Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 16 апреля 2009 г. N Ф09-1423/09-С2 Судами установлено, что консультационные услуги, оказанные обществу, непосредственно связаны с его производственной деятельностью, направленной на извлечение прибыли, и обоснованно включены налогоплательщиком в состав внереализационных расходов, в связи с этим начисление налога на прибыль и НДС произведено налоговым органом неправомерно (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 16 апреля 2009 г. N Ф09-1423/09-С2

Дело N А60-13078/2008-С6

ГАРАНТ:

Определением Высшего Арбитражного Суда РФ от 11 августа 2009 г. N 10058/09 отказано в передаче настоящего постановления в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации для пересмотра в порядке надзора

16 апреля 2009 г. - изготовлено в полном объеме

15 апреля 2009 г. - объявлена резолютивная часть

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего Сухановой Н.Н., судей Юртаевой Т.В., Беликова М.Б.

рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы Управления Федеральной налоговой службы по Свердловской области (далее - управление, налоговый орган) и закрытого акционерного общества "ГАЗЭКС" (далее -общество, налогоплательщик, заявитель) на решение Арбитражного суда Свердловской области от 16.09.2008 по делу N А60-13078/2008-С6 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.12.2008 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

управления - Алимниева О.А. (доверенность от 16.03.2009), Рожнева Н.Н. (доверенность от 16.03.2009), Черняева Т.Ю. (доверенность от 11.01.2009);

общества - Степанов М.Р. (доверенность от 31.12.2008).

Налогоплательщик обратился в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением (с учетом уточнений в порядке, определенном ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации) о признании недействительным решения управления от 04.06.2008 N 06-37/16, принятого по результатам выездной налоговой проверки в части доначисления налога на прибыль в сумме 3830838 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 27179606 руб., налога на имущество в сумме 523355 руб. 31 коп. и соответствующих пеней.

Решением суда от 16.09.2008 (судья Кириченко А.В.) заявленные требования удовлетворены в части начисления НДС на сумму 27179605 руб., налога на прибыль на сумму 3830835 руб., налога на имущество на сумму 350258 руб., а также соответствующих пеней. С управления в пользу общества взыскано 80 000 руб. в возмещение расходов по оплате услуг представителя. В остальной части в удовлетворении требований общества отказано.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.12.2008 (судьи Грибиниченко О.Г., Гулякова Г.Н., Сафонова С.Н.) решение суда отменено в части начисления НДС за июль 2005 г. в сумме 245161 руб. и соответствующих пеней. В удовлетворении этих требований отказано. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

В жалобе, поданной в Федеральный арбитражный суд Уральского округа, управление просит указанные судебные акты отменить в части начисления налога на прибыль в сумме 2573592 руб., НДС в сумме 26934444 руб., соответствующих пеней и штрафов, а также расходов на оплату услуг представителя, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права и несоответствие выводов судов обстоятельствам дела и имеющимся в материалах дела доказательствам.

Изучив доводы кассационной жалобы инспекции, суд кассационной инстанции не усматривает оснований для ее удовлетворения.

Одним из оснований для начисления налога на прибыль и НДС послужили выводы налогового органа об экономической нецелесообразности сделок об оказании обществами с ограниченной ответственностью "Комплексные энергетические системы", "Уральские газовые сети", "Эй-Джи-Эй Менеджмент" консультационных услуг.

Согласно п. 1, 2 ст. 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 Кодекса, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В силу п. 1 ст. 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

Согласно ст. 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком; прибылью признается для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих доходы, определены ст. 252 Кодекса. Согласно п. 1 названной статьи расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами (затратами) понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под экономически оправданными расходами следует понимать затраты, обусловленные целями получения доходов, удовлетворяющие принципу рациональности и обусловленные обычаями делового оборота. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с п. 1, 4 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы.

Судами установлено, что факт оказания услуг вышеуказанными организациями полностью подтверждается актами приема-передачи и отчетами исполнителей, на основании которых были выставлены соответствующие счета-фактуры. Оплата услуг, как следует из акта проверки, решения и пояснений представителей, налоговым органом не оспаривается.

Акты приема-передачи и отчеты исполнителя содержат наименование услуг, их стоимость, подписи сторон.

