Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 27 октября 2008 г. N Ф09-7814/08-С2 Дело о признании недействительным решения инспекции о доначислении обществу ЕСН и пеней направлено на новое рассмотрение, поскольку обстоятельства, из которых исходят суды при вынесении судебных актов, установлены на основании протоколов допросов свидетелей - работников общества, ряда распоряжений истца об организации хозяйственной деятельности, локальных сметных расчетов, а сведения о представлении налоговым органом и исследовании судами иных доказательств, свидетельствующих о создании обществом незаконной схемы, направленной на получение необоснованной налоговой выгоды, судебные акты не содержат (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 27 октября 2008 г. N Ф09-7814/08-С2

Дело N А60-3273/08

ГАРАНТ:

См. также Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 5 мая 2009 г. N Ф09-7814/08-С2

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего, судей,

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Артинского районного потребительского общества (далее - общество, налогоплательщик, заявитель) на решение Арбитражного суда Свердловской области от 28.04.2008 по делу N А60-3273/08 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.07.2008 по тому же делу.

В судебном заседании приняли участие представители:

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Свердловской области (далее - инспекция, налоговый орган) - Меткам С.Е. (доверенность от 09.01.2008), Козлова Л.А. (доверенность от 14.03.2008), Тильк Ю.Е. (доверенность от 22.10.2008);

общества - Винницкий А.В. (доверенность от 28.02.2008), Жгарев О.С. (доверенность от 25.02.2008), Черепанова Н.М. (доверенность от 24.10.2008), Овсюк В.Г. (доверенность от 24.10.2008).

Налогоплательщик обратился в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением (с учетом уточнений в порядке, определенном ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации) о признании недействительным решения инспекции от 28.12.2007 N 48 в части начисления единого социального налога (далее - ЕСН) в сумме 4837056 руб., соответствующих пеней и штрафа по ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 1860151 руб. и соответствующих пеней.

Основанием для начисления ЕСН послужили выводы налогового органа по результатам выездной налоговой проверки общества за период с 01.01.2004 по 31.12.2006 о занижении налоговой базы по данному налогу, допущенном в результате применения незаконной схемы выплаты начисленной заработной платы своим работникам через иных лиц, уплачивающих единый налог на вмененный доход и применяющих упрощенную систему налогообложения.

Решением суда от 28.04.2008 заявленные требования удовлетворены в части начисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.07.2008 решение суда оставлено без изменения.

Отказывая в удовлетворении требований в части ЕСН, пеней и штрафа, суды сослались на использование налогоплательщиком незаконной схемы с целью получения налоговой выгоды, повлекшей неуплату ЕСН в бюджет.

В жалобе, поданной в Федеральный арбитражный суд Уральского округа, общество просит указанные судебные акты отменить, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, несоответствие выводов судов обстоятельствам дела и имеющимся в материалах дела доказательствам.

По мнению налогоплательщика, названные судебные акты не отвечают требованиям п. 3 ч. 4 ст. 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, поскольку в них не указаны законы и иные нормативные правовые акты, которыми руководствовались арбитражные суды, мотивы, по которым суды не применили законы и иные нормативные акты, на которые ссылались лица, участвующие в деле. Налоговым органом не представлены и в материалах дела отсутствуют доказательства начисления и выплаты вознаграждений физическим лицам за 2004 г. - 2006 г. Взаимозависимость контрагентов по сделке сама по себе не может служить основанием для начисления одной стороне налога, который обязана уплатить другая сторона. Суды необоснованно переквалифицировали ряд сделок, что повлекло, в том числе, нарушение прав третьих лиц. В нарушение ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации бремя доказывания правомерности своих действий возложено на общество. В обоснование своих выводов суды ссылаются на документы, отсутствующие в материалах дела.

Проверив доводы, изложенные в жалобе, суд кассационной инстанции считает, что обжалуемые "судебные акты подлежат отмене по следующим основаниям.

Исчерпывающий перечень налогоплательщиков единого социального налога приведен в пункте ст. 235 Кодекса, а именно: лица, производящие выплаты физическим лицам: организации; индивидуальные предприниматели; физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями (подп. 1); индивидуальные предприниматели, адвокаты (подп. 2).

Если налогоплательщик одновременно относится к нескольким категориям налогоплательщиков, указанных в подпунктах 1 и 2 указанной статьи, он исчисляет и уплачивает налог по каждому основанию (п. 2 ст. 235 Кодекса).

