Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 2 июня 2010 г. N Ф09-3976/10-С3 по делу N А07-19421/2009 Суд признал недействительным решение инспекции о доначислении налога на прибыль, поскольку налоговым органом не представлено доказательств нецелевого использования налогоплательщиком денежных средств, полученных от инвестора на строительство объектов, деятельность предприятия, связанная с выпуском и обращением собственных векселей, связана с предпринимательской деятельностью, направлена на получение дохода и соответствует налоговому законодательству, при этом не доказано, что спорные расходы в виде дисконта по собственным векселям учтены налогоплательщиком выше установленного предела (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 2 июня 2010 г. N Ф09-3976/10-С3 по делу N А07-19421/2009

Дело N А07-19421/2009

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего Дубровского В.И., судей Глазыриной Т.Ю., Гусева О.Г.,

рассмотрел в судебном заседании жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 40 по Республике Башкортостан (далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 03.12.2009 по делу N А07-19421/2009 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.02.2010 по тому же делу.

В судебном заседании приняли участие представители:

инспекции - Рафиков А.З. (доверенность от 19.08.2009 N 15-08/3);

муниципального унитарного предприятия "Инвестиционно-строительный комитет городского округа город Уфа" (далее - предприятие, налогоплательщик) - Бакулин В.А. (доверенность от 17.08.2009 N 1).

Предприятие обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 08.06.2009 N 02-04 в части доначисления налога на прибыль в сумме 1 256 588 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 938 649 руб. и соответствующей суммы пеней по НДС, земельного налога в сумме 9718 руб., пеней по земельному налогу в сумме 1286 руб., штрафа по земельному налогу в сумме 1944 руб.

Решением суда от 03.12.2009 (судья Валеев К.В.) заявленные требования удовлетворены; решение налогового органа признано недействительным в оспариваемой части.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.02.2010 (резолютивная часть от 16.02.2010; судьи Бояршинова Е.В., Арямов А.А., Плаксина Н.Г.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе инспекция просит указанные судебные акты, ссылаясь на нарушение судами норм материального права. Налоговый орган указывает, что налогоплательщиком не подтверждены расходы по объектам строительства по состоянию на 01.01.2003, в связи с уничтожением первичных бухгалтерских документов. Как указывает инспекция, налогоплательщик в 2005 году определил финансовый результат от деятельности в качестве застройщика по двум объектам. При этом первичные документы, подтверждающие затраты на строительство и, соответственно, полное расходование средств целевого финансирования, полученных от инвестора на строительство, уничтожены в апреле 2008 года в связи с истечением срока хранения. По мнению инспекции, уничтожение документов произведено ранее истечения срока хранения, в связи с чем при определении финансового результата от инвестиционного строительства за 2005 год затраты на строительство списаны при отсутствии первичных бухгалтерских документов, подтверждающих величину затрат.

Кроме того, инспекция полагает, что денежные средства, оставшиеся в распоряжении застройщика (разница между суммами, полученными от дольщиков, и фактическими затратами на строительство), относятся к внереализационным доходам застройщика и подлежат обложению НДС.

Также налоговый орган ссылается на то, что предприятием необоснованно отнесен на расходы дисконт по собственным векселям при отсутствии дохода по ним, действия предприятия по реализации и последующему выкупу собственных векселей свидетельствует о необоснованном увеличении затрат.

В отношении доначисления земельного налога инспекция ссылается на то, что налогоплательщику на праве хозяйственного ведения принадлежат гаражные боксы, расположенные в подвале многоквартирного жилого дома, в связи с чем предприятием не уплачен налог за использование земельных участков, расположенных под указанными боксами.

В представленном отзыве предприятие против доводов, изложенных в кассационной жалобе возражает, просит обжалуемые судебные акты оставить без изменения, жалобу инспекции - без удовлетворения.

В силу ч. 1 ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Как следует из материалов дела, инспекцией по результатам выездной налоговой проверки предприятия за период с 01.01.2005 по 31.12.2007 составлен акт от 01.04.2009 N 02-04 и с учетом возражений налогоплательщика и проведения дополнительных мероприятий налогового контроля вынесено решение от 08.06.2009 N 02-04 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Названным решением налогоплательщику доначислены, в том числе, налог на прибыль в сумме 1 256 588 руб., НДС в сумме 938 649 руб. и соответствующие пени, земельный налог в сумме 9718 руб., пени по земельному налогу в сумме 1286 руб., штраф по земельному налогу в сумме 1944 руб.

Полагая, что решение инспекции нарушает его права и законные интересы, предприятие обратилось с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан от 28.08.2009 N 569/16 апелляционная жалоба предприятия оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с вынесенным решением, предприятие обратилось в арбитражный суд.

