Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 22 апреля 2009 г. N Ф09-2210/09-С2 Предпринимателю правомерно доначислен ЕНВД в связи с занижением величины физического показателя, используемого для исчисления суммы указанного налога, поскольку истец фактически использовал в деятельности, связанной с оказанием автотранспортных услуг, большее количество автомобилей, чем было указано налогоплательщиком в декларациях, в связи с чем в спорный период времени произошло изменение величины физического показателя, используемого для исчисления единого налога, а тот факт, что один из автомобилей использовался всего один день, не имеет правового значения для разрешения спора (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 22 апреля 2009 г. N Ф09-2210/09-С2

Дело N А50-12940/2008-А14

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего Юртаевой Т.В., судей Кангина А.В., Сухановой Н.Н.,

рассмотрел в судебном заседании жалобу индивидуального предпринимателя Мейлера Александра Петровича (далее - предприниматель, налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Пермского края от 18.11.2008 по делу N А50-12940/2008-А14 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.01.2009 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, надлежащим образом извещены о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Пермскому краю (далее - инспекция, налоговый орган) - Доронин Ю.В. (доверенность от 02.02.2009);

предпринимателя - Козин И.А. (доверенность от 21.06.2008).

Предприниматель обратился в Арбитражный суд Пермского края с заявлением, уточненным в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании принятого по итогам выездной проверки деятельности налогоплательщика за период с января 2004 г. по июнь 2007 г. решения налогового органа от 30.06.2008 N 13-27/10223дсп недействительным в том числе в части начисления:

- единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) за 4 квартал 2004 г.;

- налога на добавленную стоимость (далее - НДС), единого социального налога (далее - ЕСН), налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за 2004 - 2006 гг. по сделкам с ООО "Армкомплект", ООО "Насосы и котлы", ООО "Вектор", ООО "Урал-Опт", ООО "Уралнасостехника";

- предложения удержать НДФЛ из доходов выплаченных работникам в виде суточных по однодневным командировкам, а также в счет возмещения расходов за услуги операторов сотовой связи.

Решением суда первой инстанции от 18.11.2008 (судья Ситникова Н.А.) оспариваемое решение инспекции признано недействительным в части, превышающей штрафы, признанные судом обоснованно начисленными, и сниженные исходя из наличия смягчающих обстоятельств. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.01.2008 (судьи Сафонова С.Н., Гулякова Г.Н., Грибиниченко О.Г.) решение суда изменено - решение инспекции дополнительно признано недействительным в отношении доначисления НДФЛ за 2004 г., произведенного без учета профессионального налогового вычета в размере 20 % от суммы дохода, соответствующих суммы пеней и штрафа.

Не согласившись с судебными актами, предприниматель обратился с жалобой в Федеральный арбитражный суд Уральского округа.

В жалобе предприниматель выражает несогласие в том числе с отказом в удовлетворении его заявления в отношении признания недействительным оспариваемого решения в части доначисления ЕНВД за 4 квартал 2004 г.

Основанием для доначисления ЕНВД послужил вывод инспекции о занижении предпринимателем величины физического показателя, используемого для исчисления суммы единого налога, поскольку вместо указанных предпринимателем 6 транспортных средств, в ноябре 2004 г. фактически использовалось автомобилей в количестве 7 штук.

Суды, отказывая в удовлетворении заявления в рассматриваемой части, пришли к выводу о занижении предпринимателем физического показателя. При этом суд руководствовался тем, что при исчислении ЕНВД необходимо учитывать все транспортные средства, используемые для перевозки, независимо от времени их фактического использования.

В своей жалобе предприниматель указывает на то, что для исчисления полной суммы налога автомобиль должен отработать весь календарный месяц, а если месяц отработан не полностью, то и налог должен исчисляться исходя из количества дней осуществления деятельности.

Проверив обоснованность доводов жалобы, суд кассационной инстанции оснований для отмены обжалуемых судебных актов в указанной части не находит.

В соответствии с подп. 6 п. 2 ст. 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) и ст. 69 закона Пермской области от 30.08.2001 N 1685-296, в редакциях действовавших в 2004 г., под действие системы налогообложения в виде ЕНВД подпадает такой вид деятельности как оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, эксплуатирующими не более 20 транспортных средств.

В п. 3 ст. 346.29 Кодекса предусмотрено, что для исчисления суммы ЕНВД используются физические показатели, характеризующие определенный вид предпринимательской деятельности и базовая доходность в месяц.

Для такого вида предпринимательской деятельности, как оказание автотранспортных услуг, физическим показателем установлено количество автомобилей, используемых для перевозок пассажиров и грузов. При этом учитывается количество транспортных средств, используемых для перевозки пассажиров и грузов, независимо от времени фактического использования каждого транспортного средства.

