Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 18 ноября 2010 г. N Ф09-9241/10-С2 по делу N А60-8251/2010-С10 Истцу неправомерно доначислены НДС и налог на прибыль, поскольку инспекцией фактически переквалифицирована деятельность истца по оказанию услуг отопления и горячего водоснабжения в деятельность по перепродаже коммунальных ресурсов и безосновательно, при отсутствии первичных документов, подтверждающих объем потребленной горячей воды потребителями, имеющими индивидуальные приборы учета (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 18 ноября 2010 г. N Ф09-9241/10-С2 по делу N А60-8251/2010-С10

Дело N А60-8251/2010-С10

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего Татариновой И.А., судей Кангина А.В., Наумовой Н.В.,

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Верхней Пышме Свердловской области (далее -инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Свердловской области от 01.06.2010 по делу N А60-8251/2010-С10 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.08.2010 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

инспекции - Мальцева Н.В. (доверенность от 01.12.2009 N 21), Ковалева Л.Г. (доверенность от 14.07.2010 N 10);

общества с ограниченной ответственностью "Сити-Сервис" (далее -общество, налогоплательщик) - Мантулло А.И. (доверенность от 26.11.2009 N 797).

Общество обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 27.11.2009 N 15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в сумме 90 928 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 217 208 руб., начисления соответствующих пеней и применения налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее -Кодекс), за неуплату указанных налогов в бюджет.

Оспариваемое решение принято по результатам выездной налоговой проверки общества, которой установлены факты неправомерного не включения в состав доходов, увеличивающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, стоимости отгруженной горячей воды абонентам, имеющим индивидуальные приборы учета, но не представившим показания этих приборов, занижения налоговой базы по НДС по соответствующим основаниям, а также факты неправомерного включения в расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, затрат на оплату услуг по дезинсекции и дератизации мусоропроводов и подвалов и завышения налоговых вычетов по НДС в соответствующих суммах.

Решением суда первой инстанции от 01.06.2010 (судья Классен Н.М.) заявленные обществом требования удовлетворены. Суд первой инстанции пришел к выводу о том, что налогоплательщиком соблюдены все требования налогового законодательства, налоговым органом не доказаны факты совершения налогоплательщиком вменяемых ему правонарушений

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.08.2010 (судьи Гулякова Г.Н., Савельева Н.М., Голубцов В.Г.) решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе инспекция просит указанные судебные акты отменить, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права и несоответствие выводов судов обстоятельствам, установленным налоговой проверкой. Заявитель жалобы полагает, что обществу следовало отражать доходы от оказания услуг по водоснабжению и водоотведению в тех отчетных периодах 2008 г., когда эти услуги были оказаны обществом потребителям. Кроме того, по мнению инспекции, обязательства организации работ по дезинсекции и дератизации мусоропроводов и подвалов принадлежали контрагентам налогоплательщика - обществам с ограниченной ответственностью "Жилищно-эксплуатационное управление N 1", "Жилищно-эксплуатационное управление N 2", "Жилищно-эксплуатационное управление N 3", "Жилищно-эксплуатационное управление N 4", "Жилищно-эксплуатационное управление N 5" (далее - ООО "ЖЭУ N 1", ООО "ЖЭУ N 2", ООО "ЖЭУ N 3", ООО "ЖЭУ N 4", ООО "ЖЭУ N 5") в соответствии с заключенными между налогоплательщиком и перечисленными контрагентами договорами подряда на содержание жилищного фонда и общего имущества собственников помещений в многоквартирных домах, в связи с чем расходы налогоплательщика, понесенные в связи с оплатой отмеченных выше услуг, выполненных Верхнепышминским филиалом ФГУЗ "Центр гигиены и эпидемиологии в Свердловской области", являются необоснованными.

По мнению общества, изложенному в отзыве на кассационную жалобу, фактические обстоятельства дела судами первой и апелляционной инстанций установлены и исследованы в полном объеме, представленным сторонами доказательствам дана надлежащая правовая оценка, выводы судов о применении норм налогового законодательства соответствуют материалам дела.

Изучив доводы заявителя кассационной жалобы, суд кассационной инстанции не усмотрел оснований для отмены обжалуемых судебных актов.

В соответствии со ст. 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой понимается доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, определяемых в порядке, установленном гл. 25 Кодекса.

