Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 10 июня 2010 г. N Ф09-4422/10-С3 по делу N А71-13106/2009-А28 Суд отказал в признании недействительным решения инспекции о начислении налога на прибыль, связанного с занижением налоговой базы на сумму поступивших выпадающих доходов, поскольку налогоплательщик не приобретал товаров, для оплаты которых ему были бы необходимы целевые бюджетные средства, а сам оказывал услуги, за которые получал из бюджета возмещение, средства, выделяемые обществу из бюджета на возмещение недополученной платы за оказанные транспортные услуги ввиду применения регулируемых цен и льгот, должны учитываться при определении налоговой базы в составе доходов от реализации (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 10 июня 2010 г. N Ф09-4422/10-С3 по делу N А71-13106/2009-А28

Дело N А71-13106/2009-А28

ГАРАНТ:

См. также Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19 ноября 2009 г. N 17АП-10505/09

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего Гавриленко О.Л., судей Гусева О.Г., Первухина В.М., рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу открытого акционерного общества "Ижевское производственное объединение пассажирского автотранспорта" (далее - общество, налогоплательщик) на постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.03.2010 по делу N А71-13106/2009-А28 Арбитражного суда Удмуртской Республики.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества - Носкова Е.В. (доверенность от 13.11.2009 N 1431);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Удмуртской Республике (далее - инспекция, налоговой орган) - Мошков И.А. (доверенность от 11.01.2010 N 10), Богданова А.А. (доверенность от 11.01.2010 N 4).

Общество обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 29.06.2009 N 12-04/116дсп в части вывода о занижении обществом налоговой базы по налогу на прибыль на 103 036 382 руб., признания неуплаты обществом налога на прибыль с суммы 103 036 382 руб., доначисления пени и штрафа за несвоевременную уплату налога на прибыль с суммы 103 036 382 руб., доначисления пени за несвоевременную уплату квартальных авансовых платежей по налогу на прибыль за 2005-2007 годы с суммы поступивших выпадающих доходов и соответствующих штрафных санкций, доначисления пени за несвоевременную уплату квартальных авансовых платежей с суммы 103 036 382 руб., непринятия расходов в сумме 408 156 руб. 28 коп. при исчислении налога на прибыль, начисления соответствующих сумм пени и штрафа, доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 6159 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций по хозяйственным операциям с обществом с ограниченной ответственностью "АФК", непринятия расходов в сумме 847 157 руб. 97 коп. при исчислении налога на прибыль, начисления соответствующих сумм пени и штрафа по хозяйственным операциям с обществом с ограниченной ответственностью "Атриум", доначисления НДС в сумме 3195 руб., соответствующих пени и налоговых санкций по хозяйственным операциям с обществом с ограниченной ответственностью "Диалог-Системе", вывода о неуплате налога на доходы физических лиц в сумме 5450 руб., обязанности налогового агента уплатить пени за несвоевременную уплату в бюджет налога на доходы физических лиц и штраф по ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс).