В силу п. 9 ст. 346.29 Кодекса в случае, если в течение налогового периода у налогоплательщика произошло изменение величины физического показателя, налогоплательщик при исчислении суммы единого налога учитывает указанное изменение с начала того месяца, в котором произошло изменение величины физического показателя.

Судами в данном случае установлено и материалами дела подтверждается, что в ноябре 2004 г. предприниматель фактически использовал в деятельности связанной с оказанием автотранспортных услуг 7 автомобилей, а не 6, как было указано налогоплательщиком в декларациях. В связи с этим суды сделали обоснованный вывод о том, что в ноябре 2004 г. произошло изменение величины физического показателя, используемого для исчисления единого налога.

Тот факт, что один из автомобилей в указанный период использовался всего один день, не имеет правового значения для разрешения спора, поскольку в рассматриваемый период законодательством определение физического показателя не ставилось в зависимость от количества дней использования автомобиля.

Кроме того, налогоплательщик обжалует судебные акты в части отказа в признании недействительным решения о доначислении ему НДФЛ, ЕСН и НДС за 2004 - 2006 гг., соответствующих пеней и штрафа.

Основанием для доначисления налогов послужили выводы инспекции о неправомерном включении предпринимателем в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу для исчисления НДФЛ и ЕСН, затрат (с отнесением соответствующей суммы НДС к вычету) на оплату товаров, приобретенных у ООО "Армкомплект", ООО "Насосы и котлы", ООО "Вектор", ООО "Уралнасостехника", не имеющих статуса юридического лица, и у ООО "Урал-Опт", наличие хозяйственных отношений с которым не нашло подтверждения в процессе проверки.

Суды поддержали выводы налогового органа.

Обжалуя судебные акты, налогоплательщик ссылается на то, что предоставленные первичные документы соответствовали Федеральному закону от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", возможности осуществлять проверку организаций не имелось, существование контрагентов у него сомнений не вызывало. Поскольку представленные документы не приняты в качестве подтверждения произведенных затрат, а приобретенный товар был в дальнейшем реализован то, как считает податель жалобы, при определении затрат следует применить рыночные цены к приобретенной им продукции (ст. 40 Кодекса).

Однако доводы жалобы не могут быть приняты в качестве основания для отмены обжалуемых судебных актов.

Налоговые базы по НДФЛ и ЕСН определяются в соответствии с положениями ст. 210, 218-221, п. 1 ст. 227, п. 2 ст. 236, п. 3 ст. 237 Кодекса как сумма доходов, полученных налогоплательщиком за налоговый период от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному гл. 25 Кодекса ("Налог на прибыль организаций").

Согласно ст. 252 Кодекса при исчислении налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму обоснованных и документально подтвержденных затрат, произведенных для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме; а под документально подтвержденными расходами - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Таким образом, при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления НДФЛ и ЕСН необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), а также их документального подтверждения.

На основании п. 1 ст. 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 Кодекса, на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в силу гл. 21 Кодекса, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В ст. 172 Кодекса определен порядок применения налоговых вычетов, согласно которому налоговые вычеты, установленные ст. 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п. 3, 6 - 8 ст. 171 Кодекса. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных этой статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

С 01.01.2006 вычету подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг).

Следовательно, исполнив упомянутые требования Кодекса, налогоплательщик вправе претендовать на получение налогового вычета при исчислении НДС.

Вместе с тем согласно п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, представленной в альбомах унифицированных форм первичной документации, а документы, форма которых не определена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа, дату составления документа, наименование организации, от имени которой составлен документ, содержание хозяйственной операции, измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении, наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи указанных лиц.

Перечисленные требования касаются не только полноты заполнения всех реквизитов, но и достоверности содержащихся в них сведений.

В соответствии с позицией, изложенной в п. 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В данном случае предприниматель в обоснование произведенных расходов и вычетов представил документы, подтверждающие, по его мнению, приобретение и оплату товара контрагентам - ООО "Армкомплект", ООО "Насосы и котлы", ООО "Вектор", ООО "Уралнасостехника", ООО "Урал-Опт".

Однако судами на основании имеющихся в материалах дела доказательств установлено отсутствие хозяйственных отношений с ООО "Урал-Опт", а также то, что контрагенты налогоплательщика (ООО "Армкомплект", ООО "Насосы и котлы", ООО "Вектор", ООО "Уралнасостехника") не состоят на налоговом учете, сведения о них в ЕГРЮЛ отсутствуют. Поскольку сделки, совершенные с рассматриваемыми субъектами не имеют правовых последствий, суды пришли к правильному выводу об отсутствии у налогоплательщика правовых оснований для учета в целях налогообложения произведенных им расходов, а также отнесения их к вычету.

