Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 30 сентября 2009 г. N Ф09-7373/09-С3 Истцу правомерно доначислен налог, уплачиваемый в связи с применением УСН, поскольку необоснованное завышение расходов по приобретенным товарам, уменьшающих налог, уплачиваемый в связи с применением УСН, подтверждено, правомерность доначисления сумм налога, пеней за спорный налоговый период инспекцией доказана, кроме того, позиция налогового органа не противоречит позиции Министерства финансов Российской Федерации (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 30 сентября 2009 г. N Ф09-7373/09-С3

Дело N А50П-258/2009

ГАРАНТ:

См. также Определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 3 ноября 2009 г. N ВАС-15071/09

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего Анненковой Г.В., судей Дубровского В.И., Гусева О.Г.,

рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы индивидуального предпринимателя Долдина Виталия Александровича (далее - предприниматель, налогоплательщик) и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Пермскому краю (далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Пермского края - постоянное судебное присутствие Арбитражного суда Пермского края в г. Кудымкаре от 29.05.2009 по делу N А50П-258/2009 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.07.2009 по тому же делу.

В судебном заседании приняли участие представители:

инспекции - Хозяшева Л.В. (доверенность от 05.08.2009 N 03-04/13672), Моисеевских С.В. (доверенность от 22.09.2009 N 03-04/16656).

Представители предпринимателя, надлежащим образом извещенного о времени и месте судебного разбирательства путем направления в его адрес копии определения о принятии кассационной жалобы к производству заказным письмом с уведомлением, а также размещения данной информации на официальном сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа, в судебное заседание не явились.

Предприниматель обратился в Арбитражный суд Пермского края -постоянное судебное присутствие Арбитражного суда Пермского края в г. Кудымкаре с заявлением о признании частично недействительным решения инспекции от 22.01.2009 N 5 (далее - решение инспекции).

Решением суда от 29.05.2009 (судья Радостева И.Н.) заявленные требования удовлетворены частично, оспариваемое решение инспекции признано недействительным в части привлечения к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), за неполную уплату налога, уплачиваемого при применении упрощенной системы налогообложения (далее - налог, уплачиваемый в связи с применением УСН), за 2006 год в сумме 403 965 руб. Требование в части признания недействительным решения инспекции о доначислении налога, уплачиваемого в связи с применением УСН (пени), за 2007 год в сумме 23 188 руб. оставлено без рассмотрения. В остальной части в удовлетворении требований отказано.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.07.2009 (судьи Гулякова Г.Н., Богданова Н.А., Грибиниченко О.Г.) решение суда отменено в части отказа в удовлетворении заявленных требований, оспариваемое решение инспекции признано недействительным в части доначисления налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, за 2006 год в сумме 403 965 руб. В остальной части судебный акт оставлен без изменения.

В жалобе, поданной в Федеральный арбитражный суд Уральского округа, предприниматель просит изменить указанные судебные акты в части суммы налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, доначисленного за 2006 год, ссылаясь на техническую ошибку, допущенную судами при принятии решения и постановления. По мнению предпринимателя, доначисленная сумма налога за указанный налоговый период составляет 415 965 руб.

Инспекция в жалобе просит постановление апелляционного суда отменить в части признания недействительным решения инспекции о доначислении налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, за 2006 год в сумме 403 965 руб., указывая на неправильное применение судом ст. 346.15 - 346.17 Кодекса, п. 3 Порядка учета доходов и расходов хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430 (далее - Порядок учета доходов и расходов), неприменение подлежащего применению п. 3 ст. 4 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ), несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела.

В отзыве на кассационную жалобу предприниматель просит постановление суда апелляционной инстанции оставить без изменения, считая его законным и обоснованным.

В судебном заседании представители инспекции поддержали доводы, изложенные в жалобе налогового органа, по жалобе предпринимателя пояснили, что с наличием ошибки суда при определении суммы налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, за 2006 год согласны.

Как следует из материалов дела, в ходе выездной налоговой проверки предпринимателя за период с 01.01.2005 по 31.12.2007 выявлено: занижение дохода в целях исчисления налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, за 2007 год на 80 000 руб., полученных от реализации автомобиля КАМАЗ, используемого в предпринимательской деятельности; завышение расходов в целях исчисления налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, за 2006 -2007 годы в результате неверного определения стоимости реализованных и оплаченных товаров, неперечисление сумм налога на доходы физических лиц за 2005-2007 годы.

По результатам проверки инспекцией составлен акт от 02.12.2008 N 133 и вынесено решение от 22.01.2009 N 5 о привлечении к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122, ст. 123 Кодекса, в виде штрафов в сумме 43 954 руб., предпринимателю начислены пени в сумме 95 990 руб., предложено уплатить недоимку по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, в сумме 439153 руб., в том числе за 2006 год - 415 965 руб за 2007 год -23 188 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Пермскому краю от 13.03.2009 N 18-22/65 по апелляционной жалобе налогоплательщика указанное решение изменено путем отмены доначисления налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, соответствующих пеней и штрафа с дохода, полученного от реализации автомобиля КАМАЗ.