В соответствии с п. 1 ч. 1 ст. 248 Кодекса к доходам в целях главы 25 Кодекса относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав.

Согласно п. 2 ст. 249 Кодекса выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, определяются для целей главы 25 Кодекса в соответствии со ст. 271 или ст. 273 Кодекса.

Предоставление коммунальных услуг отопления и горячего водоснабжения осуществляется обществом в порядке, установленном Жилищным кодексом Российской Федерации и Правилами предоставления коммунальных услуг гражданам, утвержденными постановлением Правительства Российской Федерации от 23.05.2006 N 307 (далее - Правила), в сфере жилищно-коммунальных услуг общество признается исполнителем коммунальных услуг, приобретающим у ресурсоснабжающей организации коммунальные ресурсы (тепловую энергию и химически очищенную воду).

В соответствии с п. 16 Правил при наличии в помещениях индивидуальных, общих (квартирных) приборов учета и при отсутствии коллективных (общедомовых) приборов учета размер платы за коммунальные услуги определяется исходя из показаний индивидуальных, общих (квартирных) приборов учета.

Правилами предусмотрен различный порядок отражения в платежном документе объема (количества) и стоимости отпущенной потребителю в течение расчетного периода горячей воды в зависимости от наличия или отсутствия у потребителя индивидуальных приборов учета.

В силу п. 38 Правил в платежном документе указываются объем (количество) потребленных в течение расчетного периода коммунальных ресурсов и отведенных сточных вод, который:

при расчетах с использованием показаний индивидуальных приборов учета - указывается потребителем самостоятельно в специальных графах платежного документа;

при отсутствии коллективных (общедомовых) и (или) индивидуальных приборов учета - указывается исполнителем исходя из норматива потребления коммунальных услуг, общей площади помещения (для отопления) или числа граждан, зарегистрированных в жилом помещении.

Положениями п. 24 Правил предусмотрено, что в случае неоднократного (2 и более раза) отказа потребителем в допуске исполнителя или уполномоченного им лица в занимаемое потребителем жилое помещение для снятия показаний индивидуальных приборов учета или распределителей:

а) исполнитель направляет потребителю (в письменной форме) или вручает под роспись извещение о необходимости сообщить об удобных для потребителя дате и времени снятия в течение месяца исполнителем или уполномоченным им лицом показаний индивидуальных приборов учета или распределителей в соответствии с подп. "г" п. 50 и подп. "е" п. 52 Правил, а также о последствиях бездействия потребителя;

б) потребитель обязан в течение недели со дня получения извещения, указанного в подпункте "а", сообщить (в письменной форме) исполнителю о дате и времени снятия в течение месяца исполнителем или уполномоченным им лицом показаний индивидуальных приборов учета или распределителей;

в) при невыполнении потребителем обязанностей, указанных в подпункте "б", исполнитель вправе произвести расчет размера платы за коммунальные услуги исходя из нормативов потребления коммунальных услуг в соответствии с пунктами 19, 21 и 22 Правил и приложением N 2 к Правилам, начиная с месяца, в котором была проведена последняя проверка правильности снятия потребителем показаний индивидуальных приборов учета или распределителей, их исправности, а также целостности на них пломб;

г) после направления потребителем исполнителю заявления (в письменной форме) о применении индивидуальных приборов учета или распределителей для расчета размера платы за коммунальные услуги и снятия исполнителем или уполномоченным им лицом показаний индивидуальных приборов учета или распределителей исполнитель обязан произвести перерасчет размера платы в соответствии с Правилами.

В соответствии с п. 2 ст. 153 п. 1 ст. 154 Кодекса при определении налоговой базы по НДС выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах. Указанные доходы учитываются в случае возможности их оценки и в той мере, в какой их можно оценить. Налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг).

На основании имеющихся в деле доказательств, исследованных согласно требованиям, предусмотренным ст. 65, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судами первой и апелляционной инстанций установлено, что основанием для выводов налогового органа о занижении налогоплательщиком налоговой базы по прибыли и НДС, повлекших за собой доначисление указанных налогов к уплате в бюджет, явились выявленные налоговой проверкой факты неучтения обществом в составе налогооблагаемой выручки стоимости оказанных коммунальных услуг по горячему водоснабжению потребителям, имеющим приборы учета, но не сообщившим обществу показания приборов учета потребления горячей воды по состоянию на 31.12.2008. На основании сведений о пользователях, не сообщивших показания приборов учета потребления горячей воды по состоянию на указанную дату, налоговый орган произвел расчет стоимости отпущенной пользователям горячей воды по тарифам, установленным для пользователей, не имеющих приборов учета, и увеличил на соответствующую сумму выручку общества, полученную от реализации коммунальных услуг в 2008 г.

