Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 21 октября 2010 г. N Ф09-8707/10-С3 по делу N А71-2301/2010 Дело о признании незаконным доначисления истцу НДС и налога на прибыль направлено на новое рассмотрение, поскольку судами не дана полная оценка обстоятельствам осуществления предпринимательской деятельности, о значимости которых заявлял налогоплательщик, в том числе рекомендациям консультативно-экспертного совета по вопросам государственного регулирования производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 21 октября 2010 г. N Ф09-8707/10-С3 по делу N А71-2301/2010

Дело N А71-2301/2010

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего Токмаковой А.Н., судей Гавриленко О.Л., Жаворонкова Д.В.,

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу открытого акционерного общества "Ликероводочный завод "Глазовский" (далее - общество, налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 27.05.2010 по делу N А71-2301/2010 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.08.2010 по тому же делу.

В судебном заседании принял участие представитель Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике (далее - инспекция, налоговый орган) - Федько Д.В. (доверенность от 14.01.2010).

Представители общества, надлежащим образом извещенного о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы путем направления в его адрес копий определения о принятии кассационной жалобы к производству заказным письмом с уведомлением, а также размещения данной информации на официальном сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа, в судебное заседание не явились.

Общество обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании недействительными решения инспекции N 09-57/17 от 28.12.2009 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и требования N 19 об уплате налога, пени, сбора, штрафа по состоянию на 26.02.2010 в части: доначисления налога на прибыль в размере 5 886 900 руб., пени и штрафа по налогу на прибыль в соответствующей части (по факту приобретения штрих-кодовой информации); взыскания налога на прибыль в сумме 987 828 руб. 60 коп., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 776 927 руб. 78 коп., штрафа по налогу на прибыль, пени по налогу на прибыль и НДС в соответствующей части (по взаимоотношениям с ООО "Медцентр"); взыскания налога на прибыль в сумме 881 562 руб. 84 коп., НДС в сумме 661 171руб. 13 коп., штрафа по налогу на прибыль, пени по налогу на прибыль и НДС в соответствующей части (по взаимоотношениям с ООО "Лайт"); (с учетом уточнения заявленных требований в порядке, предусмотренном ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением суда от 27.05.2010 (судья Симонов В.Н.) заявленные требования удовлетворены частично.

Решение инспекции от 28.12.2009 N 09-57/17 и требование N 19 по состоянию на 26.02.2010 признаны недействительными в части взыскания налога на прибыль в сумме 987 828 руб. 60 коп., НДС в сумме 776 927 руб. 78 коп., штрафа по налогу на прибыль, пени по налогу на прибыль и НДС в соответствующей части (по взаимоотношениям с ООО "Медцентр"); взыскания налога на прибыль в сумме 881 562 руб. 84 коп., НДС в сумме 661 171 руб. 13 коп., штрафа по налогу на прибыль, пени по налогу на прибыль и НДС в соответствующей части (по взаимоотношениям с ООО "Лайт").

Прекращено производство по делу в части признания незаконным доначисления налога на прибыль в сумме 48 724 руб. и пени в сумме 2235 руб. по решению инспекции от 28.12.2009 N 09-57/17 (по взаимоотношениям с ООО "Медцентр").

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.08.2010 (судьи Савельева Н.М., Гулякова Г.Н., Полевщикова С.Н.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе общество просит отменить судебные акты в части отказа в удовлетворении заявленных требований, принять новый судебный акт, удовлетворить требования общества полностью, считая, что судами неправильно применены положения ст. 252, подп. 1 п. 1 ст. 254, ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс); при рассмотрении спора не учтена правовая позиция, изложенная в определениях Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 320-О-П, 366-О-П, постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды"; выводы судов сделаны при неполном установлении фактических обстоятельств, противоречат материалам дела.

В отзыве на апелляционную жалобу инспекция считает судебные акты в обжалуемой части законными и обоснованными, жалобу - не подлежащей удовлетворению.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки общества за период с 01.01.2007 по 31.12.2008 инспекцией принято решение от 28.12.2009 N 09-57/17 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения. По указанному решению обществу, в частности, доначислен налог на прибыль за проверяемый период в сумме 5 886 900 руб., пени и взыскан штраф на основании ч. 1 ст. 122 Кодекса в сумме 1 177 380 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике от 17.08.2009 N 14-06/10145 в удовлетворении апелляционной жалобы общества отказано.

С требованиями о признании недействительными решения инспекции и соответствующего требования общество обратилось в арбитражный суд.

Отказывая в удовлетворении требований в названной части, суды руководствовались п. 2 - 4 ст. 12 Федерального закона от 22.11.1995 N 171-ФЗ "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции" (далее - Федеральный закон N 171-ФЗ), постановлением Правительства Удмуртской Республики от 31.12.2005 N 155 "О декларировании розничной продажи алкогольной продукции на территории Удмуртской Республики" (в редакции постановления Правительства Удмуртской Республики от 26.06.2006 N 76), п. 1 ст. 252, п. 3 ст. 112, ст. 114, п. 1 ст. 122 Кодекса.

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. Дату Постановления Правительства УР N 155 следует читать как 31 октября 2005 г.

Основанием доначисления налога на прибыль явилось включение обществом при исчислении налоговой базы в состав расходов сумм, уплаченных в связи с приобретением товара по договору от 24.11.2005 N 341-ПР, заключенному с государственным предприятием Удмуртской Республики "Республиканский центр качества" (далее - предприятие "Республиканский центр качества"), а именно: 11 470 697 руб. 03 коп. за 2007 год и 13 058 052 руб. 86 коп. за 2008 год. Общество включило указанные суммы в состав расходов, нарушив условия, предусмотренные ст. 247, п. 1 ст. 252, п. 1 ст. 254, ст. 253, ст. 274 Кодекса.

