Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 24 сентября 2008 г. N Ф09-6810/08-С3 Суд обоснованно отказал в признании недействительным решения инспекции о доначислении налога на прибыль, поскольку произведенные обществом работы по перепланировке и обустройству здания привели к увеличению производственных мощностей, что указывает на наличие реконструкции спорного объекта (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 24 сентября 2008 г. N Ф09-6810/08-С3

ГАРАНТ:

Определением Высшего Арбитражного Суда РФ от 11 февраля 2009 г. N 822/09 отказано в передаче настоящего постановления в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации для пересмотра в порядке надзора

См. также Определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 26 января 2009 г. N 822/09

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего, судей,

рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы открытого акционерного общества "Удмуртнефтепродукт" (далее - общество) на постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.07.2008 по делу N А71-8090/07 Арбитражного суда Удмуртской Республики и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике (далее - инспекция) на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 29.04.2008 по делу N А71-8090/07 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.07.2008 по тому же делу.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества - Байдуганова Е.Г. (доверенность от 29.12.2007), Бушмелева Е.Ю. (доверенность от 23.06.2008);

инспекции - Климентова Т.М. (доверенность от 22.09.2008), Мошков И.А. (доверенность от 04.07.2008).

Общество обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании частично незаконным решения инспекции от 28.06.2008 N 11-55/6.

Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 29.04.2008 заявленные обществом требования удовлетворены, частично оспариваемое решение инспекции признано недействительным в части:

доначисления налога на прибыль и налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2004-2005 гг., соответствующих пеней и налоговых санкций по хозяйственным операциям с ООО "Удмуртская топливно-энергетическая компания" (п. 1.2.1, 1.6.1, 2.2.2 мотивировочной части решения);

доначисления налога на прибыль и НДС за 2004-2005 гг., соответствующих пеней и налоговых санкций по хозяйственным операциям с ООО "Ижнефтьторг", ООО "Престиж", ООО "Элитстрой", ООО "ГрандДелон", ООО "Максимус", ООО "СтройРесурсГрупп", ООО "Атланта" (п. 1.2.2.1, 1.2.2.2, 1.2.2.3, 1.2.2.4, 1.6.2.1, 1.6.2.2, 1.6.2.3, 1.6.2.4, 2.2.3.1, 2.2.3.2, 2.2.3.3, 2.2.3.4, 2.2.3.5, 2.2.3.6 мотивировочной части решения);

доначисления налога на прибыль за 2004 г., соответствующих пеней и налоговых санкций по хозяйственным операциям с ООО "ТрейдСТ" (п. 1.2.3 мотивировочной части решения);

доначисления налога на прибыль и НДС за 2004-2005 гг., соответствующих пеней и налоговых санкций по ремонтным работам на АЗС (п. 1.2.7, 1.2.8, 1.6.7, 2.2.6, 2.2.7 мотивировочной части решения);

доначисления налога на прибыль за 2004-2005 гг., соответствующих пеней и налоговых санкций по хозяйственным операциям с ООО КБ "Макпром-банк" и ОАО "Первый Республиканский банк" (п. 1.3.2, 1.7.4 мотивировочной части решения);

доначисления налога на прибыль за 2005 г., соответствующих пеней и налоговых санкций по хозяйственным операциям с ГУП совхоз "Кигбаевский" и ЗАО "Сарапульская птицефабрика" (п. 1.7.1, 1.7.2 мотивировочной части решения);

доначисления налога на прибыль за 2005 г., соответствующих пеней и налоговых санкций по хозяйственным операциям с ООО ТД "Акцент", ООО "Газ-Инвест", ГП "Глазовский комбикормовый завод", Управления благоустройства и транспорта Администрации г. Ижевска (п. 1.7.3 мотивировочной части решения);

доначисления НДС за 2004 г., соответствующих пеней и налоговых санкций по хозяйственным операциям с ООО "Пермское финансовое агентство" (п. 2.1.2 мотивировочной части решения);

доначисления НДС за 2004 г., соответствующих пеней и налоговых санкций по хозяйственным операциям с ООО "Астрокомп", ООО "МашИнтерСтрой", ООО "Л-Стандарт", ООО "Юта-Ойл" (п. 2.2.1 мотивировочной части решения);

доначисления НДС за 2004-2005 гг., соответствующих пеней и налоговых санкций, произведенного п. 2.3 мотивировочной части решения;

доначисления налога на имущество за 2004-2005 гг., соответствующих пеней и налоговых санкций, произведенного п. 3.3, 3.4 мотивировочной части решения;

привлечения к налоговой ответственности за неуплату транспортного налога (п. 4.1 мотивировочной части решения);

доначисления налога на рекламу за 2004 г., соответствующих пеней и налоговых санкций (п. 6 мотивировочной части решения);

доначисления налога на доходы физических лиц за 2004-2005 гг. в сумме 25855 руб., соответствующих пеней и налоговых санкций (пункты 8.4, 8.15, 8.16.3 мотивировочной части решения);

привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 НК РФ, в сумме 25600 руб. (п. 11 мотивировочной части решения).

