Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 11 марта 2009 г. N Ф09-1016/09-С3 Поскольку при рассмотрении спора общество заявило требования о признании фактически понесенных расходов на содержание объектов обслуживающих производств и хозяйств без учета ограничений, а налоговый орган не представил данные, свидетельствующие о превышении произведенных им расходов, несоответствии стоимости реализуемых товаров, работ, услуг аналогичным показателям специализированных организаций в конкретной сфере деятельности, суду необходимо было проверить обоснованность и документальное подтверждение убытков, в связи с чем дело направлено на новое рассмотрение (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 11 марта 2009 г. N Ф09-1016/09-С3

Дело N А07-3822/2008-А-ИУС

ГАРАНТ:

См. также Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 20 мая 2010 г. N Ф09-1016/09-С3 по делу N А07-3822/2008-А-ИУС

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего Жаворонков Д.В., судей Токмаковой А.Н., Гавриленко О.Л.,

рассмотрел в судебном заседании жалобу открытого акционерного общества "Сода" (далее - общество) на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 11.08.2008 по делу N А07-3822/2008-А-ИУС и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.12.2008 по тому же делу.

В судебном заседании приняли участие представители:

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Башкортостан (далее - инспекция, налоговый орган) - Юнусов А.Ф. (доверенность от 06.03.2009 N 02-22/03816), Гаймалеев Д.Р. (доверенность от 11.01.2009 N 003);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 - Янютин А.В. (доверенность от 10.02.2009 N 03-1-27/008).

Представители общества, надлежащим образом извещенного о времени и месте судебного разбирательства, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа, в судебное заседание не явились.

Общество обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением о признании недействительными решений инспекции от 14.12.2007 N 11-15/22597, 11-15/22598. Судом в качестве второго ответчика по делу привлечена Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 (далее - МИФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 3).

Решением суда от 11.08.2008 (судья Искандаров У.С.) в удовлетворении заявления обществу отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.12.2008 (судьи Чередникова М.В., Кузнецов Ю.А., Малышев М.Б.) решение суда оставлено без изменения.

В жалобе, поданной в Федеральный арбитражный суд Уральского округа, общество просит указанные судебные акты отменить, заявленные требования удовлетворить, ссылаясь на неправильное применение судами ст. 275.1 Налогового кодекса Российской Федерации и нарушение ст. 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. По мнению общества, в ст. 275.1 Налогового кодекса Российской Федерации не предусмотрено, что в целях налогообложения прибыли факт отсутствия утвержденных нормативов или порядка определения расходов создает для градообразующей организации обязанность по соблюдению условий, предусмотренных абз. 6-8 названной статьи, то есть по применению общего порядка. Налогоплательщик полагает, что в этом случае градообразующая организация вправе принять для целей налогообложения фактически осуществленные расходы на содержание объектов обслуживающих производств и хозяйств в порядке, предусмотренном ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации, без каких-либо ограничений. Также общество указывает на отсутствие единства судебной практики по данному вопросу, что свидетельствует о неустранимых сомнениях, противоречиях и неясностях ст. 275.1 Налогового кодекса Российской Федерации, которые должны толковаться в пользу налогоплательщика.

Инспекция и МИФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 3 в представленных на кассационную жалобу отзывах указывают на необоснованность доводов общества, просят принятые по настоящему делу судебные акты оставить в силе, в связи с соответствием выводов судов установленным обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, а также правильным применением норм материального и процессуального права. Налоговые органы указывают на то, что общество не доказало выполнение условий, предусмотренных ст. 275.1 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с чем необоснованно учло в целях налогообложения фактически осуществленные расходы на содержание объектов обслуживающих производств. При этом, как полагают налоговые органы, именно налогоплательщик должен представить доказательства наличия у него оснований для исчисления налоговой базы согласно ст. 275.1 Налогового кодекса Российской Федерации и соблюдения им указанных в данной статье условий.

В силу ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено названным Кодексом.

Как следует из материалов дела, в результате камеральных проверок представленных обществом уточненных налоговых деклараций по налогу на прибыль за 2004 и 2005 гг. инспекцией выявлено отражение обществом убытка от деятельности, связанной с использованием обслуживающих производств, без соблюдения требований, установленных ст. 275.1 Налогового кодекса Российской Федерации. По мнению налогового органа, общество не относится к категории градообразующих организаций; отсутствуют утвержденные Администрацией г. Стерлитамака нормативы на содержание объектов социальной сферы; обществом не проведен анализ соответствия стоимости и условий оказания услуг, оказанных его обособленными подразделениями и оказанных специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной.