Не согласившись с решением инспекции в части доначисления налога уплачиваемого в связи с применением УСН, в остальной сумме, соответствующих пеней, штрафа, предприниматель обратился в арбитражный суд.

Суд первой инстанции сделал соответствующие выводы: предприниматель неправомерно привлечен к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Кодекса, за неполную уплату налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, за 2006 год; правомерность доначисления сумм указанного налога, соответствующих пеней за 2006 год, инспекцией доказана, в связи с чем частично удовлетворил заявленные требования. Установив, что предпринимателем не соблюден установленный п. 5 ст. 101.2 Кодекса порядок обжалования решения инспекции в части доначисления налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, пеней за 2007 год, заявленные требования в данной части оставил без рассмотрения.

Суд апелляционной инстанции, отменяя решение суда в части отказа в удовлетворении заявленных требований, исходил из наличия противоречия между буквальным пониманием воли законодателя, изложенной в ст. 54, 346.17 (в редакции до 01.01.2006) Кодекса, признал несмотря на ошибки, допущенные предпринимателем, его расчет налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, за 2006 год более верным, расчеты инспекции - явно непропорциональными. Суд применил положения п. 7 ст. 3 Кодекса в совокупности с п. 6 той же статьи. Кроме того, суд отметил отсутствие в материалах дела положения об учетной политике предпринимателя на 2006 год.

Проверив доводы, изложенные в кассационных жалобах, отзыве, суд кассационной инстанции пришел к следующим выводам.

На основании ст. 52 Кодекса налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

В силу п. 1 ст. 346.14 Кодекса при применении упрощенной системы налогообложения объектом налогообложения признаются, в том числе доходы, уменьшенные на величину расходов.

В соответствии с п. 2 ст. 346.17 Кодекса в редакции, действовавшей до 01.01.2006, расходами налогоплательщиков признавались затраты после их фактической оплаты.

Согласно подп. 2 п. 2 ст. 346.17 Кодекса в редакции, действующей с 01.01.2006 (с учетом положений Федерального закона от 21.07.2005 N 101-ФЗ), налогоплательщиками, применяющими упрощенную систему налогообложения, расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, учитываются по мере реализации указанных товаров.

Налогоплательщик вправе для целей налогообложения использовать один из следующих методов оценки покупных товаров: по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО); по стоимости последних по времени приобретения (ЛИФО); по средней стоимости; по стоимости единицы товара.

В ходе налоговой проверки инспекцией установлено, что в 2005 году предприниматель учитывал расходы на приобретение товара в соответствии с п. 2 ст. 346.17 Кодекса и разъяснениями Министерства финансов Российской Федерации, изложенными в письме от 13.05.2005 N 03-03-02-02/70, в полной сумме после их фактической оплаты независимо от времени реализации товаров. За указанный налоговый период расхождений инспекцией не выявлено. Имеющийся остаток товаров на 01.01.2006 в сумме 7 471 771 руб. (по данным книги учета товарно-материальных ценностей за 2005-2007 годы) полностью оплачен поставщикам и учтен налогоплательщиком в расходах 2005 года. Данный факт предпринимателем не оспаривается.

Большой ассортимент товара, невозможность отследить номенклатуру товаров, проданных за месяц, повлекли в 2006 году для предпринимателя невозможность использовать ни один из предложенных в подп. 2 п. 2 ст. 346.17 Кодекса методов оценки покупных товаров.

В связи с тем, что гл. 26.2 Кодекса не предусматривает порядок учета в 2006 году расходов по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, по мере их реализации в случае, если по состоянию на 01.01.2006 налогоплательщик имеет остатки нереализованного товара, приобретенного и оплаченного до 01.01.2006, Министерством финансов Российской Федерации (письма от 28.04.2006 N 03-11-04/2/94, 15.05.2006 N 03-11-04/2/106) предложена методика определения расходов в 2006 году расчетным путем - по формулам на основе продажной стоимости и результатов ежемесячных инвентаризаций.

Предприниматель выбрал иную методику, предложенную журналом "Упрощенка" за 2005 год N 1, которую закрепил в своей учетной политике. Данный факт сторонами не оспаривается. Учет товаров велся в стоимостном выражении.

По результатам проверки расчета расходов, учитываемых для целей налогообложения по формуле, выбранной самим налогоплательщиком, инспекцией установлены расхождения в показателях формулы, повлекшие завышение расходов по приобретенным товарам за 2006 год. Эти обстоятельства послужили основанием для доначисления сумм налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, за указанный налоговый период, соответствующих пеней, штрафа.

