Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 27 ноября 2008 г. N Ф09-8825/08-С3 Учреждению неправомерно доначислен налог на прибыль в связи с невключением в состав внереализационных доходов сумм добровольных взносов, поступивших по договорам для финансирования целевых республиканских программ по содержанию, ремонту, строительству и реконструкции автомобильных дорог, поскольку в проверяемый период учреждение являлось некоммерческой организацией, получаемые бюджетные средства на его содержание относились к целевым бюджетным поступлениям и не могли быть платой за оказание услуги по техническому надзору за строительством (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 27 ноября 2008 г. N Ф09-8825/08-С3

Дело N А07-3327/08

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего, судей,

рассмотрел в судебном заседании жалобу инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Уфы (далее - инспекция) на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 28.05.2008 по делу N А07-3327/08 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.08.2008 по тому же делу.

В судебном заседании приняли участие представители:

казенного предприятия "Управление дорожного хозяйства Республики Башкортостан" (с 18.01.2006 является правопреемником государственного учреждения "Управление дорожного хозяйства Министерства строительства, архитектуры и транспорта Республики Башкортостан") (далее - учреждение) - Мурзабаева А.С. (доверенность от 01.02.2008 N 4дов/А-11);

инспекции - Юнусов Ф.М. (доверенность от 09.01.2008 N 15-08/51).

Учреждение обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 26.02.2008 N 13 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда от 28.05.2008 (резолютивная часть от 21.05.2008) требования удовлетворены частично, признано недействительным решение инспекции в части доначисления налога на прибыль в сумме 5207184 руб. 19 коп. и соответствующих пеней по суммам, связанным с получением учреждением добровольных взносов и осуществлением технического надзора. В остальной части в удовлетворении требований отказано.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.08.2008 (резолютивная часть от 15.08.2008) решение суда оставлено без изменения.

В жалобе, поданной в Федеральный арбитражный суд Уральского округа, инспекция просит указанные судебные акты в обжалуемой части отменить, дело передать на новое рассмотрение, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права. По мнению инспекции, денежные средства, поступавшие учреждению по договорам с юридическими и физическим лицами на внесение добровольных взносов (пожертвований) для финансирования целевых республиканских программ по содержанию, ремонту, строительству и реконструкции автомобильных дорог, являются внереализационными доходами и подлежат учету при исчислении налога на прибыль.

Осуществление надзора за качеством строительства автомобильных дорог в интересах инвестора (заказчика) - Республики Башкортостан, с одной стороны, подрядчику строительства - с другой, не освобождает учреждение от обязанности по уплате налогов, поскольку средства, полученные за выполнение данных работ, являются выручкой от реализации товаров (работ, услуг) и подлежат учету при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Учреждение в отзыве на кассационную жалобу пояснило, что доводы жалобы подлежат отклонению, судебные акты в обжалуемой части являются законными и обоснованными.

В судебном заседании представители учреждения и инспекции поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе и отзыве.

В силу ч. 1 ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено данным Кодексом.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка, по результатам которой составлен акт от 21.01.2008 N 5 и вынесено решение от 26.02.2008 N 13 о привлечении к налоговой ответственности, учреждению предложено уплатить, в том числе, недоимку по налогу на прибыль в сумме 5207184 руб. 19 коп., соответствующую сумму пени.

Основанием для доначисления указанной суммы налога на прибыль и пени явился вывод инспекции о занижении учреждением налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2003 - 2005 гг. в связи с невключением в состав внереализационных доходов сумм добровольных взносов, поступивших по договорам с юридическими и физическими лицами для финансирования целевых республиканских программ по содержанию, ремонту, строительству и реконструкции автомобильных дорог, а также о невключении в состав доходов денежных средств, полученных учреждением за оказание услуг по контролю и техническому надзору за строительством автомобильных дорог.

Полагая, что решение инспекции не соответствует законодательству, нарушает его права и законные интересы, учреждение обратилось в арбитражный суд.

Суды, удовлетворяя заявленные требования в обжалуемой части, исходили из того, что денежные средства, полученные учреждением в виде добровольных взносов (пожертвований), не являются объектом налогообложения по налогу на прибыль. Поступление и использование указанных средств носит целевой характер. Следовательно, в силу п. 2 ст. 251 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) они не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Оказываемая учреждением услуга по контролю и техническому надзору за строительством не является самостоятельной возмездной услугой. Данная услуга является одним из видов уставной деятельности учреждения, финансируется за счет целевых поступлений из республиканского бюджета. Поскольку целевые поступления в силу п. 2 ст. 251 Кодекса не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль, доначисление сумм налога на прибыль является необоснованным.

Выводы судов основаны на материалах дела, исследованных согласно требованиям, установленным ст. 65, 71, ч. 4, 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и соответствуют законодательству о налогах и сборах

Порядок исчисления налога на прибыль регулируется гл. 25 Кодекса.

Согласно ст. 247 Кодекса объектом обложения налогом на прибыль для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В соответствии с п. 1 ст. 248 Кодекса в целях гл. 25 Кодекса к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы.

При этом доходы от реализации определяются в порядке, установленном ст. 249 Кодекса с учетом положений гл. 25 Кодекса, а внереализационные доходы - ст. 250 Кодекса с учетом положений названной главы Кодекса.

В силу п. 14 ст. 250 Кодекса внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде использованных не по целевому назначению имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, которые получены в рамках благотворительной деятельности, целевых поступлений, целевого финансирования, за исключением бюджетных средств. В отношении бюджетных средств, использованных не по целевому назначению, применяются нормы бюджетного законодательства Российской Федерации.