Решением суда от 30.11.2009 (судья Лепихин Д.Е.) заявленные требования удовлетворены частично. Суд признал незаконным решение инспекции от 29.06.2009 N 12-04/116дсп в части: вывода о занижении обществом налоговой базы по налогу на прибыль на 103 036 382 руб., доначисления пени и штрафа за несвоевременную уплату налога на прибыль с суммы 103 036 382 руб., доначисления пени за несвоевременную уплату квартальных авансовых платежей с суммы 103 036 382 руб., непринятия расходов в сумме 408 156 руб. 28 коп. при исчислении налога на прибыль, соответствующих пени и штрафа по хозяйственным операциям с ООО "АФК". В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Дополнительным решением от 17.12.2009 суд признал незаконным решение инспекции от 29.06.2009 N 12-04/11 в части обязанности налогоплательщика уплатить пени за несвоевременную уплату квартальных авансовых платежей по налогу на прибыль за 2005-2007 годы с суммы поступивших выпадающих доходов.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.03.2010 (судьи Полевщикова С.Н., Голубцов В.Г., Гулякова Г.Н.) решение и дополнительное решение отменены, резолютивная часть судебного акта изложена в новой редакции, согласно которой заявленные требования удовлетворены частично, решение инспекции от 29.06.2009 N 12-04/11 признано недействительным в части доначисления налога на прибыль и уменьшения убытка, связанного с занижением налоговой базы по налогу на прибыль на сумму поступивших выпадающих доходов за период с февраля 2005 по май 2005 гг. подлежащих возмещению в соответствии с постановлением администрации г. Ижевска от 28.12.2004 N 578, с учетом внесенных изменений (постановление администрации г. Ижевска от 03.05.2005 N 200/2), а также по хозяйственным операциям с ООО "АФК", связанным с непринятием расходов в сумме 408 156 руб. 28 коп., соответствующих авансовых платежей, пени и штрафа. В остальной части в удовлетворении заявленных требований обществу отказано.

В кассационной жалобе общество просит указанное постановление суда отменить, оставить в силе решение суда от 30.11.2009 и дополнительное решение от 17.12.2009, ссылаясь не несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела и нарушение судом норм материального права. По мнению налогоплательщика, судом апелляционной инстанции неправильно применен п. 2 ст. 248, п. 8 ст. 250 Кодекса, субсидии, поступившие ему в 2005-2007 гг. из бюджетов в целях компенсации расходов, возникших в результате оказания транспортных услуг по перевозке граждан, имеющих льготы, подлежат учету при определении налоговой базы по налогу на прибыль в составе внереализационных доходов. Налогоплательщик отмечает, что все договоры, заключенные им с Управлением по социальной защите населения администрации г. Ижевска за 2005-2007 гг. содержат конкретные суммы выпадающих доходов, которые должны быть перечислены налогоплательщику, никаких иных сумм выпадающих доходов в данных договорах нет. Договоры общества с ООО "Удмуртавтотранс" имеют различные обязательства, например, в некоторых договорах ООО "Удмуртавтотранс" принимает обязательство возмещать налогоплательщику выпадающие доходы, в остальных договорах обязательство возмещать расходы, понесенные налогоплательщиком. Общество ссылается также на то, что ни инспекцией, ни судом апелляционной инстанции не исследован вопрос о наличии обстоятельств, смягчающих ответственность.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция просит указанное постановление суда оставить без изменения, жалобу - без удовлетворения. Налоговый орган считает, что выводы суда апелляционной инстанции соответствуют положениям материального и процессуального права, а также правовой позиции Высшего Арбитражного суда Российской Федерации, изложенной в информационном письме от 22.12.2005 N 98 и в постановлении Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 02.03.2010 N 15187/2009.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества за период с 01.01.2005 по 31.12.2007, по результатам которой составлен акт от 29.06.2009 N 12-17/95 и вынесено решение от 29.06.2009 N 12-04/116дсп о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Общество, не согласившись с вынесенным решением, обратилось с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике, по результатам рассмотрения которой вынесено решение от 19.08.2009 N 14-06/10268. Указанным решением вышестоящий налоговый орган решение инспекции от 29.06.2009 N 12-04/116дсп отменил в части доначисления НДС в сумме 164 770 руб. 05 коп., соответствующих сумм пени и штрафа. В остальной части оспариваемое решение инспекции оставлено без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.

Несогласие налогоплательщика с решением инспекции послужило основанием для его обращения с соответствующим заявлением в суд.

Частично удовлетворяя заявленные обществом требования, суд первой инстанции согласился с доводами налогоплательщика, признав недействительным решение инспекции. Дополнительным решением суд признал незаконным решение инспекции в части обязанности налогоплательщика уплатить пени за несвоевременную уплату квартальных авансовых платежей по налогу на прибыль за 2005-2007 гг. с суммы поступивших выпадающих доходов.

