Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 29 сентября 2009 г. N Ф09-7284/09-С3 Обществу неправомерно доначислен НДС, поскольку судами признаны доказанной реальность исполнения услуг поверенными по договорам, затраты - экономически обоснованными и документально подтвержденными (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 29 сентября 2009 г. N Ф09-7284/09-С3

Дело N А50-1686/2009

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего Жаворонкова Д.В., судей Анненковой Г.В., Гавриленко О.Л.,

рассмотрел в судебном заседании жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Пермскому краю (далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Пермского края от 13.04.2009 по делу N А50-1686/2009 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.06.2009 по тому же делу.

В судебном заседании приняли участие представители:

открытого акционерного общества "Метафракс" (далее - общество, налогоплательщик) - Овеснов А.С. (доверенность от 27.01.2009 N 59/09), Южанинов Е.Л. (доверенность от 27.01.2009 N 59/09);

инспекции - Мальгинова Е.В. (доверенность от 24.02.2009 N 11), Нестеров К.В. (доверенность от 31.12.2008 N 120).

Общество обратилось в Арбитражный суд Пермского края с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 23.10.2008 N 08-31/8/3489 в части доначисления налога на прибыль в сумме 27 414 630 руб. за 2004 г., 19 593 591 руб. 18 коп. за 2005 г., 11 724 039 руб. 16 коп. за 2006 г., начисления соответствующих сумм пеней и налоговых санкций, в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 9 392 163 руб., соответствующих сумм пеней (с учетом уточнения заявленных требований).

Решением суда от 13.04.2009 (судья Данилова С.А.) заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.06.2009 (судьи Полевщикова С.Н., Гулякова Г.Н., Богданова Р.А.) решение суда оставлено без изменения.

В жалобе, поданной в Федеральный арбитражный суд Уральского округа, инспекция просит указанные судебные акты отменить, ссылаясь на неправильное истолкование судами закона, неправильное применение судами норм материального и процессуального права, неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела, несоответствие выводов судов обстоятельствам дела.

По мнению налогового органа, обществом в нарушение ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) необоснованно отнесены в состав прямых расходов документально неподтвержденные затраты по выплате вознаграждений поверенным в сумме 62 405 304 руб. 66 коп. , поскольку представленные обществом документы не подтверждают фактическое исполнение услуг поверенными по договорам. Из материалов дела невозможно установить конкретный вид, характер и объем оказанных услуг поверенными, место и время их оказания. Налогоплательщиком не представлены доверенности, выданные им на поверенных, на право ведения переговоров по вопросам поставки дополнительных объемов природного газа с открытым акционерным обществом "Газпром" (далее - ОАО "Газпром") и обществом с ограниченной ответственностью "Межрегионгаз" (далее - ООО "Межрегионгаз"), а также протоколы переговоров (совещаний) или иные письменные документы, подтверждающие факт переговоров и достигнутый результат. Кроме того, из отчетов агентов по исполнению поручения следует, что поверенными были проведены переговоры с ОАО "Газпром", однако из ответов от ОАО "Газпром" и ООО "Межрегионгаз", полученных инспекцией во время проверки, установлено, что ОАО "Газпром" и ООО "Межрегионгаз" в спорном периоде взаимоотношений с поверенными не имели и поставку газа через них не осуществляли.

Таким образом, по мнению инспекции, отсутствуют документы, подтверждающие тот факт, что решение о выделении дополнительных объемов газа принято в результате работы поверенных. Кроме того, по утверждению налогового органа, общество самостоятельно предпринимало действия для получения газа, что свидетельствует об экономической нецелесообразности услуг поверенных.

Инспекцией также установлено, что ряд поверенных организаций прекратили свою деятельность, часть поменяли место нахождения, другие не представляют налоговую и бухгалтерскую отчетность, не располагаются по юридическим адресам.

Исходя из того, что реальность исполнения договоров поверенными, по мнению инспекции, документально не подтверждена, счета-фактуры, выставленные поверенными в адрес общества с выделенной суммой НДС, не могут являться основанием для принятия сумм НДС, уплаченных в составе стоимости услуг, к вычету согласно ст. 169, 171, 172 Кодекса.

Кроме того, инспекция указала, что перерасчет сумм прямых расходов производился на основании налоговых регистров общества по методике, принятой обществом, при этом из сумм прямых расходов были исключены только расходы на выплату вознаграждений поверенным, иные затраты не исключались.

