Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 1 сентября 2009 г. N Ф09-6417/09-С3 Суд признал неправомерным доначисление обществу налога на доходы физических лиц, приняв во внимание недоказанность фактов заключения налогоплательщиком трудовых или гражданских договоров непосредственно с иностранными рабочими, осуществления в их пользу каких-либо выплат в натуральной или денежной форме, а также то, что оплата проезда, проживания рабочих не может рассматриваться как выплата дохода непосредственно рабочим, так как по условиям контрактов является одной из обязанностей юридического лица (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 1 сентября 2009 г. N Ф09-6417/09-С3

Дело N А76-28511/2008-33-837/49

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего Вдовина Ю.В., судей Первухина В.М., Гавриленко О.Л.,

рассмотрел в судебном заседании жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Челябинской области (далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Челябинской области от 20.03.2009 по делу N А76-28511/2008-33-837/49 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.05.2009 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте судебного разбирательства извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители открытого акционерного общества "Совхоз Акбашевский" (далее - общество, налогоплательщик) - Бесчаскина Т.П. (доверенность от 28.10.2008 б/н), Сайдуллина Ф.Р. (доверенность от 04.02.2009 N 67).

Представитель инспекции в судебное заседание не явился.

Общество обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением (с учетом уточнения предмета требования в порядке, предусмотренном ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации) о признании недействительным решения инспекции от 30.09.2008 N 14-23/11424 в части привлечения к налоговой ответственности в виде взыскания штрафов по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) за неуплату единого сельскохозяйственного налога (далее -ЕСХН) в сумме 2031 руб. 40 коп., за неуплату земельного налога в сумме 5553 руб. 80 коп., по ст. 123 Кодекса за неуплату налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 108650 руб., по п. 1 ст. 126 Кодекса в сумме 5400 руб., в части начисления пеней по ЕСХН в сумме 63 руб. 19 коп., по земельному налогу в сумме 5718 руб. 64 коп., по НДФЛ в сумме 512654 руб. 23 коп., в части доначисления ЕСХН в сумме 780 руб., земельного налога в сумме 27770 руб., НДФЛ в сумме 1118468 руб., в части возложения обязанности по представлению уточненных сведений по форме 2-НДФЛ за 2006-2007 гг. об иностранных рабочих. Неоспариваемую часть налоговых санкций общество просит снизить в 10 раз с учетом смягчающих обстоятельств.

Решением суда от 20.03.2009 (судья Харина Н.Г.) заявленные обществом требования удовлетворены.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.05.2009 (судьи Кузнецов Ю.А., Степанова М.Г., Иванова Н.А.) решение суда оставлено без изменения.

В жалобе, поданной в Федеральный арбитражный суд Уральского округа, инспекция просит решение и постановление отменить, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального и процессуального права. При этом налоговый орган указывает на следующие обстоятельства.

Обществом не исчислен налог за земли, занятые хозяйственными строениями. Данные объекты находятся на балансе налогоплательщика как основные средства. Налог исчислен инспекцией на основании акта на проведение инвентаризации земельных участков под застройками от 02.03.2004.

Общество уменьшило налоговую базу при исчислении ЕСХН за 2006 г. на расходы, понесенные в связи с участием в выставке в сумме 13000 руб. По мнению налогового органа, данные расходы в целях налогообложения не учитываются. Налогоплательщик не представил в инспекцию первичные документы, подтверждающие факт участия в выставке. Уплата денежных средств по платежному поручению за участие в выставке не является основанием для включения в расходы, так как данные расходы не соответствуют критериям, определенным ст. 346.5 Кодекса.

В ходе проверки выявлены случаи привлечения к работе иностранных физических лиц, оплата выполненных работ которым производилась по нарядам. В октябре 2006 г. обществом произведен расчет с рабочими, исчислен и удержан НДФЛ по ставке 13%. Между тем доходы от выполнения трудовых обязанностей подлежат налогообложению по ставке 30% как доходы нерезидентов. Оплата китайским рабочим произведена не в денежном выражении, а овощами. При проверке авансовых отчетов установлено, что за счет средств общества оплачены расходы, связанные с въездом (выездом) китайских работников на территорию Российской Федерации, возмещены суточные, проживание в гостинице, что в соответствии с п. 2 ст. 211 Кодекса является доходом работников, полученным в натуральной форме. В связи с невозможностью удержания НДФЛ из дохода 58 рабочих общество было обязано в течение месяца письменно сообщить об этом в налоговый орган (п. 5 ст. 226 Кодекса). За непредставление в установленный срок налоговым агентом документов или иных сведений, предусмотренных Кодексом или иными актами законодательства о налогах и сборах, п. 1 ст. 126 Кодекса предусмотрена ответственность в виде взыскания штрафа.

