Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 30 июня 2009 г. N Ф09-4327/09-С2 Суд признал обоснованным доначисление налога на добавленную стоимость, поскольку при получении товаров, впоследствии возвращенных продавцу, покупатель их принял к бухгалтерскому учету, однако возврат указанных товаров произвел без оформления соответствующих счетов-фактур, что исключило возможность применения налоговых вычетов продавцом (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 30 июня 2009 г. N Ф09-4327/09-С2

Дело N А50-15245/2008-А17

ГАРАНТ:

См. также Определение Высшего Арбитражного суда РФ от 23 октября 2009 г. N ВАС-14537/09

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего Татариновой И.А., судей Меньшиковой Н.Л., Кангина А.В.,

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу закрытого акционерного общества "Металлист - Пермские моторы" (далее - общество, налогоплательщик) на постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.03.2009 по делу N А50-15245/2008-А17 Арбитражного суда Пермского края.

Лица; участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители общества -Попова С.Н. (доверенность от 03.03.2009 N 376/40), Зубулина Н.Н. (доверенность от 26.02.2009 N 376).

Представители Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Пермскому краю (далее - инспекция, налоговый орган) и Управления Федеральной налоговой службы по Пермскому краю, привлеченного к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, в судебное заседание не явились.

Общество обратилось в Арбитражный суд Пермского края с заявлением (с учетом уточнений в порядке, определенном ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе с учетом отказа от части заявленных требований) о признании решения налогового органа от 16.06.2008 N 15-31/5/2077 недействительным в части доначисления к уплате в бюджет налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за октябрь 2006 г., февраль, апрель - июль, сентябрь, октябрь 2007 г., единого социального налога (далее - ЕСН) за 2004-2006 г., страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за 2005-2006 г., соответствующих пеней и применения ответственности: по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) - за неуплату в бюджет НДС, ЕСН; по ст. 27 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Федеральный закон от 15.12.2001 N 167-ФЗ) - за неуплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в Пенсионный фонд Российской Федерации.

Оспариваемое решение вынесено по результатам выездной налоговой проверки, которой установлены факты неправомерного предъявления к вычету НДС после корректировки в бухгалтерском учете операций по реализации товаров, возвращенных покупателем. По мнению налогового органа, у налогоплательщика отсутствует право на заявленные налоговые вычеты в отсутствие соответствующих счетов-фактур, подлежавших оформлению покупателем при возврате товаров, ранее принятых к бухгалтерскому учету покупателя при их получении от поставщика.

Кроме того, налоговым органом выявлено занижение налоговой базы по ЕСН за 2004-2006 г. и базы для исчисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за 2005-2006 г. на суммы:

выплаченных компенсаций за неиспользованные отпуска прошлых лет, не связанные с увольнением работников;

премий, выплаченных обществом своим работникам;

частичной компенсации работникам затрат, связанных с проездом на работу и обратно.

Решением суда первой инстанции от 18.12.2008 (судья Алексеев А.Е.) заявленные требования общества удовлетворены. Решение инспекции от 16.06.2008 N 15-31/5/2077 признано недействительным в части доначисления к уплате в бюджет НДС в сумме 661447 руб. 09 коп., ЕСН в сумме 53242 руб. 54 коп., страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 9455 руб. 35 коп., начисления соответствующих пеней и штрафов. В части, касающейся требований, в отношении которых налогоплательщик заявил об отказе от иска, производство по делу прекращено на основании п. 4 ч. 1 ст. 150 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.03.2009 (судьи Гулякова Г.Н., Грибиниченко Л.Г., Голубцов В.Г.) решение суда первой инстанции отменено в части признания оспариваемого решения инспекции недействительным в части доначисления НДС в сумме 661447 руб. 09 коп., доначисления ЕСН и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование с сумм выплаченных премий, начисления соответствующих пеней и штрафов по п. 1 ст. 122 НК РФ. В указанной части в удовлетворении заявленных требований отказано. В остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменений.

В жалобе, поданной в Федеральный арбитражный суд Уральского округа, общество просит постановление суда апелляционной инстанции отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований, ссылаясь на несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела.