Суд апелляционной инстанции, проверив законность решения и дополнительного решения суда в части признания недействительным решения инспекции о начислении налога на прибыль, связанного с занижением налоговой базы на сумму поступивших выпадающих доходов за 2005-2007 гг., признал ошибочным вывод суда первой инстанции о том, что суммы поступающих из бюджетов различных уровней налогоплательщику, носят компенсационный характер и подлежат налогообложению как внереализационные доходы по факту их получения.

Выводы суда апелляционной инстанции являются правильными, основаны на материалах дела, исследованных с соблюдением требований ст. 65, 71, ч. 4, 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и соответствуют законодательству о налогах и сборах.

Как следует из материалов дела, общество оказывало услуги населению по перевозке пассажиров, в частности, гражданам Удмуртской Республики, имеющих право на меры социальной поддержки в соответствии с федеральным и региональным законодательством и иным категориям за счет средств бюджета г. Ижевска, социальная поддержка которых не финансируется из бюджета Российской Федерации и бюджета Удмуртской Республики

Постановлением Правительства Удмуртской Республики от 21.01.2005 N 3 утвержден порядок предоставления мер социальной поддержки по проезду в транспорте общего пользования городского и пригородного сообщения для отдельных категорий граждан.

Согласно данному постановлению Министерство финансов Удмуртской Республики с 01.01.2005 осуществляет возмещение выпадающих доходов предприятиям пассажирского автомобильного и электротранспорта, связанных с введением социальных проездных билетов через Министерство социальной защиты населения Удмуртской Республики за счет остатков средств бюджета Удмуртской Республики.

Распоряжениями Правительства Удмуртской Республики от 15.02.2005 N 123-р, от 02.03.2006 N 183-р утверждены Положение о порядке реализации и учета социальных проездных билетов, дающих право на проезд отдельным категориям граждан Удмуртской Республики (2005, 2006, 2007 гг.).

В соответствии с указанными постановлениями Региональной энергетической комиссией Удмуртской Республики утверждена средневзвешенная цена одного проездного билета, учитываемая при расчете выпадающих доходов, связанных с реализацией социальных проездных билетов предприятиями общественного транспорта для г. Ижевска (от 30.03.2006 N 5/13, от 21.12.2006 N 18/33).

Согласно Положению о порядке реализации и учете социальных проездных билетов и возмещения выпадающих доходов транспортным предприятиям, связанных с введением социальных проездных билетов, утвержденному постановлением администрации г. Ижевска от 24.01.2005 N 24, возмещение выпадающих доходов от реализации социальных билетов осуществляется на основании договоров, заключенных транспортными предприятиями с Управлением по социальной защите населения администрации г. Ижевска.

Во исполнение указанных выше актов, между обществом и ОАО "Удмуртавтотранс", Управлением по социальной поддержке населения, делам семьи и материнства администрации г. Ижевска, Министерством социальной защиты населения Удмуртской Республики заключены договоры о возмещении выпадающих доходов, связанных с реализацией социальных проездных билетов.

В соответствии с данными договорами налогоплательщик обязался самостоятельно или через ФГУП "Почта России" реализовывать социальные проездные билеты отдельным категориям гражданам, а ОАО "Удмуртавтотранс", Управление по социальной поддержке населения, делам семьи и материнства администрации г. Ижевска, Министерство социальной защиты населения Удмуртской Республики возмещать выпадающие доходы, связанные с реализацией социальных проездных билетов.

В проверяемом периоде общество применяло метод начисления, при котором доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (п. 1 ст. 271 Кодекса).

Как установлено инспекцией в ходе проведения выездной проверки, общество отражало компенсацию выпадающих доходов по мере поступления денежных средств как внереализационные доходы, что подтверждается материалами дела и не оспаривается сторонами.