Кроме того, налоговый орган возражает против взыскания с него в пользу общества государственной пошлины в сумме 3000 руб. на основании решения суда первой инстанции. При этом инспекция ссылается на положения Федерального закона от 25.12.2008 N 281-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации". Данным Законом п. 1 ст. 333.37 Кодекса дополнен подпунктом 1.1, согласно которому государственные органы, органы местного самоуправления, выступающие по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, в качестве истцов или ответчиков, освобождаются от уплаты госпошлины.

Общество, возражая против доводов инспекции, в представленном отзыве на кассационную жалобу указало, что налоговым органом неправомерно доначислен земельный налог исходя из площади земельных участков, которые находятся не под строениями. Включение в состав расходов, уменьшающих доходы при налогообложении ЕСХН, затрат по рекламе производимых и реализуемых товаров в 2006 г. предусмотрено подп. 20 п. 2 ст. 346.5 Кодекса. По мнению налогоплательщика, расходы, понесенные в связи с участием общества в выставках и ярмарках, относятся к расходам на рекламу в соответствии с п. 4 ст. 264 Кодекса. Все первичные документы, как указывает общество, были предметом налоговой проверки. Между налогоплательщиком и резидентом Китайской Народной Республики Сычуаньским Внешнеэкономическим акционерным обществом заключен контракт на выполнение работ по выращиванию и уборке урожая. Общество полагает, что оно не является налоговым агентом, поскольку китайские рабочие на работу по трудовому договору или договору подряда не принимались, вознаграждение им не начислялось и не выплачивалось.

Проверив доводы налогового органа, изложенные в кассационной жалобе, и материалы дела, суд кассационной инстанции пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, инспекцией была проведена выездная налоговая проверка общества.

По результатам проверки составлен акт от 08.09.2008 N 47-дсп и вынесено решение от 30.09.2008 N 14-23/11424, которым налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности в виде взыскания штрафов по п. 1 ст. 122 Кодекса за неполную уплату ЕСХН в сумме 14976 руб., за неполную уплату земельного налога в сумме 10725 руб., по ст. 123 Кодекса за неправомерное неполное перечисление НДФЛ, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в сумме 750657 руб. 60 коп., по п. 1 ст. 126 Кодекса за непредставление документов в сумме 5400 руб. Кроме того, обществу предложено уплатить доначисленный ЕСХН в сумме 74878 руб., земельный налог в сумме 53626 руб., НДФЛ в сумме 5008132 руб., соответствующие пени за несвоевременную уплату налогов в сумме 1184460 руб. 02 коп., а также представить уточненные сведения по форме 2-НДФЛ об иностранных рабочих за 2006-2007 гг.

Основанием для доначисления ЕСХН в сумме 780 руб. послужили выводы инспекции о неправомерном уменьшении обществом налоговой базы за 2006 г. на расходы в сумме 13000 руб., понесенные в связи с участием в выставке.

Признавая неправомерным доначисление инспекцией ЕСХН за 2006 г. в сумме 780 руб., а также соответствующих пеней и штрафа по п. 1 ст. 122 Кодекса, суд первой инстанции исходил из того, что представленные документы подтверждают экономическую обоснованность понесенных налогоплательщиком затрат, реальность расходов на участие в выставке.

Апелляционный суд счел данные выводы правильными.

В соответствии с подп. 20 п. 2 ст. 346.5 Кодекса при определении объекта налогообложения по ЕСХН налогоплательщики уменьшают полученные ими доходы на расходы на рекламу производимых (приобретаемых) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), товарного знака и знака обслуживания.

В силу абз. 2 п. 3 ст. 346.5 Кодекса расходы, указанные в подп. 20 п. 2 названной статьи, принимаются применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль организаций в соответствии со ст. 264 Кодекса.

Согласно подп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 Кодекса к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, относятся расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках.

Как следует из материалов дела, расходы на участие в выставке подтверждаются счетом-фактурой от 23.08.2006 N 18, договором на участие в выставке от 23.08.2006, счетом от 16.08.2006 N 118, актом от 23.08.2006 N 118, платежным поручением от 22.08.2006 N 77.

Таким образом, выводы судов о правомерности отнесения обществом затрат на участие в выставке на расходы, уменьшающие налоговую базу по ЕСХН, являются обоснованными.

Основанием для доначисления земельного налога послужило исчисление обществом налога только исходя из площади земельных участков, находящихся под строениями, и прилегающих к ним территорий, а не всей площади населенных пунктов.

