Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 5 августа 2008 г. N Ф09-5497/08-С2 Требование о признании недействительным решения инспекции в части начисления налога на добавленную стоимость не удовлетворено, поскольку налогоплательщиком не подтверждена правомерность применения налоговых вычетов (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 5 августа 2008 г. N Ф09-5497/08-С2

ГАРАНТ:

Определением Высшего Арбитражного Суда РФ от 15 декабря 2008 г. N 16169/08 отказано в передаче настоящего постановления в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации для пересмотра в порядке надзора

См. также Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 1 сентября 2005 г. N Ф09-2792/05-С4

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего, судей,

рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Свердловской области (далее - инспекция, налоговый орган) и общества с ограниченной ответственностью "Богдановичский мясокомбинат" (далее - общество, налогоплательщик, заявитель, ООО "Богдановичский мясокомбинат") на решение Арбитражного суда Свердловской области от 24.03.2008 по делу N А60-29795/07 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.06.2008 по тому же делу.

В судебном заседании приняли участие представители:

инспекции - Ельцова Н.Г. (доверенность от 21.01.2008), Вьюнкова В.С. (доверенность от 26.05.2008);

общества - Калугина М.В. (доверенность от 15.11.2007).

Представители третьих лиц - Государственное учреждение Управление Пенсионного фонда Российской Федерации в г. Богдановиче Свердловской области и Государственное учреждение Управление Пенсионного фонда Российской Федерации в Кировском районе г. Екатеринбурга, надлежащим образом извещенных о времени и месте судебного разбирательства, в судебное заседание не явились.

Налогоплательщик обратился в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением (с учетом уточнений в порядке, определенном ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации) о признании недействительным решения инспекции от 18.09.2007 N 62 в части начисления налога на прибыль в сумме 1845382 руб., соответствующих пеней и штрафа по п. 3 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в сумме 738776 руб. 40 коп. (в том числе штрафа в размере 738152 руб. 80 коп., начисленного на оспариваемую сумму, и штрафа в размере 623 руб. 60 коп., начисленного на неоспариваемую сумму налога); доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 1621024 руб., соответствующих пеней и штрафа по п. 1 ст. 122 Кодекса; доначисления единого социального налога (далее - ЕСН) в сумме 1464179 руб., в том числе за 2005 г. в сумме 862791 руб., за 2006 г. - 601388 руб., соответствующих пеней и штрафа по п. 3 ст. 122 Кодекса; начисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (далее - ОПС) в сумме 788403 руб. (в том числе за 2005 г. - 464579 руб., за 2006 г. - 323824 руб.), соответствующих пеней и привлечения к ответственности по п. 2 ст. 27 Федерального закона N 167-ФЗ от 15.12.2001 (далее - Закон) в виде штрафа на сумму 315361 руб. 20 коп.

Решением суда от 24.03.2008 заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.06.2008 решение суда отменено в части начисления НДС за 2005 г., соответствующих пеней и штрафа по п. 1 ст. 122 Кодекса, связанных с отказом в предоставлении налогового вычета по операциям с закрытым акционерным обществом "КТС" по кассовым чекам. В указанной части в удовлетворении требований отказано. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

В жалобе, поданной в Федеральный арбитражный суд Уральского округа, инспекция просит указанные судебные акты в части удовлетворения заявленных требований отменить, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, а также несоответствие выводов судов обстоятельствам дела и имеющимся в материалах дела доказательствам.

Общество в кассационной жалобе просит постановление суда апелляционной инстанции отменить, ссылаясь на несоответствие выводов суда обстоятельствам дела и имеющимся в материалах дела доказательствам.

Изучив доводы кассационных жалоб, суд кассационной инстанции полагает, что постановление суда апелляционной инстанции подлежит оставлению без изменения.

Основанием для доначисления налога на прибыль за 2005 г. в сумме 1027742 руб., 2006 г. - 570000 руб., НДС за 2005 г. и 2006 г. в сумме 640859 руб., ЕСН за 2005 г. и 2006 г. в сумме 1464179 руб., страховых взносов по ОПС за 2005 г. в сумме 464579 руб., 2006 г. - 323824 руб. соответствующих пени и штрафов по п. 3 ст. 122 Кодекса, п. 2 ст. 27 Закона стали выводы налогового органа о том, что заключенный между заявителем и обществом с ограниченной ответственностью "Экосконтрейдинг" (далее - ООО "Экосконтрейдинг") договор от 16.03.2005, предметом которого является предоставление последним персонала заявителю, является мнимой сделкой и заключен исключительно в целях получения необоснованной налоговой выгоды, выразившееся в уклонении от обязанности по плате ЕСН, страховых взносов по ОПС, уменьшения налога на прибыль и получения вычета по НДС.

