Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 8 ноября 2010 г. N Ф09-9120/10-С3 по делу N А34-7105/2008 Суд отказал в признании недействительным решения инспекции о доначислении истцу НДС и налога на прибыль, поскольку совершение реальных хозяйственных операций с контрагентами заявителем не подтверждено, документы, представленные налогоплательщиком в подтверждение произведенных расходов и права на налоговые вычеты по НДС, содержат недостоверные сведения, в связи с чем не могут являться основанием для соответствующей корректировки налоговой базы по налогу на прибыль и НДС (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 8 ноября 2010 г. N Ф09-9120/10-С3 по делу N А34-7105/2008

Дело N А34-7105/2008

ГАРАНТ:

См. дополнительную информацию к настоящему постановлению

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего Жаворонкова Д.В., судей Первухина В.М., Гавриленко О.Л.,

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кургану (далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Курганской области от 30.03.2010 по делу N А34-7105/2008 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.07.2010 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом путем направления в их адрес копий определения о принятии кассационной жалобы к производству заказным письмом с уведомлением, а также размещения данной информации на официальном сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

закрытого акционерного общества "АМЭС-Телеком" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) - Суханов С.П. (доверенность от 01.11.2010 N 1);

налогового органа - Просеков И.В. (доверенность от 14.01.2010 N 05-13/600), Есина С.В. (доверенность от 15.01.2010 N 05-13/660), Васильева Е.В. (доверенность от 25.12.2009 N 05-13/39548).

Общество обратилось в Арбитражный суд Курганской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 20.11.2008 N 13-25/29876 за исключением начисления пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 4 руб. 20 коп. (с учетом уточнения заявленных требований в порядке, предусмотренном ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением суда от 30.03.2010 (судья Гусева О.П.) заявленные требования удовлетворены частично, оспариваемое решение признано недействительным в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) и налога на прибыль организаций по сделкам общества с обществом с ограниченной ответственностью "Бриллиант" (далее - общество "Бриллиант"), обществом с ограниченной ответственностью "Снабтехстройсервис" (далее - общество "Снабтехстройсервис"), обществом с ограниченной ответственностью "Ремтехкомплект" (далее - общество "Ремтехкомплект"), обществом с ограниченной ответственностью "Регионстрой" (далее - общество "Регионстрой"), обществом с ограниченной ответственностью "Спецкомплект" (далее - общество "Спецкомплект"), индивидуальным предпринимателем Овечкиным В. И., доначисления налога на прибыль организаций по сделкам общества с обществом с ограниченной ответственностью "КАМА" (далее - общество "КАМА"), обществом с ограниченной ответственностью "ОйлАт" (далее - общество "ОйлАт"), начисления соответствующих сумм пени и штрафов. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.07.2010 (судьи Дмитриева Н.Н., Малышев М.Б., Иванова Н.А.) решение суда изменено, заявленные обществом требования удовлетворены в полном объеме.

В кассационной жалобе налоговый орган просит решение суда в части удовлетворенных требований общества, а также постановление суда отменить, за исключением доначисления по НДС по открытому акционерному обществу "Лесотехника II" (далее - общество "Лесотехника II") в сумме 585 128 руб., в удовлетворении заявленных требований отказать, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, а также несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела.

Налоговый орган указывает на то, что суды в ходе рассмотрения дела дали оценку каждому представленному инспекцией доказательству по отдельности, не оценив их в совокупности и взаимосвязи, как того требуют положения ч. 2 ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

По мнению налогового органа, установленные в ходе налоговой проверки обстоятельства указывают на наличие в действиях налогоплательщика недобросовестности, а также о создании обществом схемы формального документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды по сделкам общества с поставщиками, не представляющими налоговую отчетность, имеющими номинальное руководство без реального осуществления финансово-хозяйственной деятельности.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов за 2006, 2007 гг. инспекцией составлен акт от 16.09.2008 N 13-36 и с учетом проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля вынесено решение от 20.11.2008 N 13-25/29876 о привлечении к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в сумме 9 373 245 руб. 60 коп., обществу предложено уплатить НДС в сумме 22 024 044 руб., налог на прибыль организаций в сумме 24 857 156 руб. и пени в общей сумме 8 624 730 руб. 17 коп.

