебном заседании приняли участие представители:

инспекции - Рогозина А.Л. (доверенность от 13.03.2008 N 13), Кучеранова Н.Ю. (доверенность от 22.04.2008 N 05-10/11868);

общества - Глухов В.В. (доверенность от 09.01.2008 N 2/002Д), Бобков И.В. (доверенность от 09.01.2008 N 2/001Д).

Общество обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 29.05.2007 N 44.

Решением арбитражного суда от 27.11.2007 заявленные требования удовлетворены частично. Решение инспекции признано недействительным в части непринятия расходов при исчислении налога на прибыль в сумме 11863655 руб., доначисления соответствующих сумм пеней и штрафа, предложения уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 216770 руб. 79 коп., соответствующих сумм пеней и штрафа.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.01.2008 решение суда оставлено без изменения.

В жалобе, поданной в Федеральный арбитражный суд Уральского округа, общество просит указанные судебные акты отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований относительно непринятия расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, а также вычетов по налогу на добавленную стоимость по сделке купли-продажи проектно-сметной документации; налогового вычета, связанного с приобретением товаров (работ, услуг) у общества с ограниченной ответственностью "Скимен компани" в феврале 2001 г., поскольку выводы судов в данной части не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.

Инспекция в своей жалобе указывает на то, что судами первой и апелляционной инстанции нарушены нормы материального права, их выводы не соответствуют фактическим обстоятельствам дела. По мнению инспекции, выплаченная управляющему общества Батохину С.Ф. сумма оплаты по договору управления обществом не может уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль, поскольку данные затраты документально не подтверждены, экономически необоснованны и не направлены на получение дохода, так как обязанности управляющего в соответствии с договором идентичны обязанностям директора общества, сумма вознаграждения управляющего значительно превышает сумму заработной платы директора, в актах выполненных работ отсутствует информация о том, какие конкретно услуги по управлению обществом предоставлены Батохиным С.Ф.

Также по мнению инспекции, из состава расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, следует исключить затраты, связанные с оплатой услуг, оказанных обществами с ограниченной ответственностью "Астория" и "Ре-Мо", поскольку они документально не подтверждены, в отчете об оказанных услугах содержится общая информация, имеющаяся в информационно-правовых базах и средствах массовой информации, без конкретных рекомендаций для налогоплательщика.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в жалобах, отзывах на нее, и выслушав присутствующих в заседании представителей участвующих в деле лиц, суд кассационной инстанции считает, что выводы судов соответствуют установленным обстоятельствам, представленным доказательствам и действующему законодательству.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты, в частности, налога на добавленную стоимость, налога на прибыль за период с 14.01.2003 по 31.12.2005, по результатам которой составлен акт от 23.04.2007 N 30 и принято решение от 29.05.2007 N 44 о привлечении налогоплательщика к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Кодекса, предложено уплатить налог на прибыль в сумме 3170260 руб. 40 коп., налог на добавленную стоимость в сумме 915991 руб. 50 коп., а также соответствующие суммы пеней.

Считая, что решение инспекции не соответствует нормам законодательства о налогах и сборах и нарушает его права, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Суды первой и апелляционной инстанции удовлетворили заявленные обществом требования частично, исходя из того, что затраты, связанные с оплатой услуг по управлению обществом, а также информационно-консультационных услуг документально подтверждены, экономически обоснованны и направлены на получение дохода. В остальной части заявленных обществом требований суды отказали, придя к выводу о том, что расходы на приобретение проектно-сметной документации не связаны с деятельностью общества и не являются экономически обоснованными, следовательно, уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль на сумму данных затрат и применение вычета по налогу на добавленную стоимость неправомерно. Вычет по налогу на добавленную стоимость по операциям, совершенным с обществом с ограниченной ответственностью "Скимен компани" заявлен налогоплательщиком не в том налоговом периоде, когда приобретены, оплачены и приняты к учету товары (работы, услуги).

Согласно ст. 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В силу п. 1 ст. 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Пунктами 1 и 2 ст. 171 Кодекса предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Кодекса, на установленные законом налоговые вычеты и вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.

В соответствии с п. 1 ст. 172 Кодекса вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных названной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Из материалов дела следует, что между обществом с ограниченной ответственностью "Волго-Камский строительно-монтажный трест" и налогоплательщиком заключен договор купли-продажи проектно-сметной документации от 12.04.2004 N 15-212/04-ПР на строительство склада.