Расчет отклонения сумм прямых расходов на 27 414 629 руб. в связи с исключением из них стоимости услуг поверенных произведен в приложении N 13 НП, которое было вручено инспекцией обществу с актом проверки. Налогоплательщиком указанный перерасчет не оспорен ни при представлении в налоговый орган возражений, ни при обжаловании решения инспекции в вышестоящий налоговый орган, ни при подаче заявления в суд.

В представленном отзыве общество возражает против доводов инспекции, просит оставить обжалуемые судебные акты без изменения. Налогоплательщик указывает, что доверенности на подтверждение полномочий поверенных не являются документами, наличие которых может подтверждать расходы налогоплательщика в целях исчисления налога на прибыль. Фактически совершение поверенными лицами возложенных на них обязанностей подтверждено иными документами (актами, отчетами, счетами-фактурами, факсограммами, платежными поручениями). Отчеты составлялись поверенными в одностороннем порядке, поэтому поверенные самостоятельно принимали решение о включении в свои отчеты тех или иных фактов и обстоятельств, в том числе, с учетом отнесения их к собственной коммерческой тайне. Поверенные выступали от имени общества как его уполномоченные представители на основании выданных ранее доверенностей, в договорные отношения с ОАО "Газпром", ООО "Пермрегионгаз", ООО "Межрегионгаз" самостоятельно не вступали.

Указанные обстоятельства объясняют отсутствие ссылок в факсограммах ОАО "Газпром" и актах о количестве поданного-принятого газа ООО "Пермрегионгаз" на поверенных лиц и их представителей.

По мнению общества, смена поверенными своего место нахождения, а также прекращение деятельности не свидетельствуют об их недобросовестности в сфере налоговых правоотношений, кроме того, данные действия были совершены этими лицами уже после окончания взаимоотношений с обществом.

Кроме того, по мнению налогоплательщика, налоговые органы не вправе проверять экономическую целесообразность заключаемых сделок.

Общество указывает, что условия налогового вычета, установленные ст. ст. 169, 171, 172 Кодекса, обществом соблюдены. Отказ налогового органа от признания тех или иных затрат в целях налогообложения прибыли не означает автоматического отказа в вычете сумм НДС, относящегося к таким затратам. Кодекс не ставит в зависимость право налогоплательщика на получение налогового вычета от обоснованности отнесения им расходов, связанных с осуществлением им деятельности, к затратам в смысле главы 25 Кодекса. Данный подход соответствует позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Пленума от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговый выгоды".

Налогоплательщик также ссылается на то, что величина отклонения налоговой базы и сумма недоимки по налогу на прибыль в связи с выявленным нарушением в решении инспекции отсутствуют, налоговым органом проверена общая сумма отклонения налоговой базы за 2004 г., соответствующая акту проверки применительно к изложенным в акте обстоятельствам.

Поскольку в акте проверки совершение данного правонарушения отражено не было, налогоплательщик не имел возможности представить возражения в указанной части, тем самым налоговым органом допущено нарушение законных прав общества (п. 14 ст. 101 Кодекса). Изложение существа нарушения со ссылкой на нормы законодательства, а также количественное выражение последствий в описательной части акта проверки не отражено.

Арифметическая ошибка в расчетах прямых расходов является самостоятельным нарушением, не связанным с включением в стоимость газа услуг поверенных по его приобретению. Это также подтверждается тем, что расчет прямых расходов за проверяемый период может быть проведен без допущенных арифметических неточностей как с учетом стоимости услуг поверенных, так и без нее.

Отсутствие суммового выражения последствия указанного нарушения не позволяет, в частности, установить, какая сумма дополнительно начисленного налога на прибыль за 2004 г. относится к услугам поверенных, а какая - к предполагаемой ошибке.

В силу ч. 1 ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено данным Кодексом.

Как следует из материалов дела, инспекцией по результатам выездной налоговой проверки общества по вопросам соблюдения требований налогового законодательства, в том числе, по налогу на прибыль организаций за период с 01.01.2004 по 31.12.2006 и по НДС за период с 01.07.2004 по 31.08.2007 составлен акт от 11.09.2008 N 08-30/3060 дсп и с учетом возражений налогоплательщика вынесено решение о привлечении к налоговой ответственности от 23.10.2008 N 08-31/8/3489 дсп.

Указанным решением обществу, в том числе, предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в общей сумме 16 682 251 руб., недоимку по НДС в сумме 6 965 889 руб. и пени по налогу на прибыль в общей сумме 2 421 173 руб., пени по НДС в сумме 35 698 руб., предложено уменьшить НДС, предъявленный к возмещению из бюджета, в общей сумме 2 443 850 руб., общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль организаций в виде взыскания штрафа в общей сумме 1331079 руб.

