Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 15 апреля 2009 г. N Ф09-2086/09-С2 Обществу неправомерно доначислен единый социальный налог, поскольку суммы сокрытых доходов определены инспекцией только на основании свидетельских показаний работников общества, при этом никаких других доказательств, подтверждающих сам факт выплаты этим работникам неучтенных доходов, налоговым органом не выявлено и суду не представлено, размер ежемесячных выплат определен инспекцией на основании приблизительных оценок самих работников, более того, общество не было извещено о времени и месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 15 апреля 2009 г. N Ф09-2086/09-С2

Дело N A60-20500/2008-C6

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего Наумовой Н.В., судей Татариновой И.А., Кангина А.В.,

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по Свердловской области (далее -инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного Свердловской области от 29.10.2008 по делу N А60-20500/2008-С6 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.01.2009 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

инспекции - Абдугаллимова Т.М. (доверенность от 17.02.2009 N ц/05), Никитина Ю.Ф. (доверенность от 17.09.2008 N 50), Бало А.А. (доверенность от 28.04.2008 N 01), Макарихина Е.А. (доверенность от 04.03.2008 N 19).

общества с ограниченной ответственностью "ЭСК "Энергомост" (далее -общество, налогоплательщик) - Каюрин А.Ю., адвокат (доверенность от 10.10.2008 б/н), Захарова М.Ю., адвокат (доверенность от 23.12.2008 б/н).

Общество обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения налогового органа (с учетом уточнения заявленных требований в порядке, определенном ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации) о признании недействительным решения инспекции от 07.05.2008 N 65 в части доначисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, налога на доходы физических лиц, налога на имущество, начисления соответствующих сумм пеней и штрафов.

Оспариваемое решение принято на основании акта от 28.02.2008 N 23, составленного по результатам выездной налоговой проверки общества по вопросам правильности, полноты и своевременности уплаты в бюджет, в частности, налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на имущество организаций, за период с 27.02.2004 по 31.12.2006, единого социального налога за период с 27.02.2004 по 31.12.2006, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 27.02.2004 по 31.12.2006, с учетом возражений налогоплательщика, а также результатов дополнительных мероприятий налогового контроля.

В ходе проверки инспекция пришла к выводу о занижении налоговой базы по налогу на прибыль на суммы неучтенного в целях налогообложения дохода, что повлекло доначисление налога на прибыль, начисление пеней и привлечение к налоговой ответственности.

Кроме того, по мнению инспекции, обществом завышены расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, на сумму документально неподтвержденных и необоснованных затрат, связанных с арендой и хранением имущества, а также неправомерно заявлены вычеты налога на добавленную стоимость при приобретении названных услуг.

Основанием для доначисления единого социального налога и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование явились арифметическая ошибка, допущенная налогоплательщиком при заполнении декларации, а также факт занижения налоговой базы на сумму выплаченного, но не учтенного в целях налогообложения дохода работников общества.

Неперечисление удержанного налога на доходы физических лиц повлекло его доначисление, начисление пеней и привлечение к ответственности, предусмотренной ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее -Кодекс).

Решением суда от 29.10.2008 (судья Колосова Л.В.) заявление удовлетворено. Оспариваемое решение налогового органа признано недействительным в обжалуемой части.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.01.2009 (судьи Грибиниченко О.Г., Гулякова Г.Н., Сафонова С.Н.) решение суда оставлено без изменения.

Суды, удовлетворяя требования налогоплательщика, указали на нарушение налоговым органом процедуры рассмотрения материалов проверки и вынесения решения, а также обоснованность применения налоговых вычетов и включения в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, спорных затрат. Кроме того, суды сослались на недоказанность налоговым органом факта занижения налоговой базы по единому социальному налогу и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование; неправомерность доначисления налога на доходы физических лиц, начисления пеней и штрафов в указанной в оспариваемом решении сумме.

В жалобе, поданной в Федеральный арбитражный суд Уральского округа, инспекция просит указанные судебные акты отменить, ссылаясь на неправильное применение судами положений ст. 101 Кодекса, а также настаивая на выводах, изложенных в оспариваемом решении налогового органа, и доводах, повторяющих доводы апелляционной жалобы.

В отзыве на кассационную жалобу общество просит упомянутые судебные акты оставить без изменения как соответствующие действующему законодательству и фактическим обстоятельствам дела.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в жалобе, отзыве на нее, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд кассационной инстанции приходит к следующему.

Согласно ст. 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В силу п. 1 ст. 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Пунктами 1 и 2 ст. 171 Кодекса предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Кодекса, на установленные законом налоговые вычеты и вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.