Изучив доводы кассационной жалобы, суд кассационной инстанции не усмотрел оснований для отмены обжалуемого судебного акта.

В силу п. 1 ст. 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в порядке, предусмотренном ст. 166 Кодекса, на установленные ст. 171 налоговые вычеты.

Согласно п. 5 ст. 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога, предъявленные продавцом покупателю и уплаченные продавцом в бюджет при реализации товаров, в случае возврата этих товаров (в том числе в течение действия гарантийного срока) продавцу или отказа от них. Вычетам подлежат также суммы налога, уплаченные при выполнении работ (оказании услуг), в случае отказа от этих работ (услуг).

В соответствии с п. 4 ст. 172 Кодекса вычеты сумм налога, указанных в п. 5 ст. 171 Кодекса, производятся в полном объеме после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров или отказом от товаров (работ, услуг), но не позднее одного года с момента возврата или отказа.

В силу пункта 1 статьи 172 Кодекса вычеты сумм налога на добавленную стоимость производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров, после принятия на учет этих товаров.

Порядок применения отмеченных выше норм Кодекса и оформления операций, связанных с возвратом товаров покупателем продавцу, изложен в письме Министерства финансов Российской Федерации от 07.03.2007 N 03-07-15/29 (далее - письмо Минфина России от 07.03.2007 N 03-07-15/29), содержащем ссылку на соблюдение условий, предусмотренных Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС, утвержденными постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 (далее - Правила).

Согласно письму Минфина России от 07.03.2007 N 03-07-15/29 в случае возврата продавцу товаров, принятых на учет покупателем, являющимся налогоплательщиком НДС, покупатель при отгрузке возвращаемых товаров, принятых им на учет, обязан в порядке, установленном п. 3 ст. 168 Кодекса, выставить продавцу этих товаров соответствующий счет-фактуру и второй экземпляр счета-фактуры зарегистрировать в книге продаж в соответствии с п. 16 Правил, при этом счет-фактура, полученный продавцом товаров от покупателя, подлежит регистрации в книге покупок по мере возникновения права на налоговые вычеты в порядке, установленном ст. 172 Кодекса.

Таким образом, право на вычет суммы НДС, уплаченной в бюджет с реализации товара, возникает у продавца с момента получения счета-фактуры, который обязан выставить покупатель, принявший на учет товар.

В случае возврата продавцу товаров, не принятых на учет покупателем, являющимся налогоплательщиком НДС, применение продавцом вычета сумм НДС, уплаченных в бюджет с реализации товара, обусловлено корректировкой первоначально выставленного покупателю счета-фактуры.

Корректировка первоначально выставленного покупателю счета-фактуры производится в соответствии с п. 29 Правил, предусматривающим, что налогоплательщик имеет право вносить в счета-фактуры исправления, которые должны быть заверены подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты внесения исправления. В связи с этим при возврате продавцу не принятых на учет покупателем товаров в экземпляры счетов-фактур продавца и покупателя, выставленные при отгрузке товаров, продавцу необходимо внести исправления, предусматривающие корректировку количества и стоимости отгруженных товаров. Указанные исправления вносятся продавцом в счет-фактуру на дату принятия на учет товаров, возвращенных покупателем. При этом в исправленном счете-фактуре следует дополнительно указать количество и стоимость возвращенных товаров. Согласно п. 5 ст. 171 Кодекса счет-фактура, зарегистрированный продавцом в книге продаж при отгрузке товаров, регистрируется в книге покупок продавца в части стоимости возвращенных товаров по мере возникновения права на налоговые вычеты в порядке, установленном ст. 172 Кодекса.

Вопрос о соответствии приведенной в письме от 07.03.2007 N 03-07-15/29 позиции Министерства финансов Российской Федерации положениям п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 154, п. 1 ст. 169, п. 1 и 5 ст. 171, п. 1 и4 ст. 172, п. 1 ст. 173 Кодекса исследован Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации при рассмотрении дела N 11461/08 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Юридическая фирма "Паршиков, Порт и Лобач" о признании недействующими пунктов 1 и 2 письма Минфина России от 07.03.2007 N 03-07-15/29. Решением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации по указанному делу, принятым 30.09.2008, указанная позиция признана соответствующей Налоговому кодексу Российской Федерации.