В удовлетворении остальной части требований отказано.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.07.2008 решение суда отменено в части признания недействительным оспариваемого решения инспекции в части доначисления налога на прибыль, НДС за 2004-2005 гг., соответствующих пеней и налоговых санкций по ремонтным работам на АЗС (п. 1.2.7, 1.2.8, 1.6.7, 2.2.6, 2.2.7 мотивировочной части решения); доначисления НДС, соответствующих пеней и налоговых санкций по хозяйственным операциям с контрагентом ООО "Юта-Ойл", доначисления налога на имущество за 2004-2005 гг., соответствующих пеней, налоговых санкций, произведенного п. 3.3, 2.4 мотивировочной части решения, в удовлетворении заявленных требований отказано. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

В жалобе, поданной в Федеральный арбитражный суд Уральского округа, общество просит постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда отменить в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительными оспариваемого решения инспекции в части доначисления налога на прибыль, НДС за 2004-2005 гг., соответствующих пеней и налоговых санкций по ремонтным работам на АЗС (п. 1.2.7, 1.2.8, 1.6.7, 2.2.6, 2.2.7 мотивировочной части решения); оставить в силе решение Арбитражного суда Удмуртской Республики в данной части, ссылаясь на неправильное применение судом ст. 11, п. 2 ст. 257, п. 1 ст. 260 Кодекса, ст. Градостроительного кодекса Российской Федерации, несоответствие выводов суда обстоятельствам дела.

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. Имеются в виду статья 11, пункт 2 статьи 257, пункт 1 статьи 260 Налогового кодекса РФ и статья 1 Градостроительного кодекса РФ

По мнению заявителя жалобы, судом использовано понятие "реконструкция", содержащееся в нормативном акте, не подлежащем применению.

Инспекция в кассационной жалобе просит отменить указанные судебные акты в части удовлетворения заявленных обществом требований, направить дело на новое рассмотрение, ссылаясь на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам, установленным в ходе выездной налоговой проверки.

В представленных отзывах общество и инспекция возражают против доводов друг друга, изложенных в кассационных жалобах.

Решение инспекции оспорено обществом в части доначисления НДС, связанного с выводом о неправомерном применении вычетов и завышении расходов по оплате услуг агентов, в частности:

ООО "Ижнефтьторг" за 2004 г. в сумме 2159453 руб.;

ООО "Престиж" за 2004 г. в сумме 128649 руб.;

ООО "Элитстрой" за 2004 г. в сумме 253154 руб.;

ООО "ГрандДелон" за 2004 г. в сумме 171319 руб.;

ООО "Максимус" за 2005 г. в сумме 357237 руб.;

ООО "Престиж" за 2005 г. в сумме 628782 руб.;

ООО "СтройРесурсГрупп" за 2005 г. в сумме 6945515 руб.;

ООО "Атланта" за 2005 г. в сумме 4274184 руб.

о неправомерном применении заявителем налоговых вычетов по НДС по агентским услугам:

ООО "Элитсрой" за 2004 г. в сумме 45568 руб.;

ООО "Престиж" за 2005 г. в сумме 13338 руб.;

ООО "СтройРесурсГрупп" за 2005 г. в сумме 125013 руб.;

ООО "Максимус" за 2005 г. в сумме 64302 руб.;

ООО "Атланта" за 2005 г. в сумме 769353 руб.;

ООО "ГрандДелон" за 2004 г. в сумме 30837 руб.

Инспекция исходила из того, что необходимости в привлечении агента к поиску покупателей и заключении договоров не усматривается, поскольку покупатели продукции ранее были известны обществу, с ними сложились договорные отношения.

Кроме того, инспекция приняла во внимание, что ООО "Престиж" по месту нахождения не значится, последняя бухгалтерская отчетность представлена за 2005 г. ООО "Элитстрой" отчетность за 2004 г. не представлена. ООО "ГрандДелон" по месту нахождения отсутствует. ООО "Максимус" сдана отчетность по 2 квартал 2006 г. нулевая. ООО "СтройРесурсГрупп" находится в розыске, последняя отчетность представлена за 2 квартал 2006 г. "не нулевая". ООО "Атланта" последняя отчетность сдана за 2 квартал 2002 г. не нулевая. Налоговая база для возмещения НДС из бюджета по указанным контрагентам не сформирована.