Основанием для доначисления налогоплательщику налога на прибыль за 2005 год в сумме 1 251 532 руб. и НДС за июнь и декабрь 2005 года в сумме 938 649 руб. послужили выводы налогового органа о необоснованном невключении в состав налоговой базы по НДС и налогу на прибыль внереализационных доходов в виде суммы целевого финансирования, целевое расходование которой не подтверждено документально в связи с уничтожением первичных документов.

В ходе проверки инспекцией установлено, что предприятие в период с 2000 по 2005 гг. на основании договора от 18.02.2002 N 96 о долевом участии в строительстве жилого дома и договора от 17.08.2000 N 583 инвестирования строительства (долевого участия в строительстве) жилого дома осуществлял деятельность в качестве заказчика-застройщика на двух строительных объектах.

Налоговым органом направлено требование о представлении первичных бухгалтерских документов, подтверждающих затраты по указанным объектам за период до 01.01.2003, в ответ на которое предприятие сообщило о невозможности представления указанных документов, поскольку они уничтожены в апреле 2008 года по истечении срока хранения, с приложением акта о выделении к уничтожению документов от 17.04.2008.

В связи с этим налоговый орган пришел к выводу о том, что налогоплательщиком в нарушение подп. 8 п. 1 ст. 23 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) уничтожены документы, подтверждающие затраты за период до 2003 года, в то время как в 2005 году по окончании строительства объектов налогоплательщик должен был определить финансовый результат на основании указанных документов.

По мнению налогового органа, четырехлетний срок на хранение документов начинает исчисляться с 2005 года, то есть с момента последнего использования для составления бухгалтерской отчетности. При отсутствии соответствующих документов, налогоплательщиком не подтверждено целевое использование средств, предоставленных инвестором на строительство дома, в связи с чем сумма, использованная не по целевому назначению, является внереализационным доходом налогоплательщика.

Удовлетворяя заявленные требования в данной части, суды исходили из недоказанности налоговым органом фактов нецелевого использования денежных средств, полученных от инвестора на строительство объектов.

Выводы судов основаны на материалах дела, исследованных согласно требованиям, установленным ст. 65, 71, ч. 4, 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и соответствуют законодательству.

Согласно ст. 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с ст. 252 Кодекса.

К доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы (п. 1 ст. 248 Кодекса).

В силу п. 14 ст. 250 Кодекса внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде использованных не по целевому назначению имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, которые получены в рамках благотворительной деятельности (в том числе в виде благотворительной помощи, пожертвований), целевых поступлений, целевого финансирования, за исключением бюджетных средств, в отношении которых применяются нормы бюджетного законодательства Российской Федерации.

Для внереализационных доходов датой получения дохода признается дата, когда получатель имущества (в том числе денежных средств) фактически использовал указанное имущество (в том числе денежные средства) не по целевому назначению либо нарушил условия, на которых они предоставлялись (подп. 9 п. 4 ст. 271 Кодекса).

При определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. При этом налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения. К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования (п. 14 ст. 251 Кодекса).

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. Имеется в виду подпункт 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации

В соответствии с подп. 1 п. 2 ст. 146 Кодекса не признаются объектом налогообложения НДС операции, указанные в п. 3 ст. 39 Кодекса. В частности, в подп. 4 п. 3 ст. 39 Кодекса указано, что не признается реализацией товаров (работ, услуг) передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер.

Таким образом, денежные средства, поступившие застройщику на основании инвестиционных договоров, являются источником целевого финансирования, поэтому при условии их использования в полном объеме на установленные договором цели они не включаются в состав внереализационных доходов при исчислении налога на прибыль и не облагаются НДС.

Судами установлено и материалами дела подтверждено, что инспекцией в ходе проверки выявлено отсутствие у налогоплательщика документов, подтверждающих расходование целевых средств на цели строительства, произведенное в период до 2003 года; поскольку расходование спорных денежных средств осуществлено до 2003 года, то они не могли быть включены в налоговый период 2005 года; 2003 год находился за рамками проверяемого периода, в связи с чем налоговый орган согласно п. 4 ст. 89 Кодекса не вправе был включать указанные суммы при определении налоговой базы; налогоплательщиком ежегодно в налоговый орган представлялись отчеты о целевом использовании полученных средств; налоговые периоды, предшествующие 2003 году также проверялись налоговыми органами в рамках выездных налоговых проверок, при этом фактов нецелевого использования денежных средств не установлено; уничтожение документов осуществлено предприятием в 2008 году, то есть на момент окончания строительства в 2005 году спорные документы по расходам имелись у налогоплательщика в наличии, были учтены при составлении акта сверки расчетов между инвестором и предприятием; у инвестора не имелось претензий к составу расходов ни в период до 2003 года, ни в 2005 году.

При таких обстоятельствах суды пришли к обоснованному выводу об отсутствии доказательств нецелевого использования предприятием денежных средств, полученных от инвестора на строительство объектов, и правомерно удовлетворили заявленные требования в данной части.