Основанием для доначисления налога на прибыль организаций послужили выводы инспекции о том, что затраты по выплате вознаграждения поверенным в сумме 62 405 304 руб. 66 коп. по договорам, отнесенные обществом в состав прямых расходов, являются экономически необоснованными и документально неподтвержденными, реальность исполнения поверенными услуг по договорам не подтверждена, информация, содержащаяся в актах поданного - принятого газа и иные документы, представленные в ходе выездной проверки, не содержат сведений в отношении конкретного вида, характера и объема оказанных услуг поверенными, места и времени их оказания.

Основанием для доначисления НДС послужили выводы инспекции о том, что счета-фактуры, выставленные поверенными в адрес налогоплательщика, не отвечают требованиям подп. 5 п. 5 ст. 169 Кодекса, поскольку реализация услуг, признаваемая объектом обложения НДС, отсутствует, в связи с чем счета-фактуры с выделенными суммами НДС выставлены поверенными неправомерно, оснований для принятия заявленных к вычету 9 392 163 руб. НДС по данным счетам-фактурам не имелось.

Полагая, что вынесенное инспекцией решение в оспариваемой части нарушает его права и законные интересы, общество обратилось в арбитражный суд.

Удовлетворяя заявленные требования, суды исходили из следующего.

Согласно ст. 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В соответствии с п. 1 ст. 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно ст. 9 Федерального закона 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Согласно пункту 3 статьи 1 указанного Закона бухгалтерский учет формируется организациями на основании полной и достоверной информации.

Пунктом 1 ст. 171 Кодекса предусмотрено право налогоплательщика НДС уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Кодекса на установленные ст. 171 Кодекса налоговые вычеты.

Согласно п. 2 ст. 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении:

1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 настоящего Кодекса;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В силу п. 1 ст. 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, докумейтов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п. 3, 6-8 ст. 171 Кодекса.

В соответствии с п. 6 ст. 169 Кодекса счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Согласно п. 2 ст. 169 Кодекса счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Согласно ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами.

Судами установлено, что в течение 2004 - 2006 гг. обществом заключались договоры о привлечении поверенных - организаций, профессионально оказывающих необходимые услуги: обществ с ограниченной ответственностью "Русцентрресурс", "Энергоальянс", "ФинАльфа", "Айленд", "Стратегия Холдинг". Основная деятельность поверенных заключалась в осуществлении переговоров с лицами, в сфере компетенции которых находился вопрос о выделении дополнительных объемов газа, в частности, с ОАО "Газпром" и ОАО "Межрегионгаз", при этом поверенные выступали от имени налогоплательщика на основании выданных доверенностей. Вознаграждение поверенных определялось в процентном отношении из расчета стоимости природного газа, поставку которого обеспечивал поверенный, и составляло 7-10% от стоимости дополнительно поставленного газа.

В качестве документов, подтверждающих расходы по налогу на прибыль и налоговые вычеты по НДС, налогоплательщиком в налоговый орган и в суд представлены договоры, акты поданного - принятого газа, отчеты агента, платежные поручения, факсограммы, счета-фактуры, оформленные в соответствии с нормами действующего законодательства.

Результат, достигнутый в результате переговоров поверенных с ОАО "Газпром" и ОАО "Межрегионгаз", по вопросам, связанным с выделением дополнительных объемов поставки природного газа отражен в отчетах агентов.

Решение ОАО "Газпром" о выделении для общества дополнительных объемов газа подтверждается факсограммами ОАО "Газпром".

Поставка дополнительных объемов природного газа от поверенного обществу подтверждается подписанными актами о количестве поданного - принятого газа, в которых отражены объем, цена, общая стоимость поставленного природного газа, размер вознаграждения поверенного.

Оплата обществом услуг поверенных по договорам осуществлялась безналичным путем, сумма вознаграждения перечислялась обществом на расчетные счета поверенных в российских банках, что подтверждается имеющимися в материалах дела копиями платежных поручений.

Нарушений в оформлении представленных обществом документах по результатам налоговой проверки не установлено. Услуги поверенных использованы обществом в облагаемой НДС деятельности. Счета-фактуры, выставленные поверенными обществу с выделенными суммами НДС, имеют необходимые реквизиты, соответствуют требованиям ст. 169 Кодекса.