Отказ инспекции в праве на налоговый вычет связан с тем, что процесс реализации товаров (работ, услуг) не сопровождался соблюдением корреспондирующей этому праву обязанности по уплате НДС в бюджет в денежной форме. В счетах-фактурах указаны недостоверные сведения о месте нахождения агентов, в связи с чем такие счета-фактуры не могут являться основанием для применения налоговых вычетов по НДС.

Кроме того, в 2004 г. в обществе имелось коммерческое управление, состоящее из начальника управления, 5 специалистов отдела межрегиональных продаж, 4 специалиста отдела продаж через АЗС и 3 специалиста отдела региональных продаж. Таким образом, общество, по мнению налогового органа, располагало квалифицированными кадрами, в обязанности которых в соответствии с должностными инструкциями входило исполнение функций, которые выполнены агентами. Следовательно, необходимости в расходах на привлечение агентов у общества не было. Отчеты агентов содержат недостоверную информацию, т.к. указанное в них содержание хозяйственной операции не соответствует конечному результату: для заключения дополнительного соглашения к ранее действующему договору агент производил работу, как для поиска нового заказчика. Отчеты агентов не содержат обязательного реквизита "Дата составления".

Судами установлено, что не все из перечисленных в оспариваемом решении договоров поставки были заключены ранее агентского договора. Так, договор поставки N УПЮ-02-1129 от 08.08.2003 с ООО "Инвентек" и договор поставки N УП10-02-1151 от 25.06.2003 с ООО "Тэнко" были заключены позднее агентского договора с агентом ООО "ИжНефтьТорг" от 15.05.2003; в результате деятельности агента ООО "ИжНефтьТорг" в целом по году общество получило прибыли в два раза больше, чем до заключения агентского договора. В 2004-2005 гг. отдел межрегиональных продаж Коммерческого управления общества имел в штате всего 5 специалистов, при этом через указанный отдел осуществлялась реализация нефтепродуктов по 1243 договорам, за этот же период было заключено 4245 дополнительных соглашений. Такой объем работ невозможно выполнить силами 5 специалистов, кроме того, необходимо учитывать географическую удаленность клиентов от места нахождения общества, в связи с чем и привлекались агенты. Специалисты отдела продаж через АЗС Коммерческого управления общества не могли заниматься вопросами реализации нефтепродуктов рассматриваемым покупателям, поскольку реализация нефтепродуктов оптом не входит в их обязанности. Наличие договоров с покупателями нефтепродуктов не должно влиять на квалификацию действий общества по заключению дополнительных соглашений с ними через агента, поскольку указанные договоры не являются договорами поставки продукции по причине отсутствия в них существенных условий, необходимых для договоров данного рода (отсутствует предмет договора, т.к. не определен ассортимент товара, его количество, качество, а также условие о цене), тогда как в соответствии со ст. 432 Гражданского кодекса РФ договор считается заключенным, если между сторонами достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора. Дополнительные соглашения, содержащие в себе все существенные условия поставки, следует рассматривать в силу ст. 432 Гражданского кодекса РФ как самостоятельные сделки, именно после их подписания начинается отгрузка - последующая оплата. Работа по заключению каждой новой сделки (нового дополнительного соглашения) так же трудоемка, как заключение нового договора (необходимо договариваться о предмете сделки (ассортимент, качество, количество товара) и его цене). Указанное требует знания конъюнктуры рынка, доступа к клиенту, мгновенного реагирования на общую рыночную ситуацию по ценам, переговоров и т.п. Силами только специалистов Коммерческого управления при огромной клиентской базе обеспечить вышеуказанное нереально, но возможно с помощью посредников-агентов путем заключения агентских договоров, в связи с чем расходы общества являются оправданными. Общество несло расходы по уплате агентского вознаграждения именно с целью получения дохода от привлечения агента, т.е. имело цель реализовать нефтепродукт потенциальным покупателям и получить доход от такой реализации, при этом доход от деятельности агентов обществом получен, дополнительные соглашения к договорам поставки заключены, нефтепродукты реализованы, т.е. цель достигнута, соответственно расходы по агентскому вознаграждению являются экономически оправданными для общества. Кодекс не предусматривает факт отсутствия организации-контрагента по адресу местонахождения, отсутствия отчетности или наличия нулевой отчетности в качестве основания, не позволяющего обществу отнести затраты на выплату агентского вознаграждения указанному контрагенту на расходы по налогу на прибыль при условии, что затраты фактически обществом понесены.

