Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 19 мая 2009 г. N Ф09-3062/09-С3 Обществу неправомерно доначислены НДС и налог на прибыль, поскольку из акта проверки и решения инспекции суды не усмотрели, каким образом инспекцией определен размер налоговых обязательств, вменяемых налогоплательщику, в акте проверки и в решении налогового органа лишь указано на то, что налогоплательщик не подтвердил расходы по сделке с контрагентами, между тем, в акте проверки и в решении налогового органа отсутствуют данные о том, что учет налогоплательщиком спорных расходов привел к неуплате налога на прибыль, отсутствуют данные о доходах, полученных налогоплательщиком (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 19 мая 2009 г. N Ф09-3062/09-С3

Дело N А47-2357/2008АК-27

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего Токмаковой А.Н., судей Глазыриной Т.Ю., Дубровского В.И.,

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Инспекции федеральной налоговой службы по Центральному району г. Оренбурга (далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 08.09.2008 по делу N А47-2357/2008АК-27 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.02.2009 по тому же делу.

В судебном заседании принял участие представитель инспекции - Поздняков М.О. (доверенность от 05.03.2009 N 03-09/03422).

Представитель общества с ограниченной ответственностью "Мега-Н" (далее - общество, налогоплательщик), надлежаще извещенного о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы, в судебное заседание не явился.

Общество обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением о признании недействительными решения инспекции от 31.03.2008 N 7638 в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС), налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафов.

Решением суда первой инстанции от 08.09.2008 (судья Шабанов Т.В.) заявленные требования удовлетворены. Решение инспекции признано недействительным в части начисления налоговых санкций на основании п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) за неуплату налога на прибыль в сумме 518468 руб. 82 коп., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 414535 руб. 20 коп., пеней по налогу на прибыль в сумме 452277 руб. 08 коп., НДС - 499409 руб. 29 коп., предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль в сумме 2592344 руб. 07 коп., НДС - 2072676 руб. На налоговый орган возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и охраняемых законом интересов налогоплательщика. Обеспечительные меры по делу отменены. С инспекции в пользу общества взыскана сумма 2000 руб. в возмещение расходов по уплате государственной пошлины.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.02.2009 (судьи Степанова М.Г., Арямов А.А., Плаксина Н.Г.) решение суда оставлено без изменений.

В жалобе, поданной в Федеральный арбитражный суд Уральского округа, инспекция просит отменить судебные акты в части удовлетворения требований о признании недействительным решения инспекции, в удовлетворении требований отказать.

Инспекция ссылается на нарушение судами норм процессуального права - ст. 71, ч. 1 ст. 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, так как представленные инспекцией доказательства исследованы не полном объеме и не в совокупности.

Общество отзыв на кассационную жалобу не представило.

В силу ч. 1 ч. 286 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено названным Кодексом.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки общества за 2005-2006 гг. принято решение от 31.03.2008 N 7638, согласно которому общество привлечено к ответственности на основании п. 1 ст. 122 Кодекса за занижение налоговой базы по НДС в виде штрафа в сумме 414535 руб. 20 коп., по налогу на прибыль организаций в виде штрафа в сумме 518468 руб. 82 коп., по ст. 123 Кодекса за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 468 руб. Налогоплательщику также доначислены НДС в размере 2072676 руб., налог на прибыль организаций в размере 2592344 руб. 07 коп., единый социальный налог в размере 2080 руб., страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в сумме 1120 руб. и пени за несвоевременную уплату налогов в размере 951834 руб. 36 коп., в том числе по НДС - 499409 руб. 29 коп., по налогу на прибыль организаций - 452277 руб. 08 коп., налогу на доходы физических лиц - 147 руб. 99 коп.