Согласно ст. 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях гл. 25 Кодекса "Налога на прибыль организаций" признаются для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с названной главой.

В целях гл. 25 Кодекса, как установлено ст. 252 Кодекса, налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Статьей 253 Кодекса предусмотрено, что расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя, в частности, расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав); прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

К расходам, связанным с производством и (или) реализацией, относятся в числе прочих материальные расходы.

На основании п. 1 ст. 254 Кодекса к материальным расходам, в частности, относятся затраты налогоплательщика на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг).

Налоговой базой для целей гл. 25 Кодекса в соответствии с п. 1 ст. 274 Кодекса признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со ст. 247 Кодекса, подлежащей налогообложению.

Как отражено в решении инспекции, общество приобрело у предприятия "Республиканский центр качества" штрих-кодовую информацию по защите качества алкогольной продукции.

Носитель штрих-кодовой информации представляет собой наклейку, изготовленную методом цветной печати на самоклеящейся основе с нанесенным на нее штриховым кодом. Наклейка содержит герб Удмуртской Республики, надпись "Удмуртская Республика", термокраску, изменяющую цветовые свойства под воздействием температуры.

Расходы по приобретению товара документально подтверждены договором, счетами-фактурами, платежными поручениями, реестром операций по закупленным товарно-материальных ценностей, товарными накладными, актами сверок, книгой покупок за 2007, 2008 г., ведомостью аналитического учета.

Расходы учтены на основании подп. 1 п. 1 ст. 254 Кодекса.

Хозяйственные операции отражены в бухгалтерском учете общества как расчеты с поставщиками товарно-материальных ценностей, приобретение прочих материалов.

На основании материалов дела судами установлено, что изготовление и нанесение на каждую единицу алкогольной продукции носителей штрих-кодовой информации было рекомендовано Консультативно-экспертным советом по вопросам государственного регулирования производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции (протокол от 29.06.2006 N 3/44). Организациям-производителям и организациям оптовой торговли алкогольной продукцией было рекомендовано проводить проверку качества производимой в Удмуртской Республике и завозимой в Удмуртскую Республику алкогольной продукции, подтверждением которой является нанесение на каждую единицу алкогольной продукции штрих-кодовой информации, на основании ранее заключенного договора с предприятием "Республиканский центр качества".

На потребительский рынок Удмуртской Республики поступала алкогольная продукция не только общества, но и других производителей с наличием штрих-кодовой информации, нанесенной предприятием "Республиканский центр качества".

Вывод инспекции о необоснованности затрат основан на том, что у общества отсутствовала законодательно установленная обязанность нанесения на продукцию марки, содержащей шрих-код, помимо федеральной спецмарки, нанесение наклейки, приобретенной у предприятия "Республиканский центр качества", не обеспечивало потребителю возможность правильного выбора, не отразилось на реализации продукции.

Суды признали доказательством экономической необоснованности расходов отсутствие производственной необходимости в нанесении наклейки"; то, что проверки предприятием "Республиканский центр качества" не могли обеспечить надлежащий контроль, при этом качество продукции контролируется самим обществом в процессе производства; наклейка не способствует доведению до потребителя информации о товаре в общедоступной форме, экономический эффект от ее наличия не доказан.

Однако по смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности.

Из содержания абз. 4 п. 1 ст. 252 Кодекса следует, что критерием для признания расходов подлежащими учету при исчислении налоговой базы является их связь с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, а не наличие экономической выгоды.

Как отмечено в определениях Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 320-О-П и 366-О-П, в абз. 4 п. 1 ст. 252 Кодекса прямо обозначено основное условие признания затрат обоснованными или экономически оправданными: расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

Из этого же исходит и Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указавший в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, а обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала.

Возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Изложенные принципы не учтены судами при рассмотрении данного спора.

Кроме того, судами не дана полная оценка обстоятельствам осуществления предпринимательской деятельности, о значимости которых заявлял налогоплательщик, с учетом положений абз. 4 п. 1 ст. 252, ст. 253, п. 1 ст. 254 Кодекса, в том числе рекомендациям Консультативно-экспертного совета по вопросам государственного регулирования производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции.

В судебных актах не отражены результаты рассмотрения доводов налогоплательщика о предмете договора с предприятием "Республиканский центр качества" и нанесении наклейки в порядке реализации собственной Программы обеспечения качества производимой продукции.

Таким образом, применение судами норм права нельзя признать правильным, вывод судов о несоблюдении налогоплательщиком установленных абз. 4 п. 1 ст. 252 Кодекса условий включения спорных сумм в расходы, уменьшающие доходы, не основан на полном исследовании обстоятельств, имеющих значение для дела.

Как определено в ч. 1 ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, основаниями для изменения или отмены решения, постановления арбитражного суда первой и апелляционной инстанций являются несоответствие выводов суда, содержащихся в решении, постановлении, фактическим обстоятельствам дела, установленным арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, и имеющимся в деле доказательствам, нарушение либо неправильное применение норм материального права или норм процессуального права.

Следовательно, судебные акты в обжалуемой части подлежат отмене, дело -направлению на новое рассмотрение.

Руководствуясь ст. 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 27.05.2010 по делу N А71-2301/2010 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.08.2010 по тому же делу отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований.

В указанной части направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Удмуртской Республики.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.