В соответствии с п. 1 ст. 252 Кодекса в целях исчисления налога на прибыль организаций налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с подп. 3 п. 1 ст. 264 Кодекса к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся комиссионные сборы, иные подобные расходы за выполненные сторонними организациями работы, предоставленные услуги.

В подтверждение произведенных расходов обществом представлены агентские договоры, счета-фактуры агентов, отчеты агентов и документы об оплате агентского вознаграждения. Факт оплаты сумм агентского вознаграждения инспекцией не оспаривается.

Таким образом, суды признали, что обществом представлены документы, подтверждающие произведенные им в 2004-2005 гг. расходы на приобретение услуг агентов.

Не является основанием для непринятия указанных расходов вывод инспекции о том, что агентами оказаны услуги по заключению договоров и дополнительных соглашений поставки продукции с покупателями, которые ранее были известны обществу, с которыми у него уже сложились договорные отношения.

Судами установлено, что договоры на поставку нефтепродуктов, заключенные обществом ранее агентских договоров, не содержат существенных условий (отсутствует предмет договора, т.к. не определен ассортимент товара, его количество, качество, а также условие о цене), тогда как в соответствии со ст. 432 Гражданского кодекса Российской Федерации договор считается заключенным, если между сторонами достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора. Существенные условия поставки содержатся в дополнительных соглашениях, заключенных в результате деятельности агентов.

Наличие у общества штатных сотрудников, выполняющих функции, аналогичные предусмотренным в агентских договорах, не может являться основанием для непринятия таких расходов при наличии у него документов, оформленных в соответствии с требованиями налогового законодательства, подтверждающих реальность произведенных затрат. Затраты общества по агентским договорам произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Обществом осуществлены расходы по уплате агентского вознаграждения с целью получения дохода от привлечения агента, оно имело цель реализовать нефтепродукты потенциальным покупателям и получить доход от такой реализации, при этом доход от деятельности агентов получен, дополнительные соглашения к договорам поставки заключены, нефтепродукты реализованы, то есть цель достигнута, соответственно расходы по агентскому вознаграждению являются экономически оправданными для налогоплательщика. Инспекцией в нарушение ч. 5 ст. 200 АПК РФ доказательства обратного не представлены.

Судами исследованы доводы инспекции об отсутствии такого реквизита отчетов агентов, как его дата.

Установлено, что отсутствует дата в отчетах агентов - ООО "Элитстрой" - на сумму агентского вознаграждения в размере 139104 руб. 50 коп., ООО "Максимус" - на сумму 51190 руб. 50 коп, ООО "Гранд-Делон" - на сумму 202157 руб. 20 коп. Однако отсутствие даты в отчете агента не свидетельствует об отсутствии факта осуществления услуги агентом и приобретения услуги обществом, указанные услуги обществом оплачены и приняты к учету в установленном порядке, что подтверждается журналом проводок за период с 01.01.2004 по 31.12.2005. В остальных отчетах агентов имеется дата их составления.

Судами указано, что Кодекс не предусматривает факт отсутствия организации-контрагента по адресу местонахождения, отсутствия отчетности или наличия нулевой отчетности в качестве основания, не позволяющего налогоплательщику отнести затраты на выплату агентского вознаграждения указанному контрагенту на расходы по налогу на прибыль при условии, что затраты налогоплательщиком фактически понесены. Налогоплательщик не несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.

Судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. Суды пришли к выводу, что инспекцией фактов недобросовестного поведения сторон, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, не установлено.

Ссылка заявителя жалобы она отсутствие у общества разумной деловой цели при заключении данных договоров судом кассационной инстанции отклоняется, поскольку обстоятельства дела исследованы судами в полном объеме, само по себе данное предположение не является основанием квалифицировать действия налогоплательщика как направленные на получение необоснованной налоговой выгоды.

В соответствии со ст. 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения налогом на добавленную стоимость.

На основании ст. 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.

В подтверждение заявленных вычетов по НДС за 2004-2005 гг. в сумме 1171411 руб. обществом в ходе выездной налоговой проверки и в материалы дела представлены счета-фактуры агентов, отчеты агентов и документы об оплате агентского вознаграждения. Факт оплаты агентского вознаграждения, в том числе и НДС в его составе, инспекцией не оспаривается.