Удовлетворяя требования заявителя в указанной части, суды исходили из недоказанности налоговым органом совершения налогоплательщиком операций с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

В соответствии со ст. 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой понимается доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, определяемых в порядке, установленном гл. 25 Кодекса.

В соответствии с п. 1 ст. 236 Кодекса объектом налогообложения по ЕСН для налогоплательщиков-организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам. Согласно п. 1 ст. 237 Кодекса налоговая база по ЕСН определяется как сумма вышеуказанных выплат и иных вознаграждений, начисленных налогоплательщиком за налоговый период в пользу физических лиц.

Положениями п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" установлено, что объектом обложения страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные главой 24 Кодекса.

Из положений ст. 166, 171, 172 Кодекса следует, что право налогоплательщика на вычет НДС обусловлено фактами уплаты им суммы налога поставщикам (в период до 01.01.2006) и принятия этого товара на учет. Таким образом, для реализации предусмотренного п. 1 ст. 172 Кодекса права налогоплательщик должен представить доказательства понесенных им затрат по уплате НДС поставщикам товаров (работ, услуг), а также принятия их к учету.

Статьи 171, 172 Кодекса предполагают применение налоговых вычетов при наличии реального осуществления хозяйственных операций при осуществлении сделок с товарами (работами, услугами).

В связи с этим суд не ограничивается проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Кодекса, а оценивает все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 25.07.2001 N 138-О разъяснил, что по смыслу положения, содержащегося в п. 7 ст. 3 Налогового кодекса, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. Это означает, что правовой защитой пользуются налогоплательщики, которые в полном объеме исполняют свои обязанности по правильному исчислению, удержанию, полному и своевременному перечислению в бюджет законно установленных налогов и сборов, а также по соблюдению необходимых условий предоставления налоговых вычетов. Лица, недобросовестно выполняющие свои налоговые обязанности, не могут пользоваться теми же правами, что и законопослушные налогоплательщики.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, отраженной в Определении от 16.10.2003 N 329-О, истолкование ст. 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод о том, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.

Согласно ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений. При этом п. 1 названной статьи и п. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возложена на орган, который принял решение.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

При этом вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.

На основании имеющихся в деле доказательств, исследованных согласно требованиям, установленным ст. 65, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судами установлено, что решением рбитражного суда Свердловской области от 12.01.2005 по делу N А60-12395/03 производственный кооператив "Богдановичский мясокомбинат" признан несостоятельным (банкротом). 21.03.2006 Арбитражным судом Свердловской области вынесено определение о завершении конкурсного производства, в связи с чем Производственный кооператив "Богдановичский мясокомбинат" исключен из Единого государственного реестра юридических лиц.

На основании заявлений о переводе из Производственного кооператива "Богдановичский мясокомбинат" в ООО "Богдановичский мясокомбинат" 16.03.2005 переведены директор, главный бухгалтер, начальник колбасного цеха и работники колбасного цеха. Услуги остальных работников до 01.04.2005 предоставлялись на основании договора от 16.03.2005 и заявки на подбор персонала. В последующем данные работники приняты в ООО "Богдановичский мясокомбинат". Одновременно (16.03.2005) между ООО "Экосконтрейдинг" и налогоплательщика заключен договор возмездного оказания услуг от 16.03.2005 о предоставлении ряда работников.

Как установлено судами и следует из материалов дела, общество создано как юридическое лицо 16.03.2005. На момент своего создания налогоплательщик не имел в своем штате работников, необходимых для обеспечения производственных процессов и обладающих соответствующими профессиональными навыками. Поскольку работники, находящиеся в трудовых отношениях с ООО "Экосконтрейдинг", имели опыт работы в аналогичном производственном процессе и отвечали всеми необходимым профессиональным требованиям, в 2005 г. и 2006 г. ООО "Экосконтрейдинг" по договору от 16.03.2005 предоставляло обществу работников для выполнения трудовых функций, связанных с основной производственной деятельностью общества. Сравнительные расчеты о затратах заявителя в случае заключения договоров с работниками напрямую и при привлечении работников со стороны в решении инспекции отсутствуют.