В соответствии с условиями заключенного договора стоимость проектно-сметной документации составляет 3982854 руб.

Во исполнение указанного договора подписан акт приема-передачи, выставлен счет-фактура от 20.05.2004 N 85, произведена оплата путем перечисления денежных средств в сумме 243854 руб. по платежным поручениям с расчетного счета налогоплательщика и передачи векселей на общую сумму 3739000 руб.

В дальнейшем 21.06.2004 проектно-сметная документация реализована индивидуальному предпринимателю Тимофееву А.В. по цене 150000 руб.

Оплата произведена спустя два года в апреле 2006 г.

Из имеющегося в материалах дела отчета независимого оценщика (закрытого акционерного общества "Агентство оценки"), сделанного во исполнение договора оценки от 20.05.2004 N 41/2004, следует, что стоимость проектно-сметной документации составляет 145700 руб. (л.д. 54-66, т. 4).

При этом сделка по приобретению проектно-сметной документации была совершена налогоплательщиком в интересах закрытого акционерного общества "Терминал-групп" в отсутствие между ними каких-либо предварительных соглашений, в том числе о цене сделки.

В соответствии с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", следует, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Принимая во внимание, что перечисленные фактические обстоятельства свидетельствуют об отсутствии у общества цели получить экономический эффект от реальной предпринимательской деятельности, так как само по себе намерение общества приобрести проектно-сметную документацию для последующей перепродажи вне связи с осуществляемой предпринимательской деятельностью общества по извлечению прибыли не может являться основанием для признания таких затрат и вычетов обоснованными, суды пришли к правильному выводу о том, что инспекцией правомерно не принят вычет по налогу на добавленную стоимость, а из суммы расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, исключены затраты, связанные с приобретением проектно-сметной документации.

Доводы общества о неправомерности решения налогового органа, содержащего выводы инспекции, поддержанные судами первой и апелляционной инстанций, о необоснованном включении в декларацию по налогу на добавленную стоимость за февраль 2003 г. налогового вычета, относящегося к более раннему налоговому периоду, отклоняются в силу следующего.

Из материалов дела следует, что 09.02.2001 между налогоплательщиком и обществом с ограниченной ответственностью "Скимен компани" заключен договор купли-продажи товарно-материальных ценностей на сумму 550000 руб.

В адрес налогоплательщика выставлен счет-фактура от 14.02.2001, оплата произведена путем передачи векселя Сбербанка России на основании акта приема-передачи от 14.02.2001 N 1.

Данная операция по приобретению товарно-материальных ценностей не учтена в книге покупок за февраль 2001 г. и декларации по налогу на добавленную стоимость за февраль 2001 г., в связи с чем налогоплательщик отразил указанную операцию в налоговой декларации за февраль 2003 г. и заявил спорную сумму налога на добавленную стоимость к вычету.

В соответствии с п. 1 ст. 172 Кодекса налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами покупателю при приобретении последним товаров, и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров после принятия их на учет.

В силу п. 4 ст. 166 Кодекса общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подп. 1-3 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации, дата реализации (передачи) которых относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

Следовательно, налогоплательщик, обнаруживший факты неотражения (неполного отражения) сведений в ранее поданной декларации, вправе внести необходимые изменения и дополнения в декларацию того налогового периода, к которому относятся операции и выплаты по ним, применительно к правилам, содержащимся в ст. 81 Кодекса.

Таким образом, выводы судов о правомерности решения налогового органа по указанным основаниям являются правильными.

Судебные инстанции признали недействительным решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль, начисления соответствующих сумм пеней и привлечения налогоплательщика к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Кодекса, связанного с необоснованностью включения в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, оплаты услуг по управлению обществом, оказанных индивидуальным предпринимателем Батохиным С.Ф. по договору от 18.05.2004 г.

По условиям заключенного договора управляющему Батохину С.Ф. передаются полномочия единоличного исполнительного органа (директора) общества с ежемесячной выплатой вознаграждения в сумме 2000 руб. при ежемесячной величине валового дохода, без налога на добавленную стоимость, не превышающей 350000 руб.

19.05.2004 дополнительным соглашением к договору вознаграждение управляющего установлено в размере суммы валового дохода, без налога на добавленную стоимость, превышающую 320000 руб.