Объектом налогообложения для организаций, производящих выплаты физическим лицам, в силу условий п. 1 ст. 236 Кодекса, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщикам в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Согласно п. 1 ст. 237 Кодекса налоговая база по ЕСН определяется как сумма вышеуказанных выплат и иных вознаграждений, начисленных налогоплательщиком за налоговый период в пользу физических лиц.

В соответствии с п. 2 ст. 346.11 и п. 4 ст. 346.26 Кодекса применение упрощенной системы налогообложения и уплата единого налога на вмененный доход предусматривает в числе прочего, освобождение от обязанности по уплате единого социального налога.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 25.07.2001 N 138-О разъяснил, что по смыслу положения, содержащегося в п. 7 ст. 3 Кодекса, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. Это означает, что правовой защитой пользуются налогоплательщики, которые в полном объеме исполняют свои обязанности по правильному исчислению, удержанию, полному и своевременному перечислению в бюджет законно установленных налогов и сборов, а также по соблюдению необходимых условий предоставления налоговых вычетов. Лица, недобросовестно выполняющие свои налоговые обязанности, не могут пользоваться теми же правами, что и законопослушные налогоплательщики.

В Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Согласно ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений. При этом п. 1 названной статьи и п. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возложена на орган, который принял решение.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

При этом вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены на создание благоприятных налоговых последствий.

В 2003 г. - 2006 г. между налогоплательщиком и индивидуальными предпринимателями Гордеюк Л.И. и Ваулиной Г.В. заключены договоры аренды, оказания услуг и сотрудничества: договор от 27.02.2004 N 1, договор от 26.12.2004 N 2, договор от 24.12.2006 N 1, договор от 30.04.2003, договор от 31.12.2003, договор от 26.12.2004, договор от 23.12.2005 N 1, договор от 13.03.2006 N 2, договор от 24.12.2006 N 2, соглашения от 25.12.2005 г., дополнительное соглашение к договору от 31.12.2003 (л.д. 110-140 т. 2). В соответствии с данными договорами общество (арендодатель) предоставляет, а предприниматели Гордеюк Л.И. и Ваулина Г.В. (арендаторы) принимают в аренду нежилые помещения вместе с оборудованием, инвентарем, товаром и тарой, а также со всем штатом сотрудников магазинов "Промышленный", "Детский", "Мебель", "Обувь", "Сельхозпродукты", "Стройматериалы", "Хозтовары", а также производственных цехов - Хлебокомбината, Консервного цеха, Газцеха, Здания холодильника, Колбасного цеха, Приемно-заготовительного пункта, с сохранением выплат по заработной плате, которые предусмотрены Положением по оплате труда налогоплательщика.

Согласно п. 5.3 данных договоров, в случае прекращения договора или его досрочного расторжения индивидуальные предприниматели передают обществу все произведенные перестройки, переделки, а также улучшения, составляющие принадлежность помещений, зданий, оборудования, инвентаря с минимальной наценкой. Налогоплательщик в свою очередь принимает на себя все обязательства индивидуальных предпринимателей по дебиторской и кредиторской задолженности за сырье, материалы, услуги, налогам, расчетам по заработной плате на дату расторжения договора, а также трудоустройства работников индивидуальных предпринимателей с заработной платой не менее заработной платы работников общества в данный момент и с зачетом стажа работы у предпринимателя в общий стаж работы в потребкооперации.

Из материалов дела следует, что Гордеюк Л.И. и Ваулина Г.В. и на момент заключения договоров и на момент проверки являлись постоянными работниками общества (экономист и главный экономист по ценам), что подтверждается трудовыми книжками и справками ф. 2-НДФЛ. В проверяемом периоде предприниматели применяли упрощенную систему налогообложения, и в соответствии с п. 3 ст. 346.11 Кодекса, плательщиками ЕСН не являлись.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суды первой и апелляционной инстанции оценили факт того, что сотрудники налогоплательщика, которые работали на объектах торговли и в производственных цехах, переведены из общества к индивидуальным предпринимателям Гордеюк Л.И. и Ваулиной Г.В., при этом каких-либо изменений в характере труда и должностных обязанностях этих работников не произошло, заработная плата также не изменилась. Указанные работники, фактически осуществляли свою деятельность на прежних местах.