Основанием для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, доначисления НДС и пени послужили выводы налогового органа о неправомерном предъявлении обществом к вычету сумм НДС по счетам-фактурам, выставленным ему обществом с ограниченной ответственностью "Строймехтранс" (далее - ООО "Строймехтранс"). С данной организацией налогоплательщиком заключен договор субподряда N 1 от 21.06.2005 на выполнение работ по содержанию автомобильных дорог общего пользования. Вывод инспекции основан на том, что данная организация, согласно встречной проверке, по указанному в учредительных документах адресу не находится, ее местонахождение не известно, не представляет бухгалтерскую и налоговую отчетность. Кроме того, инспекция исходила из отсутствия у контрагента технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств для выполнения работ по договору. Указанные обстоятельства квалифицированы инспекцией как несоблюдение требований, установленных п. 1, 5 ст. 169, п. 2 ст. 171 Кодекса, злоупотребление правом на налоговый вычет и возмещение НДС, получение необоснованной налоговой выгоды.

Основанием для доначисления налога на прибыль организаций, соответствующих сумм штрафа и пени явились выводы налогового органа о занижении обществом налоговой базы на сумму 10801433 руб. 64 коп. в результате не соответствующего условиям, предусмотренным п. 1 ст. 252 Кодекса, включения в состав расходов суммы, уплаченной ООО "Строймехтранс" по указанному договору - 1786417 руб. 58 коп., и суммы 8809931 руб. 31 коп., уплаченной ООО обществу с ограниченной ответственностью "Омега" (далее - ООО "Омега") по договору на оказание услуг - предоставление грейдера. Данное имущество согласно встречной проверке у ООО "Омега" отсутствует. Кроме того, ООО "Мега-Н" и ООО "Омега" являются взаимозависимыми лицами.

Удовлетворяя заявленные требования, суды исходили из того, что обществом соблюден порядок применения вычетов по НДС, подтверждена обоснованность расходов, инспекцией не доказано совершение операций с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

В соответствии с п. 4 ст. 166 Кодекса (в редакции, действовавшей в проверяемые налоговые периоды) общая сумма НДС исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подп. 1, 2, 3 п. 1 ст. 146 Кодекса, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

В силу п. 1 и 2 ст. 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Кодекса, на установленные налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления.

Согласно п. 1 ст. 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, при условии принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Из приведенных положений следует, что право на вычет по НДС возникает при соблюдении следующих условий: приобретения товаров (работ, услуг) для использования в деятельности, облагаемой налогом на добавленную стоимость или для перепродажи; принятие товаров на учет, наличие надлежащим образом оформленного счета-фактуры поставщика, фактическая оплата товара (работ, услуг) с налогом на добавленную стоимость.

Согласно п. 1 ст. 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, основным критерием определения расходов является стремление налогоплательщика при производстве затрат приобрести результат, использование которого в дальнейшем способно принести экономическую выгоду. При этом обоснованность расходов должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (п. 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды").

Судами установлено, что в целях подтверждения права на вычет по НДС обществом представлены договоры субподряда от 21.06.2005 N 1, от 20.04.2006 N 1, копии счетов-фактур от ООО "Строймехтранс", составленные с соблюдением требований ст. 169 Кодекса, акты о приемке выполненных работ, подтверждающие принятие и оприходование работ.

Согласно имеющимся в материалах дела актам приемки выполненных работ ООО "Строймехтранс" выполнены, а ООО "Мега-Н" приняты работы по ремонту асфальтобетонного покрытия дорог улично-дорожной сети г. Оренбурга: ул. Юных Ленинцев, ул. Промышленная, ул. Салмышская, ул. Базовая, ул. Заводская, ул. Державина, ул. Братская, а также территориальных автодорог Сакмарского района Оренбургской области.

Участки автомобильных дорог, на которых осуществлялись ремонтные работы ООО "Строймехтранс", поименованы в актах о приемки выполненных работ, составленных между государственным унитарным предприятием "Оренбургремдорстрой" и ООО "Мега-Н", между государственным учреждением "Главное управление дорожного хозяйства Оренбургской области" и государственным унитарным предприятием "Оренбургремдорстрой".