По результатам выполненных Батохиным С.Ф. работ по управлению обществом составлены отчеты за II-IV кварталы 2004 г. и II-IV кварталы 2005 г. и акты.

Из анализа отчетов управляющего следует, что им осуществлено ежедневное текущее руководство обществом, представлены и обеспечены интересы общества во взаимоотношениях с третьими лицами, в результате непосредственного управления были заключены договоры на оказание услуг склада временного хранения, осуществлен прием и хранение таможенных грузов.

При этом оказание услуг и их оплата подтверждаются материалами дела и не оспаривается налоговым органом.

Исключая из состава расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, затраты на выплату вознаграждения управляющему, налоговый орган указал, что сумма вознаграждения, выплаченная управляющему Батохину С.Ф., значительно превышает заработную плату директора общества, обязанности которого идентичны обязанностям, исполняемым управляющим. В актах выполненных работ отсутствует информация о том, какие конкретно услуги по управлению обществом предоставлены Батохиным С.Ф. В период управления Батохиным С.Ф. обществом получен убыток от хозяйственной деятельности.

По мнению инспекции, указанные обстоятельства свидетельствуют об отсутствии целесообразности и экономической оправданности заключения договора на управление обществом.

При этом оказание услуг и их оплата подтверждаются материалами дела и не оспариваются налоговым органом.

Судами установлено, что основанием для заключения договора на управление обществом послужило принятое 18.05.2004 на общем собрании решение о досрочном прекращении полномочий директора общества Солуянова А.В. и передаче полномочий единоличного исполнительного органа индивидуальному предпринимателю Батохину С.Ф.

Таким образом, заключение договора на управление обществом было вызвано производственной необходимостью и направлено на дальнейшее осуществление деятельности организации и получение дохода.

Доводы инспекции о том, что управляющий фактически исполнял обязанности, идентичные обязанностям, ранее возложенным на директора общества, в связи с чем привлечение управляющего и выплата ему вознаграждения в размере, значительно превышающем заработную плату директора, являются экономически неоправданными, отклоняются в силу того, что п. 1 ст. 252 Кодекса прямо не установлено требование о том, каким должно быть отношение расходов и финансовых результатов, чтобы признать данные расходы экономически обоснованными, при этом таким критерием при определении экономической оправданности затрат может служить положение ст. 40 Кодекса.

В соответствии с п. 1 ст. 40 Кодекса для целей налогообложения принимается цена товаров, работ, услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Доказательств того, что стоимость оказанных Батохиным С.Ф. услуг не соответствует уровню рыночных цен, инспекцией судам не представлено.

Довод налогового органа об экономически неоправданных затратах в связи с наличием убытка от осуществления хозяйственной деятельности общества отклоняется судом кассационной инстанции, поскольку экономически оправданными могут признаваться и затраты, не влекущие немедленный эффект в виде увеличения дохода. Этот вывод следует из анализа положений гл. 25 Кодекса, которые допускают получение не только прибыли, но и убытка и, более того, возможность погашения убытка за счет прибыли последующих лет.

Кроме того, согласно позиции, изложенной в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04 июня 2007 г. N 366-О-П, в налоговом законодательстве не используется понятие экономической целесообразности и не регулируется порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24 февраля 2004 г. N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Доводы инспекции о том, что из содержания актов оказанных услуг невозможно установить, какие услуги были оказаны и в каком объеме, подлежат отклонению, поскольку акты не относятся к документам первичного учета, а имеющиеся в материалах дела отчеты содержат информацию о проделанной управляющим работе.

Исходя из изложенного суды пришли к правильному выводу о том, что спорные затраты документально подтверждены и обоснованны.

Также инспекцией не приняты вычеты по налогу на добавленную стоимость и расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, по сделкам, связанным с приобретением консультационных услуг у обществ с ограниченной ответственностью "Астория" и "Ре-Мо", поскольку, по мнению налогового органа, фактически услуги не оказывались.

Судами первой и апелляционной инстанций решение налогового органа в указанной части признано недействительным, поскольку условия для применения налогового вычета соблюдены, расходы документально подтверждены и экономически обоснованны.

Данные выводы судов являются правильными.

Между обществом с ограниченной ответственностью "Астория" (исполнитель) и налогоплательщиком (заказчик) заключен договор об информационном и консультационном обслуживании, в соответствии с которым исполнитель обязался информировать (консультировать) заказчика по вопросам оптимизации налогообложения с использованием управляющей компании.