К указанным документам заявителем приложены подготовленные исполнителем информационно-аналитические материалы, касающиеся корпоративных отношений, производственной деятельности, трудовых отношений и охраны труда, в области управления производственными издержками и бухгалтерского учета. Характер указанных документов и пояснения заявителя свидетельствуют о том, что они предназначены для использования в процессе ведения хозяйственной деятельности, а, следовательно, направлены на извлечение прибыли.

Таким образом, судами установлено, что консультационные услуги, оказанные обществу, непосредственно связаны с его производственной деятельностью, направленной на извлечение прибыли и обоснованно включены налогоплательщиком в состав внереализационных расходов.

Доводы налогового органа об экономической нецелесообразности приобретения налогоплательщиком указанных услуг судом кассационной инстанции не принимаются в силу следующего.

Обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате. Вместе с тем обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала (Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указавший в Постановлении от 12 октября 2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды").

В налоговом законодательстве не употребляется понятие экономической целесообразности и не регулируется порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

При таких обстоятельствах выводы судов об отсутствии у налогового органа оснований для непринятия налоговых вычетов по НДС и увеличения налоговой базы общества по налогу на прибыль являются правильными.

Кроме того, управлением доначислен налогоплательщику налог на прибыль на том основании, что, по мнению налогового органа, он неправомерно включил в состав внереализационных расходов в 2005 г. дебиторскую задолженность ООО ТК "Спецтехнологии" и ООО "Уралтрансгаз" ввиду ее безнадежности. Налоговый орган, руководствуясь положениями ст. 196 Гражданского кодекса Российской Федерации считает, что дебиторская задолженность, образовавшаяся в 2001 г. подлежит списанию в 2004 г., а дебиторская задолженность, образовавшаяся в 1998 г., - в 2001 г.

Удовлетворяя заявленные требования в этой части, суды сослались на положения п. 2 ст. 266 Кодекса.

В силу п. 2 ст. 266 Кодекса безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Судами установлено, что по материалам проведенной обществом инвентаризации и в соответствии с приказом генерального директора от 12.12.2005 дебиторская задолженность ООО ТК "Спецтехнологии" за 2001 г. и дебиторская задолженность ООО "Уралтрансгаз" за 1998 г. списана с бухгалтерского учета и включена во внереализационные расходы предприятия за 2005 г. по мотиву истечения сроков исковой давности именно в этом периоде.

Вывод судов соответствует материалам дела и действующему законодательству.

Доводы налогового органа приведены в кассационной жалобе без учета положений ст. 200, 203 Гражданского кодекса Российской Федерации, направлены на переоценку установленных судом фактических обстоятельств и поэтому подлежат отклонению.

Основанием для начисления НДС в сумме 579429 руб. послужило имевшее место, по мнению налогового органа, занижение обществом налоговой базы на сумму строительно-монтажных работ, выполненных для собственного потребления.

Удовлетворяя заявленные требования, суды указали на отсутствие объекта налогообложения НДС применительно к данным операциям поскольку в данном случае имела место безвозмездная передача имущества.

В силу подп. 3 п. 1 ст. 146 Кодекса объектом налогообложения НДС признается выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления.

Между тем, выполнение таких работ опровергается материалами дела.

Из материалов дела следует, что в декабре 2004 г. налогоплательщиком списана со счетов учета дебиторская задолженность Министерства строительства и архитектуры Свердловской области и Министерства Финансов Свердловской области, поскольку НДС с сумм этой задолженности не уплачен, налоговый орган начислил обществу соответствующие суммы налога.

Согласно представленной справке о стоимости выполненных работ от 26.07.2002 при выполнении работ на данном объекте (газопровод) налогоплательщик являлся как заказчиком, так и подрядчиком, т.е. выполнял определенные виды работ.

После окончания строительства и ввода объекта в эксплуатацию, газопровод, как отдельный объект, передан по сформированной по правилам бухгалтерского учета стоимости в собственность Правительства Свердловской области. Однако фактическая стоимость строительства объекта превысила размер финансирования, полученный из бюджета Свердловской области. Получившаяся разница отражена записями по дебету счета 76.12 по контрагентам "Министерство строительства и архитектуры Свердловской области" и "Министерство Финансов Свердловской области".

Соответствующая часть газопровода, построенная на средства налогоплательщика, безвозмездно передана Правительству Свердловской области.

В силу подп. 5 п. 2 ст. 146 Кодекса в целях гл. 21 Кодекса не признается объектом налогообложения передача на безвозмездной основе объектов основных средств органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления, а также государственным и муниципальным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям.