Основанием для начисления налогоплательщику налога на прибыль организаций, НДС, соответствующих сумм пеней и штрафов, послужили выводы инспекции о том, что общество в нарушение ст. 169, п. 1 ст. 172, п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации не подтвердило обоснованность применения налоговых вычетов по НДС и расходов, учитываемых при определении облагаемой базы по налогу на прибыль организаций, произведенных в связи с наличием взаимоотношений с обществами "Бриллиант", "Ремтехкомплект", "Регионстрой", "Снабтехстройсервис", "КАМА", "Ойл AT", "Спецкомплект", "Лесотехника II", индивидуального предпринимателя Овечкина В. И., возникших из договоров поставки пиломатериала. Инспекция ссылается на отсутствие реальных хозяйственных операций с вышеприведенными лицами, несоответствие счетов-фактур требованиям ст. 169 Налогового кодекса Российской Федерации.

Не согласившись с решением инспекции в обжалуемой части, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Признавая оспариваемое решение недействительным в части доначисления НДС, налога на прибыль организаций по договорам поставки пиломатериала, заключенным заявителем с обществами "Бриллиант", "Ремтехкомплект", "Регионстрой", "Снабтехстройсервис", "Спецкомплект", индивидуальным предпринимателем Овечкиным В.И., суды пришли к выводу о том, что обществом доказан факт реального осуществления хозяйственных операций с названными контрагентами; доказательств, свидетельствующих о том, что действия налогоплательщика направлены на получение необоснованной налоговой выгоды, инспекцией в материалы дела не представлено.

На основании ст. 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 названного Кодекса.

В силу ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходы -обоснованные и документально подтвержденные затраты (в случаях, предусмотренных ст. 265 данного Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При этом Налоговый кодекс Российской Федерации не устанавливает перечень документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных расходных операций, не предъявляет каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению). Решение вопроса о возможности учета тех или иных расходов при наличии их связи с деятельностью налогоплательщика по извлечению прибыли в целях налогообложения прибыли зависит от того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, факт осуществления заявленных им расходов или нет.

В п. 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление от 12.10.2006 N 53) указывается, что под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Затраты налогоплательщика, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль организаций, должны быть реально понесенными и документально подтвержденными, а оформляемые им документы должны содержать достоверные сведения об участниках и условиях хозяйственных операций.

В сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежаще оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

В силу ч. 1 ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, в силу ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагается на этот орган.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям, установленным ст. 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 названного Кодекса.

В силу п. 1 ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности (п. 2 ст. 71 указанного Кодекса).

Суды, оценив имеющиеся в материалах дела документы, установили факт реальной оплаты налогоплательщиком приобретенных у организаций-контрагентов товаров и сделали правильный вывод о том, что расходы общества по оплате товаров являются экономически оправданными и документально подтвержденными и обоснованно учитывались при исчислении налога на прибыль организаций. Суды также пришли к правомерному выводу об отсутствии у налогового органа оснований для отказа обществу в предоставлении налогового вычета по НДС в связи с соблюдением установленных законом условий и порядка применения вычета.

Доказательств нереальности спорных хозяйственных операций, согласованности действий общества с контрагентами - обществами "Бриллиант", "Ремтехкомплект", "Регионстрой", "Снабтехстройсервис", "Спецкомплект", индивидуальным предпринимателем Овечкиным В. И., направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, инспекцией в материалы дела не представлено. Инспекцией не доказано подписание счетов-фактур со стороны контрагентов налогоплательщика неустановленными лицами.

Указанные выводы судов и установленные фактические обстоятельства переоценке судом кассационной инстанции в силу ст. 286, ч. 2 ст. 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не подлежат.