Таким образом, суды установили, что обществом представлены документы, подтверждающие заявленные им вычеты по НДС за 2004-2005 гг. в сумме 1171411 руб.

Суды правильно указали, что экономическая целесообразность заключения договора и экономическая оправданность расходов не являются в соответствии со ст. 2 Кодекса условием применения налоговых вычетов по НДС.

При изложенных обстоятельствах суды обоснованно признали недействительным решение инспекции в данной части.

Суды признали недействительным решение инспекции в части доначисления налога на прибыль в сумме 2880000 руб. за 2004 г. и 5040000 руб. за 2005 г., соответствующих пеней и штрафов по расходам на оплату вознаграждения за предоставление банковских гарантий в сумме 12000000 руб. в 2004 г. и в сумме 21000000 руб. в 2005 г. ООО КБ "Макпромбанк" и ОАО "Первый Республиканский банк".

В обоснование указанного вывода инспекция указала, что обществом не подтверждена экономическая обоснованность затрат по получению банковской гарантии, т.к. в обеспечение выполнения своих обязательств по кредитному соглашению перед ОАО "Альфа-банк" обществом заключен договор о залоге (товаров в обороте), соглашением о кредитовании необходимость иных обеспечительных мер не предусмотрена. ООО КБ "Макпромбанк" является неблагонадежным банком, что подтверждается фактом отзыва лицензии на осуществление банковских операций (приказ ЦБ России от 05.12.2005). В цепочке от момента приобретения до момента погашения по приему-передаче векселей СБ РФ, которыми производилась оплата банковской гарантии ООО КБ "Макпромбанк", были задействованы организации, которые относятся к категории налогоплательщиков, не представляющих отчетность.

Общество, оспаривая решение в данной части, ссылалось на то, что предоставление оспариваемых банковских гарантий как дополнительного обеспечения связано с получением кредитов в большем размере, по более выгодным ставкам. Несмотря на то, что в генеральном соглашении об открытии кредитной линии отсутствует прямое указание на обязанность заемщика предоставить обеспечение в форме банковской гарантии, это не может служить основанием для признания соответствующих затрат необоснованными. Факт отзыва лицензии ООО КБ "Макпромбанк" в конце 2005 г. не может свидетельствовать о неблагонадежности банка в 2004 г. Общество не может нести ответственность за действия своих контрагентов, тем более за действия всех организаций, задействованных в цепочке по приему-передаче векселей, переданных ООО КБ "Макпромбанк" в оплату вознаграждения за предоставление банковских гарантий.

Суды исходили из того, что согласно подп. 3 п. 1 ст. 264 Кодекса к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы за предоставленные сторонними организациями услуги.

Согласно подп. 49 п. 1 ст. 264 и подп. 20 п. 1 ст. 265 Кодекса предусмотренный гл. 25 Кодекса состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, не является исчерпывающим и закрытым; в состав таких расходов могут включаться иные обоснованные расходы.

В подтверждение произведенных расходов обществом представлены соглашения о кредитовании, договоры банковской гарантии, договоры залога, документы об оплате банковских гарантий. Факт оплаты спорных расходов инспекцией не оспаривается.

Таким образом, суды установили, что обществом представлены документы, подтверждающие произведенные им в 2004-2005 гг. расходы на оплату полученных им банковских гарантий, этими документами подтверждается необходимость предоставления банковских гарантий, а следовательно, и необходимость расходов на получение им банковской гарантии ООО КБ "Макпромбанк" и ОАО "Первый Республиканский банк" в обеспечение исполнения своих обязательств по кредитным соглашениям с ОАО "Альфа-Банк" и ОАО "УралСиб" в 2004-2005 гг.

Судом учтен ответ на запрос инспекции от 23.11.2006 исх. N 11-35/14777 ОАО "Альфа-Банк", содержащийся в письме от 04.12.2006 N 169Л/1574, о том, что "предоставление обществу банковских гарантий ООО КБ "Макпромбанк" в качестве обеспечения кредитного продукта было обусловлено созданием более комфортных условий (дополнительное обеспечение) кредитования заемщика, а также последующим увеличением лимита кредитования заемщика и предоставлением кредитных продуктов на более выгодных для ОАО "Удмуртнефтепродукт" ценовых условиях". На запрос инспекции от 25.10.2006 исх. N 11-35/13543 ОАО "Альфа-Банк" в письме от 31.10.2006 N 169.1/1396 сообщил, что "предоставление обществу банковских гарантий ОАО "Первый Республиканский Банк" в качестве обеспечения рассматриваемых кредитных продуктов было обусловлено увеличением лимита кредитования заемщика и предоставлением кредитных продуктов на более выгодных для ОАО "Удмуртнефтепродукт" условиях". В ответ на запрос инспекции ОАО "УралСиб" письмом от 02.11.2006. N 1-140/2963 также подтвердил необходимость предоставления банковской гарантии ОАО "Первый Республиканский Банк": "во исполнение рекомендации Кредитного комитета Финансовой Корпорации "УралСиб" неоднократно проводились переговоры руководства Банка и общества, где обсуждался вопрос об укреплении позиций заемщика. Так как общество не имеет возможности предоставить в Банк "твердый" залог, был проработан вопрос о предоставлении банковской гарантии. Ввиду чего Банком была принята гарантия ОАО "Первый Республиканский Банк".