В ст. 162 Бюджетного кодекса Российской Федерации определено, что получателями бюджетных средств являются бюджетное учреждение или иная организация, имеющая право на получение бюджетных средств в соответствии с бюджетной росписью на соответствующий год.

В соответствии с п. 2 ст. 251 Кодекса при определении налоговой базы не учитываются целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья). К ним относятся целевые поступления из бюджета бюджетополучателям и целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению. При этом налогоплательщики - получатели указанных целевых поступлений обязаны вести отдельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений.

К целевым поступлениям на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности относятся осуществленные в соответствии с законодательством Российской Федерации о некоммерческих организациях вступительные взносы, членские взносы, паевые вклады, а также пожертвования, признаваемые таковыми в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации.

Пожертвованием в силу п. 1 ст. 582 Гражданского кодекса Российской Федерации признается дарение вещи или права в общеполезных целях. Пожертвования могут делаться гражданам, лечебным, воспитательным учреждениям, учреждениям социальной защиты и другим аналогичным учреждениям, фондам, музеям и другим учреждениям культуры, общественным и религиозным организациям, а также государству и другим субъектам гражданского права, указанным в ст. 124 названного Кодекса.

Судами установлено и материалами дела подтверждено, что в проверяемый период учреждение являлось некоммерческой организацией, не имеющей извлечение прибыли в качестве основной цели своей деятельности, финансируемой полностью или частично за счет средств бюджета на основе сметы. В соответствии с распоряжением Правительства Республики Башкортостан от 09.07.2003 N 654-р учреждение относилось к числу государственных учреждений, находящихся в ведении Министерства строительства, архитектуры и транспорта Республики Башкортостан.

Цель деятельности учреждения - обеспечение эффективного использования средств, выделенных из федерального бюджета, бюджета Республики Башкортостан, иных бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, а также средств, полученных от иных видов деятельности на содержание, ремонт, строительство и реконструкцию автомобильных дорог общего пользования и других объектов дорожного комплекса, а также своевременный ввод в эксплуатацию указанных объектов.

При этом Уставом учреждения предусмотрено, что учреждение в рамках реализации основной цели осуществляет деятельность по заключению договоров с юридическими и физическими лицами на внесение добровольных взносов (пожертвований) для финансирования" целевых республиканских программ по содержанию, ремонту, строительству и реконструкции автомобильных дорог общего пользования и других объектов дорожного комплекса.

Средства, привлекаемые по указанным договорам, имели целевое назначение и расходовались в соответствии с территориальным заказом по ремонту, строительству и реконструкции автомобильных дорог общего пользования, утверждаемым распоряжением Правительства Республики Башкортостан на очередной год (на 2003 год - распоряжение от 31.12.2002 N 1228-р, на 2004 год - распоряжение от 20.02.2004 N 112-р с учетом распоряжения от 27.12.2004 N 1230-р, на 2005 год - распоряжение от 15.06.2005 N 547-р с учетом распоряжения от 26.12.2005 N 1287-р).

В договорах определена сумма взносов (финансовой помощи) и их целевое назначение. Получаемые (расходуемые) таким образом учреждением средства учитывались отдельно на счете 86.91 "Финансирование по добровольным взносам", направлялись на финансирование дорожного строительства, то есть использовались учреждением по целевому назначению.

При таких обстоятельствах, и учитывая п. 14 ст. 250, п. 1 ст. 251 Кодекса, суды пришли к правильному выводу о том, что учреждение относится к категории бюджетополучателей, а спорные денежные средства - к целевым бюджетным поступлениям. Следовательно, указанные доходы не могут быть отнесены в состав внереализационных.

Согласно ст. 39 Кодекса реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, - и на безвозмездной основе.

Подпунктом 3 п. 3 ст. 39 Кодекса определено, что не признается реализацией товаров, работ или услуг передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества некоммерческих организаций на осуществление основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательской деятельностью.

Судами установлено и материалами дела подтверждено, что в соответствии с п. 2.2.6 Устава учреждения одним из основных видов деятельности учреждения являлось осуществление технического надзора за строительством автомобильных дорог и объектов дорожного комплекса.

В проверяемый период учреждение являлось некоммерческой организацией. Получаемые бюджетные средства на его содержание относились к целевым бюджетным поступлениям и не могли быть платой за оказание услуги по техническому надзору за строительством. Расходование указанных средств осуществлялось в строгом соответствии со сметой, ежегодно утверждаемой Министерством строительства, архитектуры и транспорта Республики Башкортостан.

Полученные таким образом денежные средства не являлись выручкой от реализации товаров по смыслу ст. 39 Кодекса.

При таких обстоятельствах суды пришли к обоснованным выводам о том, что указанные суммы не признаются выручкой, являются источником целевого финансирования и не облагаются налогом на прибыль.

Довод инспекции о том, что учреждение в процессе осуществления функций заказчика-застройщика оказывало посреднические услуги инвестору строительства - Республике Башкортостан, с одной стороны и подрядчику строительства - с другой, оказывая, в том числе, возмездную услугу по техническому надзору за качеством строительства в интересах инвестора (заказчика), не учитывает правовой статус, специфику деятельности учреждения и обоснованно отклонен судами.

Основания для переоценки выводов судов у суда кассационной инстанции в силу ст. 286, ч. 2 ст. 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации отсутствуют.

С учетом изложенного суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 07.06.2008 по делу N А07-3327/08 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.08.2008 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Уфы - без удовлетворения.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Уфы в доход федерального бюджета государственную пошлину по кассационной жалобе в сумме 1000 руб.