Письма генеральных подрядчиков - государственного учреждения "Главное Управление дорожного хозяйства Оренбургской области" от 13.06.2008, государственного унитарного предприятия Оренбургской области "Оренбургремдорстрой" от 21.08.2008 - подтверждают факт выполнения работ по ремонту дорог в полном объеме за счет средств областного бюджета через государственное учреждение "Главное управление дорожного хозяйства Оренбургской области". Объем выполненных работ, указанных в актах выполненных работ подрядчика государственным унитарным предприятием "Оренбургремдорстрой" и субподрядчика ООО "Мега-Н", полностью соответствует объему работ, принятому налогоплательщиком у ООО "Строймехтранс".

С учетом отмеченного суды отклонили довод инспекции о нереальности сделки.

Инспекция в кассационной жалобе указывает, что объем работ, принятых налогоплательщиком от ООО "Строймехтранс", превышает объем работ, принятых от налогоплательщика государственным унитарным предприятием "Оренбургремдорстрой". Также судами не дана оценка протоколам опроса жителей, свидетельствующим об отсутствии работ. Перечисленное свидетельствует о противоречивости представленных налогоплательщиком документов.

Кроме того, инспекция оспаривает вывод судов об оплате работ, ссылаясь на отсутствие в материалах дела платежных поручений в счет оплаты по договору N 1 от 21.06.2005 на сумму 1500000 руб., различное основание платежа в платежном поручении N 68 от 04.05.2006 на сумму 590000 руб. и акте, указание в договоре об уступке требования не соответствующей действительности даты договора субподряда N 1.

Вывод о расчете путем взаимозачета инспекция считает необоснованным, так как из содержания писем контрагента следует, что имел место не взаимозачет, а выполнение работ с использованием материала заказчика, письма об отпуске материалов в счет взаиморасчетов не могут служить оправдательными документами, так как односторонне подписаны, не содержат конкретной суммы стоимости материалов.

Инспекция помимо изложенного считает, что судом апелляционной инстанции необоснованно приобщены к материалам дела акты сверки расчетов налогоплательщика с ООО "Строймехтранс", так как эти акты не были представлены ни при налоговой проверке, ни в суд первой инстанции.

Суды пришли к выводу о соблюдении налогоплательщиком требований ст. 252 Кодекса при включении в состав расходов сумм, уплаченных ООО "Омега", поскольку согласно вышеуказанному договору ООО "Омега" предоставило ООО "Мега-Н" грейдер и выставило счет-фактуру N 3 от 29.09.2006, которая оплачена налогоплательщиком в полном объеме платежными поручениями N 99 от 08.08.2006, N 133 от 25.09.2006, N 163 от 22.11.2006, N 19 от 20.02.2007.

Судами признана доказанной экономическая обоснованность расходов, так как аренда грейдера была вызвана производственной необходимостью.

По договору N 01-557 от 15.05.2006 на оказание услуг, заключенным между ООО "Мега-Н" и государственным предприятием Оренбургской области "Оренбургское дорожное ремонтно-строительное управление", названное предприятие оказывает услуги по предоставлению железнодорожного подъездного пути для разгрузки складирования, хранения и последующей погрузке на автотранспорт щебня общества. Указанный договор действовал до 01.07.2006. Как следует из справки об остатках щебня, фактически щебень хранился на базе предприятия до декабря 2006 г., для перевалки щебня общество обязано было предоставить предприятию автогрейдер, чтобы обеспечить хранение собственного щебня.

Ссылка налогового органа на взаимозависимость общества и ООО "Омега", отклонена апелляционным судом, так как налоговым органом не представлено доказательств с неопровержимостью свидетельствующих о том, что данные обстоятельства оказали влияние на условия или экономические результаты деятельности общества.

