Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 30 июня 2010 г. N Ф09-4053/10-С2 по делу N А07-19346/2009-А-ДГА Суд признал недействительным решение инспекции в части доначисления истцу налогов, поскольку выручка заявителя от реализации товаров определена инспекцией исходя из предположения о том, что весь товар, закупленный истцом у поставщиков, был реализован в полном объеме, доказательства, подтверждающие реализацию всего закупленного товара, в материалах дела отсутствуют, доводы инспекции о том, что истец не осуществлял деятельность, облагаемую ЕНВД, бездоказательны, так как факт ведения заявителем розничной торговли отражен в акте проверки (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 30 июня 2010 г. N Ф09-4053/10-С2 по делу N А07-19346/2009-А-ДГА

Дело N А07-19346/2009-А-ДГА

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего Татариновой И.А., судей Наумовой Н.В., Сухановой Н.Н., рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Уфы (далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 10.12.2009 по делу N А07-19346/2009-А-ДГА и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.02.2010 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

инспекции - Аленченко А.В. (доверенность от 11.01.2010), Панишева Т.А. (доверенность от 25.06.2010);

индивидуального предпринимателя Филиппова Романа Владимировича (далее - предприниматель, налогоплательщик) - Ефимов А.В. (доверенность от 11.03.2009), Еникеев Р.А. (доверенность от 11.03.2009).

Предприниматель обратился в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением (с учетом уточнений в порядке, предусмотренном ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации) о признании недействительным решения инспекции от 26.01.2009 N 1/4-П о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 8 188 114 руб., налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 7 714 623 руб., единого социального налога (далее - ЕСН) в сумме 1 151 486 руб., начисления соответствующих пеней, применения налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), за неуплату указанных налогов в бюджет и налоговой ответственности, предусмотренной п. 2 ст. 119 Кодекса, за непредставление налоговых деклараций по НДС.

Оспариваемое решение вынесено по результатам выездной налоговой проверки предпринимателя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2004 по 30.09.2007, которой установлены факты необоснованного применения налогоплательщиком специального налогового режима в виде уплаты единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) в отношении деятельности по осуществлению оптовой торговли и отсутствия у налогоплательщика документов бухгалтерского учета .

Решением Арбитражного суда Республики Башкортостан от 10.12.2009 (судья Давлеткулова Г.А.) заявленные требования удовлетворены. Суд первой инстанции пришел к выводу о недоказанности инспекцией фактов совершения налогоплательщиком вменяемых ему налоговых правонарушений. При этом суд первой инстанции исходил из того, что инспекцией не доказано отсутствие у предпринимателя розничной торговли и не произведен расчет выручки от осуществления видов деятельности, облагаемой ЕНВД и по общей системе налогообложения. Кроме того, суд пришел к выводу о том, что инспекцией неверно определены суммы налогов, подлежащие уплате в бюджет, поскольку выручка определена исходя из предполагаемой реализации всего закупленного предпринимателем товара, при этом использована торговая наценка, правильность определения размера которой не доказана.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.02.2010 (судьи Иванова Н.А., Дмитриева Н.Н., Кузнецов Ю.А.) решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе инспекция просит обжалуемые судебные акты отменить, ссылаясь на несоответствие выводов судов обстоятельствам дела и имеющимся в материалах дела доказательствам.

В обоснование апелляционной жалобы инспекция указывает на ошибочность выводов судов обеих инстанций о том, что налоговый орган в нарушение подп. 7 п. 1 ст. 31 и п. 7 ст. 166 Кодекса не определил суммы налога, подлежащего уплате в бюджет, расчетным путем на основании данных по иным аналогичным налогоплательщикам, полагая, что указанные статьи предусматривают право, а не обязанность налогового органа определять суммы налогов расчетным путем на основании данных по аналогичным налогоплательщикам, и поясняя, что суммы налогов рассчитаны по имеющейся информации о предпринимателе. В кассационной жалобе отмечено, что инспекцией направлялись запросы о предоставлении информации по аналогичным предпринимателю налогоплательщикам в территориальные налоговые органы Республики Башкортостан и за пределы Республики Башкортостан в порядке ст. 93.1 Кодекса, однако в полученных ответах содержалась информация об отсутствии таких налогоплательщиков. При этом налоговый орган полагает, что представленные предпринимателем в материалы дела письма его поставщиков, содержащие информацию о заключении этими поставщиками аналогичных договоров поставки с иными хозяйствующими субъектами, не позволяют сделать вывод, что контрагенты поставщиков по указанным договорам аналогичны предпринимателю, поскольку критериями аналогичности являются вид деятельности, количество и ассортимент реализуемых товаров, размер площадей, используемых для ведения соответствующего вида предпринимательской деятельности, численность персонала, время работы, размер выручки, применяемая система налогообложения.

