Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 24 августа 2010 г. N Ф09-6744/10-С3 по делу N А07-25289/2009 Истцу неправомерно доначислен единый налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения, поскольку в оспариваемом решении инспекцией не приняты затраты предпринимателя в части, представляющей разницу между расходами, указанными в налоговых декларациях, в книгах учета доходов и расходов, и расходами, определенными инспекцией расчетным путем, при этом обстоятельства, связанные с приобретением предпринимателем вторсырья у физических лиц, не были предметом исследования налогового органа (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 24 августа 2010 г. N Ф09-6744/10-С3 по делу N А07-25289/2009

Дело N А07-25289/2009

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего Токмаковой А.Н., судей Анненковой Г.В., Первухина В.М.,

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 35 по Республике Башкортостан на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 27.02.2010 по делу N А07-25289/2009 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.05.2010 по тому же делу.

В судебном заседании принял участие представитель Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 35 по Республике Башкортостан - Нартдинова Г.Х. (доверенность от 11.01.2010).

Индивидуальный предприниматель Вильданов Фларит Мунирович (далее - предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 35 по Республике Башкортостан (далее - инспекция, налоговый орган) от 03.08.2009 N 308 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения в размере 334 489 руб., взыскания штрафа в сумме 39 550 руб., начисления пеней в размере 38 485 руб. (с учетом уточнения заявленных требований).

Решением суда от 27.02.2010 (судья Искандаров У.С.) требования заявителя удовлетворены.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.05.2010 (судьи Иванова Н.А., Дмитриева Н.Н., Кузнецов Ю.А.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе инспекция просит указанные судебные акты отменить, ссылаясь на несоответствие принятых судебных актов требованиям законности и обоснованности. Указывает на ошибочность вывода судов о нарушении инспекцией подп. 7 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), поясняет, что суммы налога, подлежащие уплате в бюджет предпринимателем, не определены расчетным путем на основании данных по иным аналогичным налогоплательщикам, поскольку налоговым органом использована возможность исчислить сумму налога на основании имеющихся у него сведений о налогоплательщике, а именно: информации о закупочных ценах вторсырья (прайс-листы), об объемах реализации предпринимателем закупленного товара (счета-фактуры, товарные накладные). По мнению инспекции, только в случае отсутствия данных об одной из составляющих для установления величины расходов (цены единицы товара либо объема закупленных товаров) было бы невозможно определить общий размер понесенных предпринимателем расходов. Исходя из буквального толкования подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ следует, что исчисление налогов расчетным путем производится в первую очередь на основании всей информации о данном налогоплательщике и лишь при невозможности ее использования - на основании данных об иных аналогичных налогоплательщиках.

Кроме того, инспекция не согласна с выводом судов о подтверждении предпринимателем расходов на приобретение вторсырья у физических лиц, отмечает, что в ходе налоговой проверки документы, подтверждающие эти расходы не были представлены, представленные же в суд расходно-кассовые ордера содержат недостоверные сведения, так как граждане, поименованные в данных документах в качестве продавцов вторсырья, либо отрицают совершение сделок купли-продажи с предпринимателем, либо физически не могли вступать в хозяйственные взаимоотношения с предпринимателем в проверяемый период (в силу возраста, по причине смерти). Судами не дана оценка протоколам допросов свидетелей - физических лиц, указанных в качестве продавцов вторсырья в представленных расходно-кассовых ордерах.

Отзыв на кассационную жалобу предпринимателем не представлен.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка налогоплательщика по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - единый налог) за период с 01.01.2006 по 31.12.2008, единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности за период с 01.01.2006 по 31.12.2008, налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2006 по 28.02.2009, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2006 по 31.12.2008, земельного налога за период с 01.01.2006 по 31.12.2008, о чем составлен акт от 30.06.2009 N 2857.

По результатам проверки инспекцией вынесено решение от 03.08.2009 N 3088, которым предприниматель привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по земельному налогу за 2006-2008 гг., по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление документов, по п. 1 ст. 122 НК РФ в связи с неполной уплатой единого налога в виде взыскания штрафов в общей сумме 125 727 руб., ему предложено уплатить начисленные пени по единому налогу и земельному налогу в общей сумме 48 665 руб., недоимку по единому налогу и земельному налогу в общей сумме 383 693 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан от 20.10.2009 N 696/16 апелляционная жалоба налогоплательщика удовлетворена частично, решение от 03.08.2009 N 3088 признано незаконным в части доначисления земельного налога за 2006 год в сумме 14 479 руб., за 2007 год в сумме 19 261 руб., начисления соответствующих пеней и штрафа.