Инспекция оспаривает выводы судов об экономической оправданности расходов, считает расходы завышенными, расчетным путем определяя возможную стоимость услуги.

Суд кассационной инстанции отмечает, что материалы дела приняты судами в качестве доказательств с соблюдением требований ст. 64, 65, 66, 67, 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, доказательства оценены судами и признаны достаточными в соответствии со ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В силу ст. 286, ч. 2 ст. 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд кассационной инстанции не вправе переоценивать установленные судами фактические обстоятельства.

Согласно ст. 65 и п. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания соответствия оспариваемого решения закону, а также наличия обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на налоговый орган.

Судом апелляционной инстанции установлено, что акт выездной налоговой проверки и решение о привлечении к налоговой ответственности не отвечают требованиям подп. 12 п. 3 ст. 100, п. 8 ст. 101 Кодекса, условиям подп. 1.11, 3.2 Инструкции от 10.04.2000 N 60 "О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах".

В соответствии с подп. 12 п. 3 ст. 100 Кодекса в акте налоговой проверки должны быть указаны документально подтвержденные факты нарушения законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых.

В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемого к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылками на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф (п. 8 ст. 101 Кодекса).

В нарушение указанных положений в акте налоговой проверки от 04.03.2008 N 528 не указана оценка количественного и суммового расхождения между заявленными в налоговых декларациях ООО "Мега-Н" данными, связанными с исчислением и уплатой налогов (сборов), и фактическими данными, установленными в ходе проверки. Соответствующие расчеты не включены в акт выездной налоговой проверки, в материалы дела в виде отдельных документов такие расчеты не представлены, как не представлены и налоговые декларации по НДС, налогу на прибыль за проверяемый период.

Налоговым органом доначислен НДС в связи с непринятием налоговых вычетов по сделке с ООО "Строймехтранс" и ООО "Омега".

Исходя из положений ст. 166, ст. 173 Кодекса непринятие сумм налоговых вычетов не к приводит автоматическому образованию недоимки на ту же сумму и не может быть квалифицировано в качестве неуплаченного (не полностью уплаченного в бюджет налога), поскольку сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов общая сумма налога, исчисленная с определенной налогоплательщиком налоговой базы.

Из акта проверки и решения инспекции не представляется возможным установить, каким образом инспекцией определен размер налоговых обязательств, вменяемых налогоплательщику по каждому правонарушению и в разрезе налоговых периодов, в акте проверки и в решении инспекции не сделаны ссылки на налоговые декларации, инспекцией не представлены в материалы дела налоговые декларации, в обеспечение доказательств вменяемого правонарушения, в результате чего невозможно установить, что непринятие налоговых вычетов привело к образованию недоимки, в сумме, предъявленной к уплате налогоплательщику.

В соответствии со ст. 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций является прибыль, полученная налогоплательщиком.

Под прибылью признается для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Из акта проверки и решения инспекции суды не усмотрели, каким образом инспекцией определен размер налоговых обязательств, вменяемых налогоплательщику. В акте проверки и в решении налогового органа лишь указано на то, что налогоплательщик не подтвердил расходы по сделке с ООО "Строймехтранс" и ООО "Омега", между тем, в акте проверки и в решении налогового органа отсутствуют данные о том, что учет налогоплательщиком спорных расходов привел к неуплате налога на прибыль, отсутствуют данные о доходах, полученных налогоплательщиком, и о том, что непринятие спорных расходов могло уменьшить налоговые обязательства налогоплательщика.

При таких обстоятельствах суды сделали вывод, что инспекция не установила обстоятельства совершения налогоплательщиком налогового правонарушения и не доказала совершение налогоплательщиком вменяемого правонарушения.

С учетом отмеченного оснований для отмены судебных актов не имеется.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда Оренбургской области от 08.09.2008 по делу N А47-2357/2008АК-27 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.02.2009 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу Инспекции федеральной налоговой службы по Центральному району г. Оренбурга - без удовлетворения.