Судом первой инстанции установлено и материалами дела подтверждено, что как предпринимателем, так и инспекцией для расчета стоимости покупных товаров, которую можно включить в состав расходов при исчислении налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, применена следующая формула, утвержденная учетной политикой налогоплательщика: где

- расходы по приобретенным товарам, уменьшающие налоговую базу в i-ом п месяце;

- оплата поставщикам по всем товарам за месяц, без налога на добавленнук стоимость,

- 1 - остаток товаров, оплаченных, но не реализованных; - реализованные товары за месяц в продажных ценах; - остаток товаров на конец месяца в продажных ценах; i - номер месяца.

Остаток товаров, оплаченных, но не реализованных в предыдущем месяце, в первый месяц работы будет равен нулю, во все другие месяцы он рассчитывается по формуле:

По состоянию на 01.01.2006 все приобретенные товары предпринимателем оплачены, суммы оплаты учтены в составе расходов при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, за 2005 год. Следовательно, остаток оплаченных, но не реализованных товаров (показатель - 1 в приведенной формуле) на 01.01.2006 принимается равным нулю при расчете расходов за январь 2006 года, во все другие периоды он рассчитывается по формуле:

.

Остаток товаров, установленный расчетным путем и использованный инспекцией при расчетах, соответствует данным книги учета товарно-материальных ценностей налогоплательщика.

Проверив расчеты, произведенные налогоплательщиком и инспекцией, суд признал, что предпринимателем неверно определена сумма остатка товаров на конец месяца (январь) в продажных ценах () и сумма остатка товаров, оплаченных в отмеченном месяце (). Вследствие неправильного определения остатка товара на конец января 2006 года () предпринимателем неверно определены расходы по приобретенным товарам, уменьшающие налоговую базу по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, за последующие месяцы проверяемого периода, так как показатели, рассчитанные за январь, взаимосвязаны с показателями февраля и так далее.

Таким образом, на основании оценки доводов и доказательств, предоставленных сторонами, в их совокупности и взаимосвязи, проверив расчеты налогового обязательства за 2006 год, суд первой инстанции счел, что необоснованное завышение расходов по приобретенным товарам, уменьшающих налог, уплачиваемый в связи с применением УСН, на 2 491 377 руб. 33 коп. подтверждено, правомерность доначисления сумм налога, пеней за спорный налоговый период инспекцией доказана. Суд отметил, что позиция налогового органа не противоречит позиции Министерства финансов Российской Федерации.

Выводы суда апелляционной инстанции данные выводы не опровергают несмотря на наличие определенной сложности в правильном толковании и применении формулы расчета расходов.

Применение апелляционным судом п. 2 ст. 54 Кодекса, п. 13-15 Порядка учета доходов и расходов противоречит п. 3 данного Порядка, в соответствии с которым он не распространяется на доходы индивидуальных предпринимателей, по которым применяется упрощенная система налогообложения, учета и отчетности, предусмотренная для субъектов малого предпринимательства. В силу п. 3 ст. 4 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном гл. 26.2 Кодекса.

Кроме того, суд апелляционной инстанции согласился с позицией инспекции и налогоплательщика о том, что показатель - стоимость оплаченных, но не реализованных товаров на начало предыдущего месяца, по состоянию на 01.01.2006 равен нулю и отметил факт наличия ошибок (неверного отражения показателей), допущенных предпринимателем при определении понесенных расходов.

При таких обстоятельствах выводы суда первой инстанции основаны на материалах дела, исследованных в соответствии с требованиями ст. 65, 71, ч. 4, 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и соответствуют налоговому законодательству. Оснований для переоценки выводов суда в силу ст. 286, ч. 2 ст. 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, а также применения положений п. 7 ст. 3 Кодекса в совокупности с п. 6 указанной статьи Кодекса суд кассационной инстанции не усматривает.

С учетом изложенного постановление суда апелляционной инстанции подлежит отмене.

В жалобе предприниматель указывает, что судебные акты должны быть изменены в связи с допущенной судом первой инстанции технической ошибкой при определении суммы налога, уплачиваемого в связи с применением УСН за 2006 год. Основания для удовлетворения кассационной жалобы отсутствуют.

Согласно ч. 3 ст. 179 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, принявший решение, по заявлению лица, участвующего в деле, судебного пристава - исполнителя, других исполняющих решение арбитражного суда органа, организации или по своей инициативе вправе исправить допущенные в решении описки, опечатки и арифметические ошибки без изменения его содержания. Таким образом, предприниматель вправе обратиться с соответствующим заявлением об исправлении ошибки в арбитражный суд, принявший решение.

В порядке распределения судебных расходов, установленном ч. 1, 3, 5 ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, с предпринимателя подлежит взысканию государственная пошлина по кассационной жалобе в сумме 50 руб.

Руководствуясь ст. 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.07.2009 по делу N А50П-258/2009 Арбитражного суда Пермского края - постоянное судебное присутствие Арбитражного суда Пермского края в г. Кудымкаре отменить.

Оставить в силе решение суда от 29.05.2009.

Взыскать с индивидуального предпринимателя Долдина Виталия Александровича в доход федерального бюджета государственную пошлину по кассационной жалобе в сумме 50 руб.