Кроме того, налоговый орган возражает против выводов судов о необоснованном применении различных показателей одних и тех же сумм "выручки от реализации" для исчисления НДС и НДФЛ, ссылаясь на положения ст. 210, 154, 163, 216 Кодекса и отмечая, что при исчислении НДФЛ использована средняя годовая торговая наценка применительно к годовому налоговому периоду, при исчислении НДС - торговая наценка за месяц применительно к месячному налоговому периоду. Инспекция отмечает, что налоговое законодательство не устанавливает критериев и методик исчисления налогов при применении расчетного способа и полагает, что средняя цена приобретения каждой единицы товара по всему ассортиментному перечню и номенклатуре товаров за проверяемый период определена верно.

Помимо изложенного, инспекция не согласна с выводами судов о неправомерном применении при исчислении налогов показателя реализации в размере 100%, объясняя, что вследствие непредставления налогоплательщиком запрошенных документов не представлялось возможным определить объем реализованной продукции. Налоговый орган поясняет, что предпринимателем не представлены документы, подтверждающие неполную реализацию товара, проведение инвентаризации на складах предпринимателя исключалось в связи со спецификой товара (скоропортящиеся продукты), вследствие чего и был применен показатель реализации в размере 100%, при этом в отношении предоставленных налоговых вычетов также применен показатель в размере 100%.

Кроме того, податель жалобы полагает неосновательными выводы судов о неприменении налоговым органом вычетов в соответствии со ст. 171, 172 Кодекса в отношении переходящего и неоплаченного остатка товаров. При этом инспекция отмечает, что вычеты по НДС за налоговые периоды 2004, 2005 г. были предоставлены в размере уплаченных предпринимателем сумм за приобретенный товар. При отсутствии у предпринимателя налогового учета у инспекции не имелось возможности установить - какие суммы были уплачены предпринимателем в 2006 г. в счет оплаты ранее приобретенного товара. Сверки о наличии задолженности или переплаты между поставщиками и предпринимателем не проводились, и, как следствие, соответствующие материалы по требованию инспекции не представлены.

Помимо изложенного, инспекция отвергает выводы судов об отсутствии доказательств неосуществления предпринимателем деятельности, облагаемой ЕНВД, и нелигитимности протоколов допросов свидетелей, отмечая, что свидетели допрошены при проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. Налоговый орган полагает, что в совокупности представленные доказательства свидетельствуют об осуществлении предпринимателем только оптовой торговли молочной продукцией.

По мнению предпринимателя, изложенному в отзыве на кассационную жалобу, фактические обстоятельства дела судами первой и апелляционной инстанций установлены и исследованы в полном объеме, представленным сторонами доказательствам дана надлежащая правовая оценка, выводы судов о применении норм налогового законодательства соответствуют материалам дела.

Изучив доводы заявителя кассационной жалобы, суд кассационной инстанции не усмотрел оснований для отмены обжалуемых судебных актов.

В силу подп. 3 п. 1 ст. 23 Кодекса налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов и расходов и объектов налогообложения.

В соответствии с п. 7 ст. 346.26 Кодекса налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению ЕНВД, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке. Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными Кодексом.

Согласно п. 1 ст. 221 Кодекса при исчислении налоговой базы по НДФЛ в соответствии с п. 2 ст. 210 Кодекса налогоплательщики, указанные в п. 1 ст. 227 Кодекса (в том числе - физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. Вместо пункта 2 статьи 210 Налогового кодекса имеется в виду пункт 3 статьи 210 названного Кодекса

предпринимательскую деятельность без образования юридического лица), имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

В силу п. 3 ст. 237 и п. 5 ст. 244 Кодекса расчет ЕСН по итогам налогового периода производится индивидуальными предпринимателями исходя из всех полученных в налоговом периоде доходов с учетом расходов, связанных с их извлечением.

На основании п. 1 ст. 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с п. 1 ст. 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в порядке, предусмотренном ст. 166 Кодекса, на установленные ст. 171 Кодекса налоговые вычеты.

Согласно п. 1 ст. 172 Кодекса налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении товаров, и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.

В соответствии с подп. 7 п. 1 ст. 31 Кодекса налоговые органы имеют право определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет (внебюджетные фонды), расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру (обследованию) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

При исследовании обстоятельств настоящего дела суды обеих инстанций установили, что в проверяемых налоговых периодах предприниматель осуществлял наряду с деятельностью по розничной торговле, подлежащей обложению ЕНВД, деятельность по оптовой торговле, подлежащей налогообложению в общем порядке.

При этом судами установлено, что в ходе рассматриваемой выездной налоговой проверки предприниматель не представил налоговому органу первичные бухгалтерские документы и регистры бухгалтерского учета, вследствие чего правильность исчисления налогов предпринимателем проверена инспекцией на основании представленных поставщиками, покупателями и комиссионерами предпринимателя документов (встречные проверки), а также на основании проведенных допросов работников предпринимателя, осмотров торговых точек, используемых предпринимателем в своей деятельности.