Договоры аренды торговых площадей и цехов заключены формально, с целью минимизации налогообложения. Доказательства экономической обоснованности заключения данных договоров отсутствуют.

После сдачи объектов торговли и производственных объектов в аренду и перевода персонала, работающего на этих объектах, к предпринимателям, заявитель продолжал контролировать работу указанных объектов, осуществляя в отношении их организационно-распорядительные и хозяйственные функции.

Свои выводы суды основывают на анализе договоров аренды, обстоятельств, связанных с их исполнением, а также свидетельских показаниях сотрудников, согласно которым в связи с передачей магазинов и производственных цехов, в обществе производилось сокращение ставок. По этой причине они по инициативе налогоплательщика перешли на работу к индивидуальным предпринимателям Гордеюк Л.И. и Ваулиной Г.В. При этом их должности, заработная плата, рабочее место, условия труда, социальные гарантии, непосредственные начальники, не изменились. Кроме того, ряд сотрудников общества работали одновременно по совместительству у индивидуального предпринимателя Гордеюк Л.И., исполняя обязанности, идентичные обязанностям, установленным у заявителя.

Согласно ч. 4 ст. 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в мотивировочной части решения должны быть указаны фактические и иные обстоятельства дела, установленные арбитражным судом; доказательства, на которых основаны выводы суда об обстоятельствах дела и доводы в пользу принятого решения; мотивы, по которым суд отверг те или иные доказательства, принял или отклонил приведенные в обоснование своих требований и возражений доводы лиц, участвующих в деле; законы и иные нормативные правовые акты, которыми руководствовался суд при принятии решения, и мотивы, по которым суд не применил законы и иные нормативные правовые акты, на которые ссылались лица, участвующие в деле. В мотивировочной части решения должны содержаться также обоснования принятых судом решений.

Между тем, требования названной статьи судами не выполнены.

Указанные обстоятельства, из которых исходят суды при вынесении судебных актов, установлены на основании протоколов допросов свидетелей - работников налогоплательщика, ряда распоряжений налогоплательщика об организации хозяйственной деятельности, договоров аренды, оказания услуг и сотрудничества, локальных сметных расчетов.

Сведения о представлении налоговым органом и исследовании судами иных доказательств, свидетельствующих о создании налогоплательщиком незаконной схемы, направленной на получение необоснованной налоговой выгоды, судебные акты не содержат.

В обжалуемых судебных актах отсутствуют ссылки на законы и иные нормативные правовые акты, на основании которых, по мнению судов, у налогоплательщика возникла обязанность уплатить в бюджет ЕСН, а также не указаны основания, по которым возникла обязанность по уплате налога, не приведены обстоятельства, свидетельствующие о факте и размере произведенных работникам выплат, не исследовались документы, оформляющие трудовые отношения. Не дана оценка доводам налогоплательщика о том, что после заключения отмеченных выше договоров отношения аутсорсинга между обществом и индивидуальными предпринимателями не возникли, общество не являлось источником выплаты зарплаты работникам, работающим у индивидуальных предпринимателей, трудовой коллектив формировался непосредственно индивидуальными предпринимателями и работники выполняли свои трудовые функции в установленном трудовым законодательством порядке, по расчетам, представленным обществом налоговые платежи на НДФЛ и ЕСН за период 2003 г. - 2007 г. существенно возросли.

Поскольку невыполнение судами требований ч. 4 ст. 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации могло привести к принятию неправильного решения, постановления, а также, учитывая, что судами не исследованы все существенные для принятия правильного решения по делу обстоятельства, доказательствам, на которые ссылается общество в обоснование своих возражений, не дана правовая оценка, обжалуемые судебные акты подлежат отмене в части начисления ЕСН, соответствующих пеней и штрафа, дело - направлению на новое рассмотрение в Арбитражный суд Свердловской области.

При новом рассмотрении дела суду необходимо оценить все отмеченные выше обстоятельства, имеющие существенное значение для правильного рассмотрения спора, рассмотреть дело с соблюдением положений ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и принять законный и обоснованный судебный акт, исходя из норм действующего законодательства.

Руководствуясь ст. 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда Свердловской области от 28.04.2008 по делу N А60-3273/08 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.07.2008 по тому же делу в части отказа в удовлетворении требований Артинского районного потребительского общества о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Свердловской области от 28.12.2007 N 42 отменить в отношении доначисления сумм ЕСН, пеней и штрафа отменить.

В указанной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Свердловской области.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.