На основании изложенного суды правомерно пришли к выводу об отсутствии объекта налогообложения НДС в данной части.

Основанием для начисления НДС в сумме 24693256 руб. за октябрь 2005 г. послужил вывод налогового органа о наличии у общества обязанности восстановить и уплатить в бюджет НДС при передаче имущества в уставный капитал другой организации.

Удовлетворяя требования заявителя в этой части, суды сослались на отсутствие доказательств, свидетельствующих о недобросовестности общества, допущенной при приобретении имущества, постановке его на учет и передаче в уставный капитал другого общества.

В силу п. 1 ст. 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в порядке, предусмотренном ст. 166 Кодекса, на установленные ст. 171 Кодекса налоговые вычеты.

Согласно п. 1 ст. 172 Кодекса (в редакции, действовавшей в 2005 г.) налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. При этом вычетам подлежат только суммы налога, которые предъявлены налогоплательщику и уплачены им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Судами обеих инстанций установлено, что сумма НДС, уплаченная обществом продавцу при приобретении спорного имущества, внесенного в качестве вклада в уставный капитал третьего лица, заявлена им к вычету из бюджета своевременно и в установленном порядке, то есть получена им правомерно. В период, предшествовавший моменту передачи имущества в уставный капитал третьего лица, указанный объект использовался обществом в производственных целях.

Обязанность восстановления налогоплательщиком и уплаты в бюджет суммы ранее возмещенного из бюджета налога при передаче имущества в уставный капитал третьего лица законодательством, действовавшим в 2005 г., не предусматривалась.

При таких обстоятельствах заявленные требования налогоплательщика касающиеся доначисления налога, связанного с требованием инспекции о восстановлении ранее возмещенного из бюджета НДС, удовлетворены судами первой и апелляционной инстанцией правомерно.

Кроме того, налоговый орган не согласен с выводами судов о взыскании с управления в пользу общества судебных расходов в сумме 80000 руб. по мотивам завышения их размера и отсутствии доказательств того, что они связаны с оказанием услуг представителя в судебном заседании.

На основании ст. 112 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации вопросы о судебных расходах разрешаются арбитражным судом, рассматривающим дело, в судебном акте, которым заканчивается рассмотрение дела по существу, или в определении.

В соответствии со ст. 101 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы состоят из государственной пошлины и судебных издержек, связанных с рассмотрением дела арбитражным судом.

Согласно ст. 106 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации к судебным издержкам, связанным с рассмотрением дела в арбитражном суде, относятся денежные суммы, подлежащие выплате экспертам, свидетелям, переводчикам, расходы, связанные с проведением осмотра доказательств на месте, расходы на оплату услуг адвокатов и иных лиц, оказывающих юридическую помощь (представителей), и другие расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в связи с рассмотрением дела в арбитражном суде.

Судебные расходы между лицами, участвующими в деле, распределяются по правилам, установленным ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В силу ч. 2 ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы на оплату услуг представителя, понесенные лицом, в пользу которого принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом с другого лица, участвующего в деле, в разумных пределах.

В силу ч. 2 ст. 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд обеспечивает равную судебную защиту прав и законных интересов всех лиц, участвующих в деле.

Материалами дела подтверждается и судом установлено, что обществом понесены судебные расходы в сумме 80000 руб., соответствующие услуги оказаны, представитель в судебных заседаниях участвовал, вознаграждение согласно договору ему уплачено.

Обстоятельства, свидетельствующие о чрезмерности понесенных налогоплательщиком расходов судами не установлены, соответствующие доказательства инспекцией не представлены.

С учетом изложенного, выводы судов о наличии оснований для взыскания в пользу общества судебных расходов указанной сумме являются правильными.

Оснований для изменения судебных актов по жалобе управления не имеется.

Налогоплательщик в кассационной жалобе просит отменить постановление Семнадцатого апелляционного суда в отношении отказа в удовлетворении заявленных требований в части начисления НДС за июль 2005 г. в сумме 245161 руб., ссылаясь на неправильное применение судом п. 4 ст. 170 Кодекса.

Изучив доводы жалобы общества, суд кассационной инстанции находит ее подлежащей удовлетворению исходя из следующего.