Полагая, что решение инспекции в оспариваемой части нарушает его права и законные интересы, предприниматель обратился в арбитражный суд.

Удовлетворяя заявленные требования, суды исходили из того, что налоговым органом не соблюдено правило подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ об использовании при определении сумм налогов расчетным путем данных об иных аналогичных налогоплательщиках. Суды пришли к выводу о документальном подтверждении предпринимателем расходов на приобретение вторсырья у физических лиц. При этом судом отклонены доводы инспекции о несоответствии расходных кассовых ордеров, представленных предпринимателем, положениям Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", ввиду отсутствия в них данных, позволяющих идентифицировать лиц - сдатчиков вторсырья.

В силу п. 1 ст. 346.11 НК РФ упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Переход к упрощенной системе налогообложения или возврат к иным режимам налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном главой 26.2 НК РФ.

Согласно п. 2 ст. 346.18 НК РФ в случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.

Состав расходов, принимаемых к вычету, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующим статьям гл. 25 НК РФ. Расходы принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в ст. 252 НК РФ.

Согласно п. 1 названной статьи расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами (затратами) понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под экономически оправданными расходами следует понимать затраты, обусловленные целями получения доходов, удовлетворяющие принципу рациональности и обусловленные обычаями делового оборота. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с п. 2 ст. 54 НК РФ индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов, расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации и Министерством Российской Федерации по налогам и сборам.

Учет доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуальными предпринимателями осуществляется в соответствии с Порядком учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденным совместным приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н; БГ-3-04/430 (далее - Порядок учета доходов и расходов).

Пунктом 2 Порядка учета доходов и расходов установлено, что индивидуальные предприниматели должны обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета всех полученных доходов, произведенных расходов и хозяйственных операций при осуществлении предпринимательской деятельности.

Индивидуальные предприниматели ведут учет доходов и расходов и хозяйственных операций путем фиксирования в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций (далее - Книга учета) операций о полученных доходах и произведенных расходах в момент их совершения на основе первичных документов позиционным способом. В Книге учета отражаются имущественное положение индивидуального предпринимателя, а также результаты предпринимательской деятельности за налоговый период. Книга учета до начала ее ведения должна быть прошнурована, пронумерована с указанием на последней странице количества содержащихся в ней страниц, подписана индивидуальным предпринимателем и скреплена печатью индивидуального предпринимателя (при ее наличии), а также заверена подписью должностного лица налогового органа и скреплена печатью налогового органа. Порядок учета предусматривает возможность ведения Книги учета в электронном виде и выведения ее на бумажные носители по окончании налогового периода (пункт 4 Порядка учета доходов и расходов).

Согласно п. 7 названного Порядка индивидуальные предприниматели ведут учет доходов и расходов и хозяйственных операций в соответствующих разделах Книги учета, примерная форма которой приведена в приложении к Порядку.

Таким образом, Книга учета предназначена для обобщения, систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных учетных документах, ее отсутствие означает отсутствие учета доходов и расходов в установленном порядке.

Судами установлено, что предприниматель в проверяемом периоде применял упрощенную систему с объектом налогообложения - доходы, уменьшенные на величину расходов.

В ходе выездной проверки налогоплательщиком инспекции представлены книги учета доходов и расходов за 2006-2007 гг., первичные бухгалтерские документы, подтверждающие расходы, в полном объеме не представлены.

Между тем в судебное заседание суда первой инстанции налогоплательщиком представлены оригиналы расходных кассовых ордеров за 2007-2008 гг.

Пунктом 29 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса РФ" разъяснено, что суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту выездной налоговой проверки, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу.

Данная позиция отражена также в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 N 267-О.

Таким образом, непредставление документов в ходе проверки не лишает налогоплательщика возможности представить документы в суд, и суд обязан принять и оценить данные документы.

Оценив по правилам ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные предпринимателем в материалы дела документы, суды признали подтвержденными расходы предпринимателя на приобретение вторсырья у населения за 2007 год в сумме 6 022 213 руб. и за 2008 год в сумме 7 186 650 руб.