По итогам проверок инспекцией приняты решения от 14.12.2007 N 11-15/22597 и N 11-13/22598, согласно которым увеличен на исчисленный в заниженном размере налог на прибыль за 2004 г. на сумму 20843112 руб. и за 2005 г. - на 16251950 руб.

Общество, полагая, что является градообразующей организацией, в связи с чем не обязано соблюдать условия, установленные ст. 275.1 Налогового кодекса Российской Федерации, обратилось в арбитражный суд с заявлениями о признании указанных решений недействительными.

В ходе рассмотрения дела суд первой инстанции установил, что общество является градообразующей организацией и в его состав входят расположенные на территории г. Стерлитамак подразделения по эксплуатации объектов обслуживающих производств и хозяйств: сельскохозяйственный цех, служба по содержанию общежитий, дворец культуры "Сода", физкультурно-оздоровительный цех, цех базы отдыха "Спутник", "Шихан", торговый центр ОАО "Сода", фирменный магазин ОАО "Сода". При этом суд указал на то, что убыток, полученный обществом при осуществлении деятельности, связанной с использованием данных объектов, признается для целей налогообложения при соблюдении установленных ст. 275.1 Налогового кодекса Российской Федерации условий; бремя доказывания соблюдения условий возложено на налогоплательщика.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований суд первой инстанции исходил из того, что при отсутствии установленных органами местного самоуправления нормативов на содержание объектов жилищно-коммунального хозяйства и социально-культурной сферы, общество не доказало выполнение условий, изложенных в абз. 6-8 ст. 275.1 Налогового кодекса Российской Федерации.

Суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что в соответствии со ст. 275.1 Налогового кодекса Российской Федерации при отсутствии установленных органами местного самоуправления нормативов на содержание объектов обслуживающих производств и хозяйств, налогоплательщик вправе применить порядок определения расходов на содержание этих объектов, действующий для аналогичных объектов, находящихся на данной территории, либо полученный убыток может быть признан для целей налогообложения при соблюдении условий, изложенных в абз. 6-8 названной статьи. Судом установлено, что обществом не соблюдены ни специальные, ни общие условия, предусмотренные ст. 275.1 Налогового кодекса Российской Федерации. При этом суд указал на то, что возможность принятия налогоплательщиком для целей налогообложения фактически осуществленных и документально подтвержденных расходов без каких-либо ограничений из положений ст. 275.1 Налогового кодекса Российской Федерации не следует.

Согласно ст. 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, которыми признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (ст. 265 Налогового кодекса Российской Федерации).

В соответствии с п. 13 ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде сумм убытков по объектам обслуживающих производств и хозяйств, включая объекты жилищно-коммунальной и социально-культурной сферы в части, превышающей предельный размер, определяемый в соответствии со ст. 275.1 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно статье 275.1 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ, действующей в рассматриваемый налоговый период) налогоплательщики, в состав которых входят обособленные подразделения, осуществляющие деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, определяют налоговую базу по указанной деятельности отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности.

В случае, если обособленным подразделением налогоплательщика получен убыток при осуществлении деятельности, связанной с использованием названных в данной статье объектов, такой убыток признается для целей налогообложения при соблюдении следующих условий:

если стоимость услуг, оказываемых налогоплательщиком, осуществляющим деятельность, связанную с использованием перечисленных в статье объектов, соответствует стоимости аналогичных услуг, оказываемых специализированными организациями, осуществляющими аналогичную деятельность, связанную с использованием таких объектов;

если расходы на содержание объектов жилищно-коммунального хозяйства, социально-культурной сферы, а также подсобного хозяйства и иных аналогичных хозяйств, производств и служб не превышают обычных расходов на обслуживание аналогичных объектов, осуществляемое специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной;

если условия оказания услуг налогоплательщиком существенно не отличаются от условий оказания услуг специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной.

Если не выполняется хотя бы одно из изложенных условий, то убыток, полученный налогоплательщиком при осуществлении деятельности, связанной с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, налогоплательщик вправе перенести на срок, не превышающий десять лет, и направить на его погашение только прибыль, полученную при осуществлении указанных видов деятельности.

Налогоплательщики, которые являются градообразующими организациями в соответствии с законодательством Российской Федерации и в состав которых входят структурные подразделения по эксплуатации объектов жилищного фонда, а также объектов, указанных в абзацах третьем и четвертом настоящей статьи, вправе принять для целей налогообложения фактически осуществленные расходы на содержание указанных объектов. Указанные расходы для целей налогообложения признаются в пределах нормативов на содержание аналогичных хозяйств, производств и служб, утвержденных органами местного самоуправления по месту нахождения налогоплательщика. Если органами местного самоуправления такие нормативы не утверждены, налогоплательщики вправе применять порядок определения расходов на содержание этих объектов, действующий для аналогичных объектов, находящихся на данной территории и подведомственных указанным органам. В случае, если вышеуказанные объекты находятся на территории иного муниципального образования, чем головная организация, применяются нормативы, утвержденные органами местного самоуправления по месту нахождения этих объектов.