По результатам выполненных работ исполнителем представлен отчет, составлен акт приема-сдачи услуг от 23.04.2004 и выставлен счет-фактура от 23.04.2004 N 459 на сумму 1000000 руб.

Оплата выполненных работ произведена путем передачи векселей.

02.12.2005 налогоплательщиком заключен договор об оказании услуг с обществом с ограниченной ответственностью "Ре-Мо", согласно приложению N 1 к договору исполнитель обязался оказывать консультационные услуги по соблюдению действующего законодательства и коммерческих интересов заказчика при заключении и исполнении им хозяйственных договоров, консультации по изменению порядка применения упрощенной системы налогообложения, обеспечение заказчика информационно-справочной и нормативной документацией.

По результатам выполненных работ исполнителем представлен отчет в виде "Обзора изменений порядка применения упрощенной системы налогообложения" и "Рекомендаций по заключению и исполнению хозяйственных договоров (контрактов), обеспечивающих интересы хозяйствующего субъекта", составлен акт от 30.12.2005 и выставлен счет-фактура от 30.12.2005 N 008 на сумму 421053 руб.

Оплата выполненных работ произведена путем заключения соглашения о зачете взаимных требований.

Оценив имеющиеся в материалах дела документы, суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу, что доказательством экономической обоснованности понесенных расходов в виде оплаты услуг, оказанных данными обществами, является реализация результатов полученных консультаций в практической деятельности налогоплательщика, что подтверждается следующим.

После получения консультаций от общества с ограниченной ответственностью "Астория" налогоплательщик принял решение о передаче полномочий единоличного исполнительного органа управляющему Батохину С.Ф.

Результатом полученных услуг от общества с ограниченной ответственностью "Ре-Мо" явился переход организации на упрощенную систему налогообложения.

Ссылка инспекции на то, что акты выполненных работ носят обезличенный характер, в связи с чем не могут являться надлежащими документами, подтверждающими расходы, является несостоятельной, так как противоречит материалам дела, из которых следует, что акты имеют все необходимые реквизиты, которые позволяют соотнести данные документы с понесенными расходами.

Доводы инспекции о том, что представленная в отчетах ООО "Астория" и ООО "Ре-Мо" информация носит обобщенный характер и содержится в информационно-правовых базах и в средствах массовой информации, в связи с чем доступна для всеобщего использования, отклоняются, поскольку из пояснений представителя общества следует, что в тот период общество не имело информационно-правовых баз, а ставка юриста была вакантна.

Доказательств, опровергающих доводы налогоплательщика, инспекцией не представлено. Кроме того, налоговый орган не вправе регулировать хозяйственную деятельность общества с точки зрения выбора способов в получении той или иной информации, необходимой ей в целях осуществления предпринимательской деятельности.

Также в жалобе инспекция ссылается на то, что общество с ограниченной ответственностью "Ре-Мо" не могло оказать информационно-консультационные услуги налогоплательщику, поскольку данное общество не представляет налоговую и бухгалтерскую отчетность, между тем указанные обстоятельства не являются доказательством невозможности оказания услуг.

С учетом изложенного расходы налогоплательщика на оплату услуг, оказанных обществами с ограниченной ответственностью "Астория" и "Ре-Мо", подтверждены документально и являются экономически обоснованными.

Счета-фактуры указанных обществ, подтверждающие обоснованность вычета по налогу на добавленную стоимость, соответствуют требованиям, установленным ст. 169 Кодекса, и являются основанием для получения вычета.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены судебных актов, принятых на основании всестороннего и полного исследования и оценки представленных в материалы дела доказательств и при правильном применении норм материального и процессуального права.

Доводы, содержащиеся в кассационных жалобах, подлежат отклонению, поскольку сводятся к иной оценке доказательств, что в соответствии со ст. 286 и 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения, кассационные жалобы - без удовлетворения.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 27.11.2007 по делу N А71-5075/07 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.01.2008 по тому же делу оставить без изменения, кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Внештерминалкомплекс-А" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Удмуртской Республике - без удовлетворения.

Взыскать с общества с ограниченной ответственностью "Внештерминалкомплекс-А" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Удмуртской Республике госпошлину в сумме 1000 руб. с каждого в доход федерального бюджета по кассационной жалобе.