Отказывая в удовлетворении заявленного требования в части доначисления НДС по взаимоотношениям заявителя с обществом "Лесотехника II", суд первой инстанции пришел к выводу о несоответствии счетов-фактур, выставленных заявителю указанной организацией требованиям подп. 1, 2, 3 п. 5 ст. 169 Налогового кодекса Российской Федерации. При этом суд указал, что представленные обществом в судебное заседание переоформленные (новые) счета-фактуры с устраненными нарушениями также не могут служить основанием для предоставления налоговых вычетов.

Изменяя решение суда первой инстанции и удовлетворяя заявление в указанной части, суд апелляционной инстанции исходил из того, что положения ст. 169 Налогового кодекса Российской Федерации не запрещают устранять нарушения в счете-фактуре путем направления продавцом покупателю переоформленного счета-фактуры, содержащего все необходимые реквизиты, взамен ранее оформленного с нарушением установленного порядка.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 12.07.2006 N 267-0, налогоплательщик вправе представить, а арбитражные суды обязаны исследовать документы, которые являются основанием получения налогового вычета, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и предоставлении налогового вычета.

Положения Налогового кодекса Российской Федерации, Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", Постановление Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 "Об утверждении правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость", не содержат запрета на внесение изменений в неправильно оформленные первичные документы и счета-фактуры или их замену на документы, оформленные в соответствии с требованиями налогового законодательства.

Оценив представленные в материалы дела доказательства по правилам ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции установил, что счета-фактуры, выставленные в адрес налогоплательщика обществом "Лесотехника II", оформлены в соответствии с требованиями ст. 169 Налогового кодекса Российской Федерации.

Учитывая изложенное, а также принимая во внимание, что факт приобретения товаров, принятия их на учет налоговым органом не оспаривается, суд апелляционной инстанции пришел к правомерному выводу о соблюдении обществом условий для применения налоговых вычетов по НДС по взаимоотношениям заявителя с обществом "Лесотехника II".

Отказывая в применении налогового вычета по НДС по счетам-фактурам, выставленным налогоплательщику обществами "ОйлАт" и "КАМА", суд первой инстанции руководствовался заключением почерковедческой экспертизы, согласно которой счета-фактуры от указанных организаций подписаны неустановленным лицом.

Суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что поскольку вывод эксперта носит предположительный (вероятностный) характер, данная экспертиза не может являться достоверным доказательством, подтверждающим факт не подписания счетов-фактур руководителем поставщиков - обществ "ОйлАт" и "КАМА".

Учитывая, что ни налоговый орган, ни суд первой инстанции не пришли к выводу об отсутствии реальных взаимоотношений общества с указанными контрагентами, апелляционный суд указал на то, что суд первой инстанции не обоснованно отказал заявителю в удовлетворении заявленных требований по данному эпизоду в части доначисления НДС, поскольку недостоверность сведений, содержащихся в счетах-фактурах, подписанных от имени руководителя контрагентов общества неустановленным лицом, не может самостоятельно, при отсутствии иных фактов и обстоятельств, рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной.

Однако судами при рассмотрении настоящего дела не учтено следующее.

При реальности произведенного сторонами исполнения по сделке, то обстоятельство, что эта сделка и документы, подтверждающие ее исполнение, от имени контрагента общества оформлены за подписью лица, отрицающего их подписание и наличие у него полномочий руководителя, само по себе не является безусловным и достаточным доказательством, свидетельствующим о получении обществом необоснованной налоговой выгоды.

При установлении указанного обстоятельства и недоказанности факта невыполнения спорных работ в признании расходов, понесенных в связи с оплатой данных работ, может быть отказано при условии, если налоговым органом будет доказано, что общество действовало без должной осмотрительности и исходя из условий и обстоятельств совершения и исполнения соответствующей сделки оно знало или должно было знать об указании контрагентом недостоверных сведений или о подложности представленных документов ввиду их подписания лицом, не являющимся руководителем контрагента, или о том, что в качестве контрагента по договору было указано лицо, не осуществляющее реальной предпринимательской деятельности и не декларирующее свои налоговые обязанности в связи со сделками, оформляемыми от ее имени.