На основании имеющихся в деле доказательств, исследованных согласно требованиям, предусмотренным ст. 65, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции установлено, что спорные вычеты по НДС заявлены обществом после корректировки в бухгалтерском учете операций по реализации товаров, возвращенных покупателем.

Вместе с тем, при исследовании доказательств, имеющихся в материалах дела, апелляционным судом установлено, что при получении товаров, впоследствии возвращенных продавцу, покупатель принял указанные товары к бухгалтерскому учету, однако, возврат указанных товаров произвел без оформления соответствующих счетов-фактур.

Таким образом, апелляционным судом установлено, что операции, связанные с возвратом товаров покупателем продавцу, оформлены сторонами сделки с нарушением установленного порядка, что исключило возможность применения соответствующих налоговых вычетов продавцом.

Фактические обстоятельства дела, касающиеся отказа в признании обоснованными спорных налоговых вычетов по НДС, судом апелляционной инстанции установлены и исследованы в полном объеме, представленным сторонами доказательствам дана надлежащая правовая оценка, выводы суда о применении норм налогового законодательства соответствуют материалам дела.

Ссылка общества на отсутствие у него сведений о принятии товаров к бухгалтерскому учету покупателя, состоявшемся до совершения операции по возврату товаров обществу, судом кассационной инстанции не принимается, поскольку возвращенные товары отгружались покупателем продавцу с оформлением товарных накладных по форме N ТОРГ-12 (ОКУД 0330212), имеющихся в материалах дела, заверенных круглой печатью покупателя и складскими штампами.

Следует отметить, что товарная накладная по форме ТОРГ-12, утвержденной постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132, применяется для оформления продажи (отпуска) товарно-материальных ценностей сторонней организации, при этом составляется в двух экземплярах. Первый экземпляр остается в организации, сдающей товарно-материальные ценности, и является основанием для их списания. Второй экземпляр передается сторонней организации и является основанием для оприходования этих ценностей получателем.

Таким образом, факт оформления покупателем отмеченных выше товарных накладных свидетельствовал о списании возвращенных товаров с бухгалтерского учета покупателя.

При таких обстоятельствах вывод суда апелляционной инстанции о правомерности отказа налогового органа в признании обоснованными спорных налоговых вычетов является правильным.

Фактические обстоятельства дела, касающиеся доначисления ЕСН и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, связанного с занижением налоговой базы на суммы выплаченных премий, также установлены и исследованы судом апелляционной инстанции в полном объеме, выводы суда о применении норм налогового законодательства соответствуют материалам дела.

В соответствии с п. 1 ст. 236 Кодекса объектом налогообложения по ЕСН для налогоплательщиков, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ и оказание услуг.

Положениями п. 3 ст. 236 Кодекса предусмотрено, что указанные в пункте 1 названной статьи Кодекса выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

При этом, согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации, изложенной в Информационном письме от 14.03.2006 N 106, при рассмотрении дел, касающихся правильности определения налоговой базы по ЕСН, необходимо иметь в виду, что п. 3 ст. 236 Кодекса не предоставляет налогоплательщику права выбора, по какому налогу уменьшать налоговую базу на сумму соответствующих выплат. При наличии соответствующих норм в главе 25 Кодекса налогоплательщик не имеет права исключать суммы, отнесенные законом к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, из налоговой базы по ЕСН.

Следует отметить, что согласно ст. 255 Кодекса в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

На основании имеющихся в деле доказательств, исследованных согласно требованиям, предусмотренным ст. 65, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции установлено, что спорные премии выплачивались работникам в связи с добросовестным выполнением трудовых обязанностей, то есть являлись выплатами стимулирующего характера.

Исходя из изложенного, суд пришел к правомерным выводам о том, что указанные выплаты подлежали отнесению к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, вследствие чего подлежали включению в налоговую базу по ЕСН и базу для исчисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

С учетом изложенного обжалуемый судебный акт следует оставить без изменений, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.03.2009 по делу N А50-15245/2008-А17 Арбитражного суда Пермского края оставить без изменений, кассационную жалобу закрытого акционерного общества "Металлист - Пермские моторы" - без удовлетворений.