При доначислении 245 161 руб. НДС за июль 2005 г. налоговый орган полагал, что в силу п. 4 ст. 170 Кодекса суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), используемых на общехозяйственные нужды (так называемые общехозяйственные расходы) подлежат вычету в части, приходящейся на долю реализации облагаемых НДС товаров, работ, услуг в общей стоимости реализованных товаров, работ, услуг с учетом стоимости векселей.

Суд первой инстанции с указанным выводом не согласился, сославшись на то, что покупаемые и получаемые в качестве оплаты за услуги векселя реализованы обществом без наценки, а также переданы в счет оплаты товаров, то есть использованы в качестве средства платежа.

Отменяя решение суда, апелляционный суд указал на ошибочность выводов суда первой инстанции о том, что векселя использованы как платежное средство, поскольку в данном случае имела место реализация ценных бумаг, а соглашения о взаимозачетах по поставкам товаров заключены после реализации векселей.

Между тем согласно п. 4 ст. 170 Кодекса суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

Из содержания данной нормы права следует, что приобретаемые товары (работы, услуги) должны использоваться одновременно как для производства товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению, так и для производства товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, то есть для реализации векселей.

В рассматриваемом случае, исходя из анализа норм гл. 25 Кодекса (п. 2 ст. 252, подп. 5 п. 1 ст. 254, подп. 10, 25 п. 1 ст. 264, п. 2, 8 ст. 280) и Правил бухгалтерского учета (п. 9 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 10.12.2002 N 126н (далее - ПБУ 19/02), следует, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг), используемых на общехозяйственные нужды относятся к производственным расходам предприятия, расходы же на приобретение векселей к производственным расходам предприятия не относятся.

Нормативными актами по бухгалтерскому учету предусмотрен специальный порядок учета доходов и затрат операций с ценными бумагами, отличный от учета доходов и затрат при производстве товаров (работ, услуг).

Так в соответствии с п. 3 ПБУ 19/02 к финансовым вложениям организации относятся ценные бумаги других организаций, в том числе векселя.

В силу п. 11 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н) в бухгалтерском учете организаций текущие затраты на производство продукции (выполнение работ и оказание услуг) и затраты, связанные с капитальными и финансовыми вложениями, учитываются раздельно.

К затратам, которые в соответствии с п. 9 ПБУ 19/02 формируют стоимость ценных бумаг, относятся такие расходы, как вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации; суммы, уплачиваемые организациям и иным лицам за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением указанных активов, а также иные затраты, непосредственно связанные с приобретением ценных бумаг в качестве финансовых вложений.

Таким образом, товары (работы, услуги), приобретаемые для общехозяйственных нужд по общему правилу не используются в операциях по реализации ценных бумаг, так как непосредственно не связаны с их приобретением в качестве финансовых вложений, что не предполагает необходимости составления пропорции, предусмотренной п. 4 ст. 170 Кодекса.

Исключением из данного правила могут являться операции профессиональных участников рынка ценных бумаг и случаи, когда доля расходов, непосредственно связанных с приобретением и реализацией векселей превысит 5 процентов общей величины расходов на производство.

Поскольку налогоплательщик не является профессиональным участником рынка ценных бумаг, налоговым органом не доказано, а судами не установлено, что доля совокупных расходов, приходящаяся на операции по реализации векселей, превысила 5 процентов общей величины производственных расходов, то правовых оснований для доначисления НДС и пеней по данному эпизоду не имеется.

С учетом изложенного, постановление апелляционного суда в отношении отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения управления в части начисления НДС за июль 2005 г. в общей сумме 245161 руб. и соответствующих сумм пеней подлежит отмене, а решение суда в этой части -оставлению в силе.

В остальной части постановление суда апелляционной инстанции подлежит оставлению без изменения.

Руководствуясь ст. 286, 287,288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.12.2008 по делу N А60-13078/2008-С6 Арбитражного суда Свердловской области отменить в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Свердловской области от 04.06.2008 N 06-37/16 в части начисления НДС за июль 2005 г. в общей сумме 245161 руб. и соответствующих сумм пеней.

В указанной части оставить в силе решение арбитражного суда Свердловской области от 16.09.2008 по данному делу.

В остальной части оставить без изменения постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.12.2008 по данному делу, кассационную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Свердловской области - без удовлетворения.

Взыскать с Управления Федеральной налоговой службы по Свердловской области в пользу закрытого акционерного общества "ГАЗЭКС" судебные расходы в сумме 1000 рублей за подачу кассационной жалобы.