Учитывая изложенное, суды пришли к выводу, что отсутствие в кредитном соглашении прямого указания на обязанность заемщика предоставить обеспечение в форме банковской гарантии не может служить основанием для признания затрат заемщика (заявителя) на получение такой банковской гарантии необоснованными.

Отсутствие связи спорных расходов с осуществляемой обществом предпринимательской деятельностью и направленности таких расходов на получение прибыли выездной налоговой проверкой не установлено. Из письма ОАО "Альфа-Банк" от 20.11.2006 N 169.17/1520, полученного в ходе налоговой проверки, следует, что на конец 2003 г. с обществом было заключено соглашений о кредитовании на общую сумму 180000000 руб. В течение 2004 г. было заключено соглашений о кредитовании на общую сумму 450000000 руб. Таким образом, увеличение объемов возможного кредитования общества произошло более чем в 2 раза. При этом ценовые условия предоставляемых кредитных продуктов улучшились, учитывая увеличение сроков предоставляемых траншей. Проведенной инспекцией проверкой не установлены факты использования обществом кредитных ресурсов не в целях предпринимательской деятельности и не в целях получения прибыли.

Суды признали, что опровергается имеющимися в материалах дела извещениями о предоставлении очередного транша довод инспекции об отсутствии выделения траншей по генеральным соглашениям об открытии кредитной линии с ОАО "Урало-Сибирский Банк" от 04.10.2005 N 6500-031/00108 и от 28.09.2004 N 6500-031/00067.

Не принят судами довод инспекции о том, что в нарушение ст. 334 Гражданского кодекса Российской Федерации договоры залога, заключенные с банками-гарантами, не заключены напрямую с банками-кредиторами. Заключение договора залога с банком-гарантом не противоречит ст. 334 Гражданского кодекса Российской Федерации, кроме того, обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (ст. 8 ч. 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов (определение Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 320-О-П).

Как указано судами, судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При вынесении оспариваемого решения инспекцией фактов недобросовестного поведения сторон, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, не установлено.

При изложенных обстоятельствах доначисление налога на прибыль за 2004-2005 гг., соответствующих пеней и налоговых санкций по хозяйственным операциям с ООО КБ "Макпромбанк" и ОАО "Первый Республиканский банк" признано судами незаконным. Нормы права применены к установленным фактическим обстоятельствам правильно.

Инспекция обжалует судебные акты, по которым признано недействительным решение о доначислении налога на прибыль в сумме 318850 руб. и в сумме 6098670 руб. за 2005 г., пени и налоговых санкций в связи с выводами инспекции о завышении внереализационных расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, в сумме 1328543 руб. по договору займа с ГУП совхоз "Кигбаевский" и в сумме 25411127 руб. по договору уступки права требования с ЗАО "Сарапульская птицефабрика".

Как установлено судами, указанные суммы представляют собой сумму непогашенного займа, выданного обществом совхозу "Кигбаевский" по договору займа от 23.12.2004 N 449/04, и сумму задолженности совхоза "Кигбаевский" перед ЗАО "Сарапульская птицефабрика", переуступленную последним обществу по договору от 23.08.2004. В обоснование вывода о необоснованном включении данной суммы в состав расходов инспекция в оспариваемом решении указала, что данные затраты являются экономически необоснованными, поскольку обществу на момент заключения договоров было известно (либо могло быть известно при разумной предусмотрительности) о том, что решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 16.09.2003 по делу N А71-46/2001-Г21 ГУП совхоз "Кигбаевский" признан несостоятельным (банкротом) и в отношении его имущества открыто конкурсное производство. В действиях общества по заключению указанных договоров отсутствуют разумные экономические цели, сделки не свидетельствует о намерении получить экономический эффект от предпринимательской деятельности.