При таких обстоятельствах доводы налогового органа о том, что между заявителем и работниками, предоставленными ООО "Экосконтрейдинг" по договору от 16.03.2005, сложились устойчивые, длящиеся, требующие трудовой дисциплины отношения, судами признаны несостоятельными обоснованно. Инспекций не доказано, что действия заявителя направлены исключительно на получение заявителем налоговой выгоды, а также не приведено бесспорных оснований считать полученную налоговую выгоду необоснованной. Из представленного налоговым органом расчета в ходе рассмотрения апелляционной жалобы названные выводы также не следуют, расчет содержит только сумму расходов на привлечение работников по спорному договору и процент этих расходов в общих расходах налогоплательщика. С 4 квартала 2005 г. (через полгода с момента заключения договора) ООО "Экосконтрейдинг" утратило право на упрощенную систему налогообложения в силу закона (превышение предельного уровня выручки), между тем, взаимоотношения между заявителем и названной организацией продолжались вплоть до июля 2006 г. В соответствии с данными, представленными ООО "Экосконтрейдинг" и полученными в ходе встречной проверки, следует, что данная организация уплачивала НДС, а также налоги и взносы, связанные с выплатой вознаграждения физическим лицам. Проверка полноты уплаты налогов инспекцией не проводилась. Выплата заработной платы заявителем названным работникам не производилась.

Таким образом, суды пришли к выводу, что действия заявителя направлены на минимизацию налогов, а полученная налогоплательщиком налоговая выгода является обоснованной.

Основанием для начисления налога на прибыль за 2005 г. в сумме 277639 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа по п. 3 ст. 122 Кодекса явилось имевшее место, по мнению налогового органа, необоснованное отнесение обществом на расходы при определении налоговой базы затрат, понесенных в связи с оказанием охранных услуг по сопровождению грузов обществом с ограниченной ответственностью ЧОП "Центр Охраны Бизнеса" (далее - ООО ЧОП "Центр Охраны Бизнеса").

При этом налоговый орган ссылается на то, что расходы документально не подтверждены (представленные акты выполненных работ не могут быть приняты в качестве документа, подтверждающего расходы, поскольку в них отсутствует конкретизация (имена охранников, маршруты) в описании выполненных работниками работ; в представленных заявителем документах актах оказанных услуг и журналах выезда автомобильного транспорта выявлены расхождения; отсутствие в договоре условий о неустойке за несоблюдение сторонами условий договора; опрошенный директор ООО ЧОП "Центр Охраны Бизнеса" - Рябоконь С.П. показал, что не работал в период оказания услуг, однако приступил к своим обязанностям с 30.03.2005 (этой же датой заключен договор оказания охранных услуг).

Согласно ст. 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Кодекса признаются, в частности, для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в порядке, установленном настоящей главой.

Условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих доходы, определены ст. 252 Кодекса. Согласно п. 1 названной статьи расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами (затратами) понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Согласно Методическим рекомендациям по применению гл. 25 Кодекса, утвержденным Приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 20.12.2002 N БГ-3-02/729, под экономически оправданными расходами следует понимать затраты, обусловленные целями получения доходов, удовлетворяющие принципу рациональности и обусловленные обычаями делового оборота. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно п. 1, 4 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичный учетный документ должен содержать достоверные сведения.

В соответствии с п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты.

В соответствии с п. 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации 12.10.2006 N 53 представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Согласно принятой заявителем учетной политике в 2005 г. налог на прибыль определяется по методу начисления.

На основании имеющихся в деле доказательств, исследованных согласно требованиям, установленным ст. 65, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судами установлено, что налогоплательщиком и ООО ЧОП "Центр Охраны Бизнеса" заключен договор от 01.03.2005 N 30/08 на оказание охранных услуг (т. 1 л.д. 105-109). Дополнительным соглашением от 01.03.2005 к указанному договору указанный контрагент дополнительно принял на себя обязательства по охране груза в пути следования (т. 1 л.д. 110). Стоимость и выполнение услуг по сопровождению грузов подтверждены актами приемки-сдачи работ по оказанию охранных услуг (т. 1 л.д. 111-114), счетами-фактурами (т. 1 л.д. 115-118). Встречная налоговая проверка показала, что ООО ЧОП "Центр Охраны Бизнеса" сдает бухгалтерскую и налоговую отчетность в сроки, установленные законодательством, организация не относится к категории плательщиков, представляющих "нулевые" декларации.

Оценив вышеуказанные обстоятельства и имеющихся в деле доказательства в их совокупности и взаимосвязи в порядке ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суды пришли к правильному выводу, что представленные заявителем акты являются надлежащими доказательствами понесенных расходов на охранные услуги по сопровождению грузов, налоговый орган в нарушение ст. 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не доказал недостоверность сведений, содержащихся в представленных заявителем документах. Основания для начисления налога на прибыль в вышеуказанной сумме у налогового органа отсутствовали.