В соответствии с п. 1 ст. 388 Кодекса плательщиками налога на землю признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения.

Согласно п. 1 ст. 131 Гражданского кодекса Российской Федерации указанные права на земельный участок подлежат государственной регистрации, которая в силу п. 1 ст. 2 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" является единственным доказательством существования зарегистрированного права.

Из правовой позиции, изложенной в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.07.2009 N 54, следует, что плательщиком земельного налога является лицо, которое в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним указано как обладающее правом собственности, правом постоянного (бессрочного) пользования либо правом пожизненного наследуемого владения на соответствующий земельный участок. В связи с этим обязанность уплачивать земельный налог возникает у такого лица с момента регистрации за ним одного из названных прав на земельный участок.

Исследовав полно и всесторонне имеющиеся в материалах дела доказательства в их совокупности в соответствии со ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд признал неправомерным доначисление земельного налога за 2006-2007 гг. в сумме 27770 руб., а также соответствующих пеней и штрафа по п. 1 ст. 122 Кодекса, поскольку налоговый орган не подтвердил, какие именно земельные участки и какой площадью находятся в пользовании общества.

Согласившись с выводами суда первой инстанции, апелляционный суд отметил, что неправомерным является доначисление земельного налога на земельные участки, на которые у общества отсутствовали правоустанавливающие документы и зарегистрированное в установленном порядке право.

Выводы арбитражных судов основаны на правильном применении норм права, соответствуют установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в материалах дела доказательствам.

Основанием для доначисления НДФЛ в сумме 1118468 руб. за 2005-2007 гг. послужили выводы налогового органа о неправомерности исчисления налога по ставке 13%, тогда как доходы на территории Российской Федерации иностранных работников, не являющихся налоговыми резидентами, подлежат налогообложению по ставке 30%.

Не усмотрев наличие обязанностей налогового агента, арбитражный суд удовлетворил требования общества по названному эпизоду, а также признал необоснованным привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности по ст. 123, 126 Кодекса.

Согласно п. 1 ст. 226 Кодекса российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 224 Кодекса.

При этом исчисление сумм и уплата налога производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент.

Арбитражным судом установлено и материалами дела подтверждается, что между обществом (заказчик) и Сычуаньским Внешнеэкономическим акционерным обществом (исполнитель) в 2005-2007 гг. заключены контракты о проведении исполнителем работ по выращиванию и уборке урожая овощей и картофеля на землях заказчика, который обязался оплатить выполненные работы.

В соответствии с условиями данных контрактов в обязанности исполнителя входило направление в Россию бригадиров и рабочих, уплата соответствующих налогов; обязанностью заказчика являлось оформление проездных документов на въезд, проживание и выезд работников исполнителя на территории Российской Федерации.

Оплата выполненных работ осуществлялась путем перечисления денежных средств исполнителю на расчетный счет, а также поставкой в его адрес натуральной продукции.

С учетом изложенного, принимая во внимание недоказанность фактов заключения налогоплательщиком трудовых или гражданских договоров непосредственно с китайскими рабочими, осуществления в их пользу каких-либо выплат в натуральной или денежной форме, а также то, что оплата проезда, проживания рабочих не может рассматриваться как выплата дохода непосредственно рабочим, так как по условиям контрактов является одной из обязанностей общества, суды сделали правильные выводы о том, что доход, исходя из которого инспекцией исчислен НДФЛ, является оплатой по контрактам, заключенным с Сычуаньским Внешнеэкономическим акционерным обществом.

Следовательно, общество не несет обязанностей налогового агента и не может быть привлечено к ответственности по ст. 123, 126 Кодекса.

При отсутствии обязанности исчислять и удерживать НДФЛ ошибочное отражение в бухгалтерском учете сумм оплаты по контрактам в качестве дохода каждого рабочего и представление в инспекцию справок 2-НДФЛ не являются правонарушением.

Таким образом, выводы судов об отсутствии у инспекции оснований для доначисления обществу спорных сумм НДФЛ и пеней, являются верными.

Нарушений норм материального или процессуального права, являющихся в силу ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием для отмены судебных актов, кассационным судом не установлено.

Довод налогового органа о неправомерности взыскания с него в пользу общества государственной пошлины в сумме 3000 руб. на основании решения суда первой инстанции исследован судом апелляционной инстанции, ему дана надлежащая правовая оценка, основания для переоценки у суда кассационной инстанции в соответствии со ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации отсутствуют.

При таких обстоятельствах решение и постановление являются законными. Оснований для удовлетворения кассационной жалобы не имеется.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 20.03.2009 по делу N А76-28511/2008-33-837/49 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.05.2009 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Челябинской области - без удовлетворения.