Ссылка предпринимателя в виду наличия факта последующей реализации товаров на необходимость применения при определении размера расходов ст. 40 Кодекса неправомерна, поскольку расходы при исчислении НДФЛ и ЕСН, а также вычеты по НДС возможны лишь при соблюдении условий, определенных ст. 172, 210, 218-221, п. 1 ст. 227, п. 2 ст. 236, п. 3 ст. 237 Кодекса и при наличии определенных документов.

Помимо этого предприниматель обжалует судебные акты в части предложения удержать НДФЛ с доходов, выплаченных работникам в виде суточных по однодневным командировкам, а также в качестве возмещения расходов на оплату услуг операторов сотовой связи.

Налоговый орган посчитал, что правовые основания для исключения указанных выплат из налогооблагаемой базы отсутствовали, поскольку необходимость выплаты суточных при однодневных командировках, когда у работника имеется возможность вернуться к месту проживания в тот же день, законодательством не предусмотрена, а производственный характер выплат в возмещение услуг сотовой связи не подтвержден, так как не представлены документы, обосновывающие необходимость использования лицами, которым производились спорные выплаты, услуг сотовой связи в рамках их должностных обязанностей.

Суды согласились с выводами инспекции.

В своей жалобе, предприниматель указывает на то, что при доначислении налога не была учтена специфика транспортных услуг. Предприниматель, как работодатель обязан был компенсировать расходы работников, связанные с особыми условиями труда, поскольку продолжительность поездок была более нормальной продолжительности рабочего времени. Расходы, связанные с мобильной связью компенсируются, так как они связаны с производственной деятельностью, а судами неучтены положения ст. 188 Трудового кодекса Российской Федерации.

Однако суд кассационной инстанции оснований для изменения судебных актов в данном случае также не находит.

Согласно п. 3 ст. 217 Кодекса не подлежат налогообложению все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов).

При оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы в доход, подлежащий налогообложению, не включаются суточные, выплачиваемые в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы по оплате услуг связи.

Отношения, связанные с краткосрочными командировками, регулируются Инструкцией от 07.04.1988 N 62 "О служебных командировках в пределах СССР", утвержденной Министерством финансов СССР, Государственным комитетом СССР по труду и социальным вопросам и Всесоюзным Центральным Советом Профессиональных Союзов. В частности, служебной командировкой признается поездка работника по распоряжению руководителя организации на определенный срок в другую местность для выполнения служебного поручения вне места его постоянной работы, что также согласуется с положениями ст. 166 Трудового кодекса Российской Федерации.

При командировках в такую местность, откуда командированный имеет возможность ежедневно возвращаться к месту своего постоянного жительства, суточные (надбавка взамен суточных) не выплачиваются. Вопрос о том, может ли работник ежедневно возвращаться из места командировки к месту своего постоянного жительства, в каждом конкретном случае решается руководителем объединения, предприятия, учреждения, организации, в которой работает командированный, с учетом дальности расстояния, условий транспортного сообщения, характера выполняемого задания, а также необходимости создания работнику условий для отдыха.

Служебные поездки работников, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, служебными командировками в соответствии с положениями ст. 166 Трудового кодекса

Российской Федерации не признаются.

В данном случае, судами установлено и материалами дела подтверждается, что в нарушение ст. 166 Трудового кодекса Российской Федерации и п. 15 вышеназванной Инструкции, предприниматель выплатил суточные работникам, которые выезжали в другие населенные пункты и в тот же день возвращались к месту своего проживания.

В целях исключения из налогооблагаемой базы расходов на оплату услуг связи, в соответствии с п. 3 ст. 217 Кодекса, должен быть соблюдены следующие условия - расходы должны быть фактически произведены и документально подтверждена их целевая направленность.

Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений.

В данном случае суды установили, что предпринимателем не представлены документы, подтверждающие служебный характер переговоров работников предпринимателя по мобильным телефонам, а также их связь с деятельностью налогового агента.

Исходя из этого судами сделан правильный вывод со ссылкой на п. 3 ст. 217 Кодекса, что данные выплаты подлежат включению в налогооблагаемую базу для исчисления налоговым агентом НДФЛ.

Кроме того, предприниматель считает, что, применяя профессиональный вычет по НДФЛ в размере 20 % от суммы дохода, апелляционный суд неправомерно не применил это же правило в отношении ЕСН.

Между тем предприниматель не учитывает, что положения права, положенные в основу данного вывода судом апелляционной инстанции регулируют лишь порядок исчисления НДФЛ. Глава 24 Кодекса, регулирующая порядок исчисления ЕСН не содержит аналогичных норм права. Рассматриваемый довод подателя жалобы, отклоняется, поскольку основан на неправильном толковании норм материального права.

При таких обстоятельствах, руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.01.2009 по делу N А50-12940/2008-А14 Арбитражного суда Пермского края оставить без изменения, кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Мейлера Александра Петровича - без удовлетворения.