Оснований для переоценки выводов судов и установленных ими обстоятельств у суда кассационной инстанции в силу ст. 286, ч. 1 ст. 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не имеется.

Доводы инспекции о несоответствии расходных кассовых ордеров, представленных предпринимателем, положениям Федерального закона "О бухгалтерском учете", ввиду отсутствия в них данных, позволяющих идентифицировать лиц - сдатчиков вторсырья, не приняты судами.

Судами отмечено, что глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации не содержит императивной нормы, которая устанавливает, что не могут быть приняты к учету первичные документы, имеющие пороки в оформлении.

Недостоверность первичных документов является основанием для налогоплательщика в отказе в принятии к учету таких документов, однако не влечет признания отсутствия затрат как таковых. Отсутствие оформленных в соответствии с законодательством Российской Федерации документов, подтверждающих затраты на приобретение товара (работ, услуг), не свидетельствует о факте его безвозмездного приобретения, тем более, если этот товар (работы, услуги) принят к учету в установленном порядке и использован в производстве товаров (работ, услуг).

При утрате, в том числе и не по вине налогоплательщика, первичных учетных документов не представляется возможным сделать правильный и обоснованный вывод об объеме налоговых обязанностей налогоплательщика. В связи с этим НК РФ предусмотрен специальный - расчетный метод определения налоговым органом сумм налога.

Определение расчетным путем суммы налога, подлежащего внесению в бюджет, производится на основании данных о доходах и расходах. При невозможности установить одну из составляющих, необходимых при исчислении налога, налоговому органу следует руководствоваться правилом, предусмотренным подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ, создающим дополнительные гарантии прав налогоплательщика и обеспечивающим баланс публичных и частных интересов.

В соответствии с подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Судами установлено, что поскольку в ходе выездной проверки налогоплательщиком инспекции не представлены в полном объеме первичные бухгалтерские документы, подтверждающие расходы, определение сумм расходов произведено налоговым органом расчетным путем. Для этого инспекцией исчислено общее количество реализованного в 2007-2008 гг. сырья (в кг) по видам на основании счетов-фактур и товарных накладных. Затем путем произведения количества реализованного вторсырья (в кг) за год по видам и цены за 1 кг вторсырья по видам определена сумма произведенных расходов на закуп вторсырья у населения за 2007-2008 гг. Цены реализуемого сырья определены инспекцией на основании прайс-листов, утвержденных предпринимателем по состоянию на 2007 год - 01.01.2007 и на 2008 год - 01.01.2008, соответственно.

Между тем примененный инспекцией расчет суммы единого налога признан судами не соответствующим налоговому законодательству.

Суды указали, что инспекция обязана была определить суммы налогов, подлежащих уплате в бюджет, расчетным путем на основании данных по иным аналогичным налогоплательщикам. Данный вывод соответствует правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 25.05.2004 N 668/04

Кроме того, определение инспекцией расходов по единому налогу, исходя из сумм указанных предпринимателем в прайс-листах, составленных на 01.01.2007 и 01.01.2008, признано судами необоснованным, поскольку судами установлено, что размер закупных цен в зависимости от сезона и периода может меняться более чем на 35%, что не учтено инспекций при вынесении решения.

На основании изложенного суды пришли к выводу, что доначисленная инспекцией сумма единого налога в размере 334 489 руб. является предположительной.

Довод инспекции о неподтверждении предпринимателем расходов на приобретение вторсырья у физических лиц рассмотрен судом апелляционной инстанции и отклонен.

Судом установлено, что в оспариваемом решении инспекцией не приняты затраты предпринимателя в части, представляющей разницу между расходами, указанными в налоговых декларациях, в книгах учета доходов и расходов, и расходами, определенными инспекцией расчетным путем. При этом обстоятельства, связанные с приобретением предпринимателем вторсырья у физических лиц, не были предметом исследования налогового органа.

Допросы свидетелей проведены инспекцией после окончания выездной налоговой проверки, кроме того, пояснения допрошенных лиц не влияют на оценку законности решения инспекции, поскольку не связаны с обстоятельствами, выявленными налоговой проверкой.

С учетом изложенного оснований для удовлетворения кассационной жалобы не имеется.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 27.02.2010 по делу N А07-25289/2009 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.05.2010 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 35 по Республике Башкортостан - без удовлетворения.