Общество, оспаривая решение инспекции, ссылалось на то, что оно рассчитывало получить экономический эффект от сделок, о чем свидетельствует следующее: 1) договор займа N 449/04 от 23.12.2004 был возмездным, п. 1.2 договора установлены проценты за пользование заемными средствами в размере 14 процентов годовых; 2) обязательства, вытекающие из договоров займа и уступки права требования, согласно законодательству о банкротстве являлись текущими, и требования общества при осуществлении расчетов подлежали удовлетворению вне очереди; 3) помимо договоров займа уступки права требования между обществом и ГУП совхоз "Кигбаевский" в период конкурсного производства ГУП совхоз "Кигбаевский" были заключены другие договоры, по которым нет задолженности; 4) в рамках конкурсного производства имущественный комплекс ГУП совхоз "Кигбаевский" был приобретен дочерним обществом - ООО "Кигбаевский бекон" на основании решения общества (как единственного участника ООО "Кигбаевский бекон"); 5) совхоз "Кигбаевский" частично исполнил свои обязательства по договорам займа и уступки права требования.

В соответствии с подп. 2 п. 2 ст. 265 Кодекса к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, суммы безнадежных долгов.

Согласно п. 2 ст. 266 Кодекса безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Судами установлено, что государственное унитарное предприятие совхоз "Кигбаевский" ликвидировано на основании определения Арбитражного суда Удмуртской Республики от 11.10.2005 о завершении конкурсного производства 22.12.2005, что подтверждается Выпиской из Единого государственного реестра юридических лиц.

В силу ст. 419 Гражданского кодекса Российской Федерации обязательство прекращается ликвидацией юридического лица. Согласно п. 6 ст. 64 Гражданского кодекса Российской Федерации требования кредиторов, не удовлетворенные из-за недостаточности имущества ликвидируемого юридического лица, считаются погашенными.

Таким образом, долги ГУП совхоз "Кигбаевский" перед обществом по договору займа от 23.12.2004 N 449/04 и по договору переуступки права требования от 23.08.2008 являются безнадежным (нереальным к взысканию), что подтверждено налоговым органом в оспариваемом решении. Следовательно, обществом обоснованно суммы долга в размере 1328543 руб. и 25411127 руб. включены в состав внереализационных расходов. В подтверждение указанных расходов обществом при проведении проверки и в материалы судебного дела представлены договоры займа и уступки права требования, платежные документы, акты приема-передачи векселей, акты сверок и другие документы.

При этом судами приняты доводы общества о том, что при заключении указанных договоров займа и уступки права требования оно имело разумную экономическую цель и рассчитывало получить экономический эффект от сделки. Об этом свидетельствуют обстоятельства, указывающие на то, что договор займа N 449/04 от 23.12.2004 был возмездным; обязательства, вытекающие из договоров займа и уступки прав требования, согласно законодательству являлись текущими, и требования общества при осуществлении расчетов подлежали удовлетворению вне очереди. Помимо договоров займа и уступки права требования между обществом и ГУП совхоз "Кигбаевский" в период конкурсного производства ГУП совхоз "Кигбаевский" были заключены другие договоры займа и договор купли-продажи имущества, которые были исполнены ГУП совхоз "Кигбаевский"; в рамках конкурсного производства имущественный комплекс ГУП совхоз "Кигбаевский" был приобретен дочерним обществом - ООО "Кигбаевский бекон" на основании решения общества (как единственного участника ООО "Кигбаевский бекон"). Совхоз "Кигбаевский" частично исполнил свои обязательства по договору займа, возвратив 3271457 руб., непогашенной осталась сумма в размере 1328543 руб. Обязательства, возникшие из договора уступки права требования, были частично погашены ГУП совхоз "Кигбаевский" в сумме 12126621 руб. 38 коп.

Довод инспекции со ссылкой на один лишь тот факт, что на момент заключения спорного договора ГУП совхоз "Кигбаевский" находился в стадии банкротства, не является основанием для вывода об отсутствии разумной экономической цели данной сделки, как правильно указано судами.

С учетом отмеченного кассационная жалоба налогового органа удовлетворению не подлежит.

Общество оспаривает постановление суда апелляционной инстанции, отказавшем в признании недействительным решения инспекции, связанного с начислением налога на в сумме 1168072 руб. за 2004 г. и 377454 руб. за 2005 г., соответствующих пеней и налоговых санкций в связи с включением обществом в состав расходов затрат в сумме 4866969 руб. в 2004 г. и 1572723 руб. в 2005 г. на ремонтные работы зданий АЗС NN 19, 20, 87, 52;

- НДС в сумме 1159144 руб. за 2004-2005 гг., соответствующих пеней и налоговых санкций в связи с выводами инспекции о неправомерном применении обществом налоговых вычетов по НДС в указанной сумме по ремонтным работам зданий АЗС.