Согласно п. 1 ст. 247 Кодекса объектом обложения налогом на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Пунктом 1 ст. 248 Кодекса установлено, что к доходам в целях гл. 25 Кодекса относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы.

Доходом в силу ст. 41 Кодекса признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с названными в этой статье главами Кодекса.

Согласно п. 1, 2 ст. 249 Кодекса в целях гл. 25 Кодекса доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Суд апелляционной инстанции исходил из того, что в рассматриваемом случае общество не приобретало каких-либо товаров (работ, услуг), для оплаты которых ему были бы необходимы целевые бюджетные средства, а само оказывало услуги, за оказание которых получало из бюджета возмещение. Получаемые им из бюджета средства по своему экономическому содержанию представляют собой часть выручки за оказанные услуги. Эти средства не подлежали отдельному учету, не предназначены для расходования на строго определенные цели, а могли использоваться получателем по своему усмотрению. О расходовании указанных средств общество не обязано отчитываться. Факт получения налогоплательщиком средств из бюджета на возмещение не полученной от потребителей платы за оказанные услуги не свидетельствует об отсутствии у него дохода (экономической выгоды) от реализации услуг.

Суд апелляционной инстанции, оценив в совокупности представленные в материалы дела доказательства в соответствии со ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пришел к правомерному выводу о том, что средства, выделяемые обществу из бюджета на возмещение недополученной платы за оказанные транспортные услуги ввиду применения регулируемых цен и льгот, должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль в составе доходов от реализации за соответствующие периоды, независимо от фактического поступления денежных средств в их оплату.

Согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 02.03.2010 N 15187/09, бюджетные денежные средства по своему экономическому содержанию являются частью дохода (экономической выгоды), полученного предприятием от реализации услуг, а потому подлежат учету в составе доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Вместе с тем суд апелляционной инстанции посчитал, что налоговым органом неверно определен размер выпадающих доходов, повлекших занижение налогооблагаемой базы с февраля 2005 г. по май 2005 г., и как, следствие, неверно исчислена сумма доначисленного налога.

Заявитель жалобы не согласен с выводами суда апелляционной инстанции относительно определения периода, когда расчет налогового органа средневзвешенной цены одного проездного билета нельзя признать верным.

Проверяя расчет начисленной суммы налога вследствие занижения обществом налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, арбитражный апелляционный суд установил следующее.

Согласно приведенному инспекцией расчету, отраженному в оспариваемом решении, занижение обществом налоговой базы по налогу на прибыль имело место с февраля 2005 года по конец 2007 года.

При этом расчетная сумма компенсации выпадающих доходов, в связи с применением льготных тарифов за оказанные услуги для отдельных категорий граждан по реализованным проездным билетам по федеральному и региональному бюджету, а также по реализованным социальным проездным билетам по бюджету г. Ижевска рассчитана инспекцией как разница между средневзвешенной ценой, установленной Региональной энергетической комиссией Удмуртской Республики (далее - РЭК Удмуртской Республики) и стоимостью социального проездного билета.

Постановлением администрации г. Ижевска от 28.12.2004 N 578 (с изменениями от 24.01.2005 N 24, от 17.01.2006 N 13/2, от 01.02.2007 N 38/3) утвержден Порядок предоставления в 2005-2007 г. ежемесячных денежных выплат на проезд в городском общественном транспорте пенсионерам по возрасту за счет средств бюджета г.Ижевска, социальная поддержка которых не финансируется из бюджета Российской Федерации и бюджета Удмуртской Республики.

Указанное Положение регулирует порядок реализации и учета социальных проездных билетов, а также возмещение выпадающих доходов, связанных с реализацией выпадающих доходов.

Согласно п. 5 Положения о порядке реализации и учете социальных проездных билетов и возмещении выпадающих доходов транспортным предприятиям, связанных с введением социальных проездных билетов, утвержденного постановлением Администрации г. Ижевска от 24.01.2005 N 24, сумма возмещения выпадающих доходов определяется как разница между стоимостью проездного билета для граждан и стоимостью социального проездного билета умноженной на количество фактически реализованных билетов.