Между тем порядок учета убытка от деятельности обособленных подразделений действительно предполагает сравнение деятельности таких подразделений со специализированными организациями, однако их отсутствие на территории муниципального образования по месту нахождения налогоплательщика не должно ставить его в неравное положение с иными налогоплательщиками, по месту нахождения которых упомянутые специализированные организации имеются, имея в виду, что в ст. 275.1 Налогового кодекса Российской Федерации такие случаи не оговорены.

Законодатель, устанавливая особенности определения налоговой базы налогоплательщиками, осуществляющими деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, должен создавать условия, обеспечивающие возможность ее применения налогоплательщиками в различных ситуациях. При этом устанавливаемые налоговым законодательством требования должны быть выполнимы.

В сфере налоговых правоотношений принцип равного налогового бремени, вытекающий из ч. 2 ст. 8, ст. 19 и 57 Конституции Российской Федерации, означает, что не допускается установление дополнительных налоговых ограничений в зависимости от формы собственности, организационно-правовой формы предпринимательской деятельности, местонахождения налогоплательщика и иных носящих дискриминационный характер критериев (п. 2 ст. 3 Налогового кодекса Российской Федерации).

Поэтому при отсутствии возможности провести сравнение показателей и отсутствии соответствующих нормативов отказ налогового органа в признании для целей налога на прибыль убытков по объектам обслуживающих производств и хозяйств может быть основан на положениях ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации.

Данная правовая позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.11.2008 N 7841/08.

В рассматриваемом деле доказательств осуществления обществом расходов по содержанию объектов обслуживающих производств и хозяйств, не отвечающих требованиям ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговым органом не представлено.

Отказывая в признании для целей налогообложения убытка от деятельности объектов обслуживающих производств и хозяйств инспекция исходила из невыполнения обществом условий, установленных ст. 275.1 Налогового кодекса Российской Федерации. При этом налоговый орган, не отрицая самого факта несения предприятием расходов на содержание обособленных подразделений, отказывает налогоплательщику в их учете при исчислении налоговой базы в полном объеме из-за отсутствия утвержденных нормативов в г. Стерлитамак, что не соответствует положениям, установленным ст. 252, ст. 275.1 Налогового кодекса Российской Федерации.

Федеральным законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ в ст. 275.1 Налогового кодекса Российской Федерации внесены дополнения, согласно которых в случае, если подразделением налогоплательщика получен убыток при осуществлении деятельности, связанной с использованием указанных в настоящей статье объектов, и на территории муниципального образования по месту нахождения налогоплательщика отсутствуют специализированные организации, осуществляющие аналогичную деятельность, связанную с использованием таких объектов, для целей налогообложения принимаются фактически осуществленные расходы на содержание указанных объектов в пределах нормативов, утверждаемых органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации по месту нахождения налогоплательщика.

Данное положение направлено на устранение налоговых ограничений при отсутствии нормативов, утвержденных органами местного самоуправления по месту нахождения налогоплательщика.

Налогоплательщик обязан доказать соблюдение условий, установленных ст. 275.1 Налогового кодекса Российской Федерации, путем представления документов, подтверждающих обстоятельства, на которые он ссылается как на основание своего права по признанию полученного убытка.

Налоговый же орган должен опровергнуть указанные доказательства.

Поскольку налоговый орган не представил доказательств, опровергающих доводы общества, у судов первой и апелляционной инстанций отсутствовали основания для отказа обществу в удовлетворении заявленного требования в полном объеме.

При таких обстоятельствах обжалуемые судебные акты подлежат отмене, дело направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Учитывая то, что при рассмотрении данного спора налогоплательщик заявил требования о признании фактически понесенных расходов без учета ограничений, установленных ст. 275.1 Налогового кодекса Российской Федерации, а налоговый орган не представил данные, свидетельствующие о превышении произведенных им расходов, несоответствия стоимости реализуемых товаров, работ, услуг аналогичным показателям специализированных организаций в конкретной сфере деятельности, суду необходимо проверить обоснованность и документальное подтверждение убытков по деятельности, связанной с использованием обслуживающих производств и хозяйств, предложить сторонам представить доказательства, позволяющие определить размер расходов, подлежащих учету при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в соответствии со ст. 275.1 Кодекса.

Руководствуясь ст. 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 11.08.2008 по делу N А07-3822/2008-А-ИУС и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.12.2008 по тому же делу отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Башкортостан.