При этом налогоплательщик в опровержение указанных утверждений вправе приводить доводы в обоснование выбора контрагента, имея в виду, что, по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но также деловая репутация и платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта. Налогоплательщик также вправе приводить доказательства, свидетельствующие о том, что исходя из условий заключения и исполнения договора, он не мог знать о том, что соответствующая сделка заключается от имени организации, не осуществляющей реальной предпринимательской деятельности и не исполняющей ввиду этого налоговых обязанностей в связи со сделками, оформляемыми от его имени.

В ходе налоговой проверки инспекция пришла к выводу о невозможности принять заявленные налогоплательщиком расходы по налогу на прибыль организаций и вычеты по НДС по сделкам с обществами "ОйлАт" и "КАМА" в связи с тем, что первичные документы, представленные заявителем в подтверждение понесенных расходов, подписаны от имени директора контрагентов неустановленным лицом, названные организации по юридическому адресу не находятся, представляют "нулевую" налоговую отчетность. Доказательств, опровергающих обстоятельства, установленные налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки, налогоплательщиком не представлено.

Судами установлено и из материалов дела следует, что директором обществ "ОйлАт" и "КАМА" является одно и то же физическое лицо - Букин В.Н.

При этом в ходе рассмотрения дела N А34-2879/2009 арбитражным судом проведен анализ хозяйственной деятельности общества "КАМА", наряду с еще одной зарегистрированной на Букина В.Н. организацией - общества с ограниченной ответственностью "Урал-С", и установлено, что названные организации по юридическому адресу не находятся, представляют "нулевую" налоговую отчетность, у них отсутствуют необходимые для осуществления хозяйственной деятельности материальные и трудовые ресурсы.

Таким образом, суд кассационной инстанции приходит к выводу, что Букин В.Н. является номинальным директором "фирм-однодневок", не осуществляющих реальную хозяйственную деятельность и не исполняющих налоговых обязанностей.

Обществом не было приведено доводов в обоснование выбора указанных организаций в качестве контрагентов, имея в виду, что, по условиям делового оборота при осуществлении данного выбора оцениваются деловая репутация и платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов и соответствующего опыта.

Инспекций, напротив, приводились соответствующие доводы.

Учитывая, что заявитель был свободен в выборе партнера и должен был проявить такую степень заботливости и осмотрительности, которая позволит ему рассчитывать на надлежащее поведение контрагента в сфере налоговых правоотношений, негативные последствия выбора недобросовестного партнера не могут быть переложены на бюджет.

Изложенные обстоятельства свидетельствуют о том, что совершение реальных хозяйственных операций с обществами "ОйлАт" и "КАМА" заявителем не подтверждено, документы, представленные налогоплательщиком в подтверждение произведенных расходов и права на налоговые вычеты по НДС, содержат недостоверные сведения, в связи с чем не могут являться основанием для соответствующей корректировки налоговой базы по налогу на прибыль и НДС.

Таким образом, суды, отклонив каждый из доводов налогового органа в отдельности, не оценили все имеющиеся доказательства по делу в их совокупности и взаимосвязи, как того требуют положения, содержащиеся в ч. 2 ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и другие положения данного Кодекса, поэтому выводы судов, содержащиеся в обжалуемых судебных актах, о недоказанности недобросовестности общества недостаточно обоснованны, что в силу ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации является основанием для отмены обжалуемого постановления апелляционного суда в части признания недействительными оспариваемого акта налогового органа в части доначисления налога на прибыль организаций, НДС, соответствующих сумм пеней и штрафов по эпизоду, связанному с обществами "ОйлАт" и "КАМА".

Руководствуясь ст. 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.07.2010 по делу N А34-7105/2008 Арбитражного суда Курганской области в части признания недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кургану от 20.11.2008 N 13-25/29876 о доначислении налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций, пеней и штрафов по сделкам, заключенным с обществом с ограниченной ответственностью "ОйлАт" и обществом с ограниченной ответственностью "КАМА" отменить.

В указанной части в удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью "АМЭС-Телеком" отказать.

В остальной части постановление суда оставить без изменения.