В соответствии с п. 1 ст. 172 Кодекса вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных названной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Суды первой и апелляционной инстанций, всесторонне и полно исследовав фактические обстоятельства по делу, оценив представленные доказательства в соответствии с требованиями ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, выслушав доводы участвующих в деле лиц, пришли к правильным выводам о недоказанности налоговым органом обстоятельств, послуживших основанием для доначисления налога на прибыль, соответствующих сумм пеней и штрафов, а также обоснованном предъявлении вычетов по налогу на добавленную стоимость, исключая вычет по счету - фактуре общества с ограниченной ответственностью "Строительная компания "Зенит".

На основании ст. 226 Кодекса общество является налоговым агентом по исчислению, удержанию и перечислению налога на доходы физических лиц, а на основании ст. 23, 235 Кодекса - плательщиком единого социального налога.

Согласно п. 1 ст. 236 Кодекса объектом налогообложения единым социальным налогом для лиц, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в их пользу по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

В соответствии с п. 6 ст. 226 Кодекса налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В иных случаях налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода.

В силу п. 1 ст. 6 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Закон) страхователями по обязательному пенсионному страхованию являются лица, производящие выплаты физическим лицам, в том числе: организации, индивидуальные предприниматели, физические лица.

Пунктом 2 ст. 10 Закона установлено, что объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные гл. 24 "Единый социальный налог" Кодекса.

В силу ст. 14 Закона страхователь обязан своевременно и в полном объеме уплачивать страховые взносы в бюджет Пенсионного фонда Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, суммы сокрытых доходов определены инспекцией только на основании свидетельских показаний работников общества. При этом никаких других доказательств, подтверждающих сам факт выплаты этим работникам неучтенных доходов, налоговым органом не выявлено и суду не представлено. Размер ежемесячных выплат определен инспекцией на основании приблизительных оценок самих работников.

С учетом того, что налоговым органом не доказан факт и размер занижения обществом дохода, выплаченного опрошенным работникам, решение налогового органа в указанной части нельзя признать законным.

По эпизоду, связанному с неперечислением удержанного налога на доходы физических лиц, судами установлено и материалами дела подтверждено, что на дату принятия оспариваемого решения обществом частично названный налог перечислен.

Следовательно, судами обоснованно признано правомерным предложение инспекции о перечислении обществом налога на доходы физических лиц и уплатите штрафа в меньшем размере, с учетом названных платежей.

Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили заявление налогоплательщика, признав, что налоговый орган грубо нарушил положения ст. 101 Кодекса, поскольку не известил общество о результатах дополнительных мероприятий налогового контроля, а также о времени и месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки с учетом полученных результатов дополнительных мероприятий налогового контроля.

Данный вывод является правильным в силу следующего.

Статья 100 Кодекса содержит требования к оформлению результатов налоговой проверки.

В силу п. 6 ст. 100 Кодекса лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.

Согласно п. 1 ст. 100.1 Кодекса дела о выявленных в ходе камеральной или выездной налоговой проверки налоговых правонарушениях рассматриваются в порядке, предусмотренном ст. 101 Кодекса.

В соответствии с п. 1 ст. 101 Кодекса акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в п. 6 ст. 100 Кодекса. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.

При этом по требованиям п. 2 ст. 101 Кодекса руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя.

Таким образом, закон прямо устанавливает обязанность налогового органа известить налогоплательщика о рассмотрении материалов проверки вне зависимости от того, представил он письменные возражения по акту или нет.

Пункт 6 ст. 101 Кодекса предоставляет руководителю (заместителю руководителя) налогового органа право в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.

Данная норма права в совокупности с п. 4 ст. 101 Кодекса, согласно которому при рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка, позволяет сделать вывод о том, что результаты дополнительных мероприятий налогового контроля являются неотъемлемой частью материалов налоговой проверки.

Поскольку налогоплательщик вправе присутствовать при рассмотрении материалов проверки, то лишение лица, в отношении которого проводилась выездная проверка, права участвовать при исследовании дополнительных доказательств, в частности полученных в результате проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, противоречит закону.

Пункт 14 ст. 101 Кодекса предусматривает, что несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения (п. 12 ст. 101.4 Кодекса).

Судами установлено и материалами дела подтвержден факт рассмотрения налоговой инспекцией материалов выездной проверки и результатов дополнительных мероприятий налогового контроля в отсутствие налогоплательщика, не извещенного о времени и месте их рассмотрения.

Указанные обстоятельства свидетельствуют о несоблюдении налоговым органом порядка производства по делу о налоговом правонарушении и существенном нарушении прав налогоплательщика, что влечет отмену оспариваемого ненормативного правового акта налогового органа.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены судебных актов, принятых на основании всестороннего и полного исследования и оценки представленных в материалы дела доказательств и при правильном применении норм материального и процессуального права.

Доводы, содержащиеся в кассационной жалобе, подлежат отклонению, поскольку сводятся к иной оценке доказательств, что в соответствии со ст. 286 и 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного Свердловской области от 29.10.2008 по делу N А60-20500/2008-С6 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.01.2009 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по Свердловской области - без удовлетворения.