Основанием для доначисления налога на прибыль в сумме 5056 руб. послужили выводы инспекции о необоснованном включении предприятием в состав расходов для целей налогообложения прибыли дисконта по собственным векселям.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что предприятием выпущены векселя, которые по договорам выпуска простых векселей реализованы банку - обществу с ограниченной ответственностью "ИнвестКапиталБанк" по цене ниже номинальной стоимости, то есть с дисконтом. Затем данные векселя по договорам купли-продажи ценных бумаг реализованы по номинальной стоимости физическим лицам - дольщикам. В дальнейшем, непосредственно перед передачей помещения дольщику составлялся акт приема-передачи векселей, согласно которому он передавался физическим лицом в счет финансирования строительства жилого дома по договору о долевом участии в строительстве жилья, заключенным предприятием с этим физическим лицом.

По мнению налогового органа, расходы налогоплательщика в виде дисконта по собственным векселям не соответствуют п. 1 ст. 252 Кодекса, поскольку являются экономически нецелесообразными и не связаны с предпринимательской деятельностью предприятия.

Удовлетворяя требования налогоплательщика в данной части, суды пришли к выводу о том, что спорные затраты соответствуют требованиям ст. 252 Кодекса.

Выводы судов являются правильными.

Согласно п. 1 ст. 252 Кодекса в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 Кодекса).

В соответствии с подп. 2 п. 1 ст. 265 Кодекса в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 Кодекса.

В силу п. 1 ст. 269 Кодекса под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.

При этом расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения. При определении среднего уровня процентов по межбанковским кредитам принимается во внимание информация только о межбанковских кредитах. Данное положение применяется также к процентам в виде дисконта, который образуется у векселедателя как разница между ценой обратной покупки (погашения) и ценой продажи векселя.

При этом существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.

Судами установлено и материалами дела подтверждено, что налоговым органом не представлено доказательств того, что налогоплательщиком спорные расходы учтены выше установленного предела; деятельность предприятия, связанная с выпуском и обращением собственных векселей, связана с предпринимательской деятельностью, направлена на получение дохода и соответствует требованиям налогового законодательства.

Таким образом, учитывая, что Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности, а судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, суды пришли к обоснованному выводу об отсутствии у инспекции оснований для доначисления предприятию налога на прибыль в связи с учетом в качестве расходов дисконта при реализации собственных векселей, и правомерно удовлетворили заявленные требования в данной части.

Основанием для доначисления земельного налога в сумме 9718 руб., соответствующих пеней и штрафа послужил вывод налогового органа о том, что предприятие является пользователем земельного участка расположенного под гаражными боксами, находящимися у налогоплательщика на праве хозяйственного ведения.

Удовлетворяя заявленные требования в данной части, суды пришли к выводу о том, что предприятие не является плательщиком земельного налога, в связи с отсутствием у него зарегистрированного в установленном порядке права собственности, постоянного (бессрочного) пользования на земельные участки, в отношении которых налоговым органом доначислен налог.

Выводы судов основаны на материалах дела, исследованных согласно требованиям, установленным ст. 65, 71, ч. 4, 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и соответствуют законодательству.

В силу п. 1 ст. 388 Кодекса плательщиками земельного налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения.

В п. 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.07.2009 N 54 "О некоторых вопросах, возникших у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием земельного налога" разъяснено, что судам необходимо исходить из того, что плательщиком земельного налога является лицо, которое в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним указано как обладающее правом собственности, правом постоянного (бессрочного) пользования либо правом пожизненного наследуемого владения на соответствующий земельный участок.

Поэтому обязанность уплачивать земельный налог возникает у такого лица с момента регистрации за ним одного из названных прав на земельный участок, то есть внесения записи в реестр, и прекращается со дня внесения в реестр записи о праве иного лица на соответствующий земельный участок.

Судами установлено и материалами дела подтверждено, что налогоплательщик на праве хозяйственного ведения владеет гаражными боксами в подвальном помещении жилого дома; доказательств того, что земельный участок, находящийся под указанными объектами, предоставлен предприятию на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования и что одно их этих прав зарегистрировано за налогоплательщиком в установленном порядке, инспекцией не представлено, в связи с чем суды пришли к обоснованному выводу об отсутствии у инспекции законных оснований для доначисления предприятию земельного налога.

При таких обстоятельствах суды правомерно удовлетворили заявленные требования в полном объеме.

Выводы судов и установленные фактические обстоятельства переоценке судом кассационной инстанции в силу ст. 286, ч. 2 ст. 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не подлежат.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу ч. 4 ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием к отмене судебных актов, судом кассационной инстанции не выявлено.

Доводы заявителя кассационной жалобы выводов судов не опровергают, направлены на переоценку доказательств и установленных судами фактических обстоятельств.

С учетом изложенного суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 03.12.2009 по делу N А07-19421/2009 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.02.2010 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 40 по Республике Башкортостан - без удовлетворения.