Постановлением администрации г. Ижевска от 03.05.2005 N 200/2 "О внесении изменений и дополнений в постановление Администрации г.Ижевска от 24.01.2005 N 24" внесены изменения и дополнения в Постановление администрации г. Ижевска от 24.01.2005 N 24, согласно которым сумма возмещения выпадающих доходов определяется в виде разницы между средневзвешенной ценой месячного проездного билета, согласованной с Региональной энергетической комиссией Удмуртской Республики и стоимостью социального проездного билета, умноженной на количество фактически реализованных билетов.

Таким образом, до 03.05.2005 сумма возмещения выпадающих доходов определялась как разница в стоимости проездного билета для граждан и стоимости социального проездного билета, умноженной на количество фактически реализованных билетов, в период с 03.05.2005 по 31.12.2007- как разница между средневзвешенной ценой месячного проездного билета, согласованной с Региональной энергетической комиссией Удмуртской Республики, и стоимостью социального проездного билета, умноженной на количество фактически реализованных билетов.

Председателем РЭК Удмуртской Республики утвержден расчет средневзвешенной цены одного проездного билета, учитываемой при расчете выпадающих доходов, связанных с реализацией социальных проездных билетов предприятиями общественного транспорта г. Ижевска на 2005, 2006, 2007 гг.

Постановлением Правительства Удмуртской Республики на 2005, 2006, 2007 гг. установлена стоимость месячного социального проездного билета по проезду на всех видах транспорта общего пользования.

С учетом изменений, внесенных постановлением администрации г. Ижевска от 03.05.2005 N 200/2, довод налогоплательщика о том, что п. 5 Положения о порядке реализации и учете социальных проездных билетов и возмещении выпадающих доходов транспортным предприятиям, связанных с введением социальных проездных билетов, утвержденного постановлением администрации г. Ижевска от 24.01.2005 N 24 в течение 2005, 2006, 2007 гг. оставался неизменным, судом кассационной инстанции не принимается, как не соответствующий указанным правовым актам.

Довод общества о том, что ни налоговым органом, ни судом апелляционной инстанции не исследован вопрос о наличии обстоятельств, смягчающих ответственность, судом кассационной инстанции отклоняется, поскольку налоговым органом обстоятельства, смягчающие ответственность, установлены не были, что отражено в решении налогового органа, вынесенного по результатам выездной налоговой проверки, а также не были приведены налогоплательщиком при рассмотрении спора в суде апелляционной инстанции.

Полномочия суда кассационной инстанции состоят в проверке судебных актов нижестоящих инстанций в пределах, определенных Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации.

Согласно ч. 1 ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта.

В соответствии с ч. 2 ст. 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, рассматривающий дело в кассационной инстанции, не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в решении или постановлении либо были отвергнуты судом первой или апелляционной инстанций.

Исходя из содержания названных норм, суд кассационной инстанции не вправе считать установленными обстоятельства, не признанные таковыми судом нижестоящей инстанции, основываясь лишь на доказательствах, которые не были предметом исследования и оценки судов.

Доводы общества, изложенные в кассационной жалобе, при рассмотрении дела не приводились и впервые озвучены только в заседании кассационной инстанции.

Нормы материального права применены судом правильно, выводы суда соответствуют установленным обстоятельствам и материалам дела. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу ч. 4 ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием для отмены судебного акта, судом кассационной инстанции не выявлено.

С учетом изложенного обжалуемый судебный акт подлежит оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.03.2010 по делу N А71-13106/2009-А28 Арбитражного суда Удмуртской Республики оставить без изменения, кассационную жалобу открытого акционерного общества "Ижевское производственное объединение пассажирского автотранспорта" - без удовлетворения.