На основе всестороннего исследования и оценки в соответствии со ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации документов, имеющихся в материалах дела, судами признана доказанной реальность исполнения услуг поверенными по договорам, затраты - экономически обоснованными и документально подтвержденными. Необходимость привлечения поверенных обусловлена решением обществом проблемы обеспечения поставок необходимых объемов природного газа, а также необходимостью в конкретные периоды времени в получении дополнительных объемов природного газа, являющегося основным сырьем для производства метанола технического, составляющего основную долю продукции налогоплательщика.

Доводы инспекции о том, что затраты на выплату поверенным вознаграждения по договорам экономически необоснованны, поскольку общество самостоятельно направляло заявки в ООО "Пермрегионгаз" и ОАО "Газпром" на поставку дополнительных объемов природного газа, заявки общества по объемам запрашиваемого газа, исходящим номерам, датам их направления идентичны с заявками поверенных, рассмотрены судами и признаны несостоятельными.

Судами установлено, что, несмотря на то, что общество одновременно с поверенными направляло заявки в ООО "Пермрегионгаз" и ОАО "Газпром" на поставку дополнительных объемов природного газа, решение о выделении для налогоплательщика дополнительных объемов газа принято ОАО "Газпром" в результате действий поверенных.

Именно на основании факсограмм, поступивших от ОАО "Газпром" о разрешении дополнительных поставок природного газа для общества, к договору поставки газа от 01.10.2001 N 41-5-1165/01 были заключены дополнительные соглашения между обществом и ООО "Пермрегионгаз", по которым осуществлялось выделение дополнительных объемов природного газа для налогоплательщика.

Довод налогового органа о том, что ряд поверенных прекратили свою деятельность, сменили место нахождение после окончания взаимоотношений с обществом, проверен арбитражным апелляционным судом и обоснованно отклонен с указанием на то, что данные обстоятельства не влияют на реальность исполнения поверенными услуг по договору.

Доводы инспекции о том, что представленные налогоплательщиком документы не подтверждают фактическое исполнение услуг поверенными по договорам, признаны судами несостоятельными, поскольку опровергаются установленными судами фактами.

При таких обстоятельствах суды правомерно признали недействительным оспариваемое решение инспекции в части вывода о занижении налоговой базы по налогу на прибыль в сумме 27 414 630 руб. - за 2004 г., 19 593 591 руб. 18 коп. - за 2005 г., 11 724 039 руб. 16 коп. - за 2006 г., доначисления соответствующих сумм налога, пеней и налоговых санкций, а также вывода о неправомерном заявлении к вычету НДС в сумме 9 392 163 руб. и доначисления соответствующих сумм налога и пеней.

Доводы инспекции о соблюдении ею требований, предъявляемых к процедуре привлечения налогоплательщика к ответственности, предусмотренной по ст. 101 Кодекса, признан судами противоречащим материалам дела.

Судами установлено, что в акте проверки отсутствуют в полном объеме ссылки на обстоятельства, в соответствии с которыми в оспариваемом решении налогоплательщику изменена налоговая база по налогу на прибыль за 2004 г. Поскольку порядок расчета заниженной налоговой базы в сумме 27 414 630 руб., с учетом выявленного расхождения прямых расходов, содержащийся в регистре "Свод прямых расходов за апрель 2004 г." был отражен только в оспариваемом решении налогового органа, а в акте выездной налоговой проверки отсутствовал, суды пришли к выводу о том, что налогоплательщик не мог представить соответствующие возражения, в том числе, прореагировать на техническую ошибку.

Довод инспекции о том, что факт неверного исчисления суммы прямых расходов, содержащихся в регистре "Свод прямых расходов за апрель 2004 года", повлекший занижение налоговой базы по налогу на прибыль за 2004 г., был отражен в материалах проверки и налогоплательщик, получив данные расчеты, имел возможность проверить правильность определения суммы отклонения прямых расходов за каждый отчетный период (месяц), в том числе и за апрель 2004 г., отклонен судом апелляционной инстанции.

Таким образом, судами установлено, что налоговый орган, отражая в акте проверки занижение налоговой базы по налогу на прибыль за 2004 г. в размере 27 414 630 руб., без исследования обстоятельств, на основании которых инспекцией был сделан данный вывод, нарушил положения ст. 101 Кодекса, тем самым лишил налогоплательщика права на защиту своих интересов.

При данных обстоятельствах оснований для удовлетворения кассационной жалобы не имеется.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда Пермского края от 13.04.2009 по делу N А50-1686/2009 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.06.2009 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Пермскому краю - без удовлетворения.