Указанные выводы инспекции в оспариваемом решении основаны на том, что ремонтные работы на АЗС относятся к работам по достройке, дооборудованию, реконструкции (переустройству), в результате которых у объектов основных средств появились новые качественные и количественные параметры и характеристики.

Общество оспаривает указанные выводы, указав, что при ремонте АЗС сущность указанных объектов не изменилась, функциональное назначение АЗС не поменялось, как до ремонта, так и после АЗС выполняли функцию обслуживания водителей и заправок автомобилей нефтепродуктами. Факт перепланировки внутри здания АЗС, на основании которого инспекция делает вывод о реконструкции объектов, не является доказательством таковой, поскольку и для капитального ремонта характерно наличие перепланировок.

Судом апелляционной инстанции, по мнению общества, не применено понятие "реконструкция", содержащееся в п. 2 ст. 257 Кодекса.

Согласно п. 1 ст. 260 Кодекса к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль, относятся расходы на ремонт основных средств.

Обществом включены в расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, затраты в сумме 4866969 руб. в 2004 г. и 1572723 руб. в 2005 г. по ремонтным работам зданий АЗС N 19, 20, 87 Можгинской нефтебазы и N 52 Увинской нефтебазы.

В подтверждение произведенных расходов в указанной сумме обществом в ходе выездной налоговой проверки и в материалы дела представлены договоры строительного подряда, счета-фактуры, акты приемки выполненных работ, справки стоимости выполненных работ, дефектные ведомости, технические паспорта на документы об оплате выполненных работ. Факт оплаты спорных расходов инспекцией не оспаривается.

Согласно п. 2 ст. 257 Кодекса в целях настоящей главы к реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его техникой экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

В материалах дела имеется экспертное заключение от 07.02.2008, выполненное на основании определения суда от 20.12.2007 о назначении экспертизы по делу N А71-8090/2007 Автономной некоммерческой организацией "Удмуртский региональный центр ценообразования в строительстве".

В силу ст.ст. 71, 86 АПК РФ заключение эксперта исследовано судами обеих инстанций наряду с другими доказательствами по делу.

Суд апелляционной инстанции пришел к выводу, противоположному выводу суду первой инстанции, установив, что в данном заключении выводы эксперта сводятся к тому, что выполненные в 2004-2005 гг. строительные работы на АЗС N 19, 20, 52, 87 являются реконструкцией указанных объектов.

Согласно ст. 71 АПК РФ каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами.

Судом апелляционной инстанции исследованы договоры строительного подряда, акты приемки выполненных работ, дефектные ведомости, технические паспорта АЗС, в результате чего установлено, что было произведено изменение планировки зданий назначения, площади помещений, их обустройство, установлены резервуары для нефтепродуктов, что привело к увеличению производственных мощностей.

С учетом результатов исследования материалов дела суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что произведенные обществом работы соответствуют понятию реконструкции, данному в п. 2 ст. 257 Кодекса.

Вывод суда обоснован, нормы права к установленным обстоятельствам применены правильно.

Ссылка заявителя жалобы на применение судом ст. 1 Градостроительного кодекса Российской Федерации судом кассационной инстанции отклоняется, поскольку данная норма упоминается в судебном акте в контексте того, что понятие реконструкции по Кодексу и Градостроительному кодексу Российской Федерации не противоречат друг другу.

Учитывая выводы суда о наличии реконструкции АЗС, суд апелляционной инстанции отказал в признании недействительным решения в части доначисления НДС за 2004-2005 гг., соответствующих пени и налоговых санкций по ремонтным работам на АЗС.

Переоценка фактических обстоятельств не входит в компетенцию суда кассационной инстанции в силу ст.ст. 286, 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в связи с чем доводы заявителя жалобы, направленные исключительно на переоценку обстоятельств дела, судом кассационной инстанции отклоняются.

С учетом изложенного жалоба общества также не подлежит удовлетворению.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.07.2008 по делу N А71-8090/07 Арбитражного суда Удмуртской Республики оставить без изменения, кассационные жалобы открытого акционерного общества "Удмуртнефтепродукт" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике - без удовлетворения.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике в доход федерального бюджета государственную пошлину по кассационной жалобе - 1000 руб.