Основанием для привлечения общества к ответственности по п. 3 ст. 122 Кодекса в виде штрафа послужил вывод налогового органа о занижении налогоплательщиком налоговой базы по налогу на прибыль.

Удовлетворяя заявленные требования, суды сослались на недоказанность инспекцией вины налогоплательщика в совершении данного правонарушения.

Пунктом 1 ст. 122 Кодекса установлено, что неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

В силу п. 3 названной статьи деяния, предусмотренные п. 1 ст. 122 Кодекса, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

В соответствии со ст. 106 Кодекса налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, за которое Кодексом установлена ответственность.

В силу ст. 108-110 Кодекса привлечение к налоговой ответственности производится по основаниям и в порядке, предусмотренным Кодексом. Необходимым признаком состава налогового правонарушения является вина в форме умысла или неосторожности.

В силу статьи 109 Кодекса лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии его вины.

Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом решения о привлечении к ответственности, в силу ч. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагается на инспекцию.

Судами установлено и материалами дела подтверждается, что указанная обязанность налоговым органом не выполнена, совершение налогоплательщиком названного налогового правонарушения налоговым органом не доказано.

Основанием для доначисления НДС в сумме 980165 руб. послужил вывод инспекции о необоснованном отнесении к налоговым вычетам НДС по операциям с закрытым акционерным обществом "КТС" (далее - ЗАО "КТС").

По мнению налогового органа, при приобретении товаров в организациях розничной торговли налогоплательщики имеют право на налоговый вычет при наличии счетов-фактур и кассовых чеков с выделенной суммой НДС, а в представленных контрольно-кассовых чеках неверно указан идентификационный номер налогоплательщика (далее - ИНН) ЗАО "КТС", контрольно-кассовая техника ЗАО "КТС" не зарегистрирована.

Суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что инспекцией правомерно признано необоснованным отнесение к налоговым вычетам НДС, в подтверждение которого представлены кассовые чеки (т. 4 л.д. 59-222).

В соответствии со ст. 171, 172 Кодекса (в редакции, действовавшей до 01.01.2006) налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Кодекса, на установленные ст. 171 Кодекса налоговые вычеты, которые производятся на основании счетов-фактур, соответствующих требованиям ст. 169 Кодекса, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. 5 и 6 ст. 169 Кодекса, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

На основании имеющихся в деле доказательств, исследованных согласно требованиям, установленным ст. 65, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции установлено, что ЗАО "КТС" зарегистрировано в качестве юридического лица 21.01.2005 года. 15.04.2005 обществом заключен договор купли-продажи с ЗАО "КТС" (т. 4 л.д. 120-121). Получение товара, принятие его на учет и реализация в соответствии с условиями, установленными п. 2 ст. 171 Кодекса, налоговым органом не оспариваются. Реализация товара оформлена счетами-фактурами. Оплата товара произведена налогоплательщиком посредством безналичных расчетов (т. 4 л.д. 152-158) и наличными денежными средствами. Также обязательства по оплате прекращены путем составления акта взаимозачета.

По результатам встречных мероприятий установлено, что за ЗАО "КТС" (ИНН 6674149760) кассовой техники не зарегистрировано (т. 3 л.д. 109). Кроме того, в большинстве чеков, как обоснованно указал налоговый орган, неверно указан ИНН ЗАО "КТС" (т. 4 л.д. 178-181, 184-187, 190-193, 196-200, 203-205, 208-211, 214-216, 219-222).

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции пришел к обоснованному выводу о неподтверждении налогоплательщиком правомерности применения налоговых вычетов в данной части и обоснованном начислении НДС, пеней и штрафа, поскольку налогоплательщик не проявил должной осмотрительности, не проверил регистрацию кассовой техники в налоговом органе, им не представлено надлежащих доказательств, что оплата через контрольно-кассовую технику произведена именно ЗАО "КТС". В связи с чем правомерность применения соответствующих налоговых вычетов документально не подтверждена.

Содержащиеся в кассационной жалобе доводы инспекции и налогоплательщика ранее приводились в ходе судебных разбирательств в первой и апелляционной инстанциях и обоснованно отклонены судами. Основания для переоценки доказательств, подтверждающих вышеуказанные обстоятельства, у суда кассационной инстанции отсутствуют в силу ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

С учетом изложенного постановление суда апелляционной инстанции подлежит оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.06.2008 по делу N А60-29795/07 Арбитражного суда Свердловской области оставить без изменения, кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Свердловской области и общества с ограниченной ответственностью "Богдановичский мясокомбинат" - без удовлетворения.