В ходе проверки инспекция пришла к выводу о том, что в торговой точке по адресу: г. Альметьевск, п. Н. Мактама предприниматель осуществлял не розничную, а оптовую торговлю, при этом в связи с отсутствием у предпринимателя раздельного учета инспекция исключила возможность проверки правильности исчисления налогов по разным режимам налогообложения, и предположила, что предприниматель осуществляет только оптовую торговлю.

Руководствуясь такими выводами и положениями п. 7 ст. 31 Кодекса инспекция определила суммы НДС, НДФЛ и ЕСН, подлежащие уплате в бюджет, расчетным путем по имеющимся документам. При этом выручка предпринимателя от реализации товаров определена инспекцией исходя из предположения о том, что весь товар, закупленный предпринимателем у поставщиков - открытого акционерного общества "Уфамолагропром" филиал "Вимм-Билль-Данн", открытого акционерного общества "Туймазинский Молокозавод", открытого акционерного общества "Вимм-Билль-Данн Продукты Питания" Уфимский филиал и Туймазинский филиал, индивидуального предпринимателя Андрияко О.А., индивидуального предпринимателя Галимова И.Н. - был реализован в полном объеме.

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. Имеется в виду подпункт 7 пункта 1 статьи 31 названного Кодекса

Полученные сведения о фактически реализованном предпринимателем товаре в адрес покупателей и комиссионеров были использованы налоговым органом лишь для исчисления средней цены реализации каждой единицы товара по всему ассортименту и для формирования торговой наценки на каждую единицу товара.

Судами установлено, что доказательства, подтверждающие реализацию предпринимателем всего закупленного товара, в материалах дела отсутствуют, в то время как реализуемая предпринимателем молочная продукция является скоропортящейся.

При этом суд апелляционной инстанции выявил, что возможность определения суммы выручки с использованием сведений о доходах от реализации предпринимателем товаров в адрес комиссионеров и иных покупателей, инспекция не использовала, отметив, что при невозможности установления всех покупателей по всем реализованным оптом товарам применение наибольшего показателя противоречит принципу определения сумм налогов расчетным путем и недопустимости произвольных оснований расчета налогов.

Кроме того, судами выявлено, что правильность расчета торговых наценок, примененных при вычислении суммы выручки, инспекцией не доказана.

Из представленных в дело расчетных таблиц и пояснений налогового органа суды усмотрели, что расчеты средних величин произведены налоговым органом путем их определения сначала по каждому наименованию товара, затем по ассортиментным группам, затем по всему ассортименту по месяцам и в последующем по кварталам и годам проверяемого периода. При этом для определения средней наценки по каждому наименованию товара были использованы сведения о примененных ценах приобретения и реализации таким образом, что средняя цена определялась путем суммирования всех вариантов отпускных цен на количество вариантов. Вместе с тем, суды выявили, что поскольку налоговым органом было установлено количество приобретенного товара, такие сведения должны были быть использованы при расчете средних величин посредством определения средневзвешенной, а не среднеарифметической величины.

В судебных актах правомерно отмечено, что для расчета уровня цен следует использовать сумму умножений, в которых множители представляют собой единицы товара по сделке, и отношение количества товара по сделке к общему количеству реализованного товара. Инспекцией расчет произведен из предположения, что каждое наименование товара продано по каждой конкретной цене в количестве одной штуки, что влечет к существенному искажению торговой наценки.

Помимо изложенного, судами установлено, что при определении налоговых обязательств налогоплательщика инспекция не использовала данные по иным аналогичным налогоплательщикам.

Кроме того, судами признаны бездоказательными доводы инспекции о том, что предприниматель не осуществлял деятельность, облагаемую ЕНВД, при том, что факт ведения предпринимателем деятельности, облагаемой ЕНВД, а именно розничной торговли, отражен в акте проверки. Выручка от реализации товаров в розницу инспекцией не устанавливалось.

При таких обстоятельствах выводы судов обеих инстанций о некорректности совершенных инспекцией налоговых начислений являются обоснованными.

Фактические обстоятельства дела судами обеих инстанций установлены и исследованы в полном объеме, представленным сторонами доказательствам дана надлежащая правовая оценка, выводы судов о применении норм налогового законодательства соответствуют материалам дела.

Доводы инспекции, изложенные в кассационной жалобе, повторяют доводы, изложенные в апелляционной жалобе налогового органа, рассмотренной судом апелляционной инстанции, таким образом, указанные доводы инспекции являлись предметом рассмотрения судов первой и апелляционной инстанций и направлены на переоценку установленных судами фактических обстоятельств дела и принятых доказательств, что недопустимо в силу требований, предусмотренных ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты следует оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 10.12.2009 по делу N А07-19346/2009-А-ДГА и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.02.2010 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Уфы - без удовлетворения.