Вместе с тем, судами установлено, что общество занимается не реализацией населению тепловых ресурсов, приобретаемых у ресурсоснабжающей организации, а реализует коммунальные услуги отопления и горячего водоснабжения, которые носят комплексный характер и включают в себя не только фактическое поддержание в жилых помещениях, отапливаемых по присоединенной сети, установленной нормативами температуры воздуха, но и подготовку систем отопления к отопительному сезону и консервацию их после его окончания, планирование и управление в области теплоснабжающего хозяйства. Потребители оплачивают не фактически полученные единицы теплоносителя, а оказанную обществом услугу в целом.

Для целей исчисления налога на прибыль доходами общества являются поступления в счет оплаты реализованных коммунальных услуг, реализованным признается потребленный населением объем коммунальных услуг, определяемый по показаниям приборов учета либо нормативам потребления.

При таких обстоятельствах суды обеих инстанций пришли к обоснованным выводам о том, что инспекцией фактически переквалифицирована деятельность общества по оказанию услуг отопления и горячего водоснабжения в деятельность по перепродаже коммунальных ресурсов и безосновательно, при отсутствии первичных документов, подтверждающих объем потребленной горячей воды потребителями, имеющими индивидуальные приборы учета, произведен расчет размера платы за коммунальные услуги по горячему водоснабжению, оказанные обществом отмеченной категории потребителей по состоянию на 31.12.2008, исходя из норматива потребления и тарифа, установленного для пользователей, не имеющих приборов учета.

Кроме того, судами отмечено, что объем горячей воды, потребленной отмеченными потребителями в декабре 2008 г., подлежал определению в следующем расчетном периоде - январе 2009 г.

Таким образом, выводы судов о том, что в связи с отсутствием у общества первичных документов, подтверждающих объем потребленной указанными потребителями горячей воды согласно показаниям индивидуальных приборов учета по состоянию на 31.12.2008, невозможностью начисления отмеченной категории потребителей платы за услуги горячего водоснабжения исходя из установленных нормативов потребления, у общества отсутствовали правовые основания для признания в составе доходов 2008 г. выручки от реализации соответствующих коммунальных услуг, являются верными. При этом судами установлено, что выручка от реализации коммунальных услуг горячего водоснабжения по данной категории потребителей учтена обществом единовременно в последующих периодах, по мере получения показаний индивидуальных приборов учета об объемах потребленной горячей воды в соответствии с Правилами.

При таких обстоятельствах суды обоснованно пришли к выводам о недоказанности инспекцией факта занижения обществом налоговой базы по налогу на прибыль и НДС и правомерно признали оспариваемое решение инспекции недействительным в указанной части.

Довод налогового органа о необходимости отражения выручки при использовании метода начисления или момента отгрузки в период отпуска тепловой энергии обоснованно не принят во внимание судом апелляционной инстанции, поскольку судами обеих инстанций установлено, что момент оказания услуги, в отличие от момента отпуска товаров, определяется не фактом передачи, а согласованным между сторонами объемом оказанной услуги, что с учетом специфики хозяйственной деятельности налогоплательщика может быть осуществлено только в период представления потребителем информации о количестве потребленной услуги.

Согласно п. 1 ст. 252 Кодекса в целях гл. 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При исследовании имеющихся в деле доказательств судами первой и апелляционной инстанций установлено, что в соответствии с заключенными с администрацией городского округа Верхняя Пышма и МУ "Комитет жилищно-коммунального хозяйства" договорами обществу принадлежали обязательства по управлению многоквартирными домами муниципального жилого фонда, заключавшемуся в предоставлении пользователям коммунальных услуг и проведению работ по содержанию, текущему и капитальному ремонту общего имущества многоквартирных домов.

В силу приложения N 8 к постановлениям Главы городского округа Верхняя Пышма от 19.01.2007 N 56, от 29.12.2007 N 3948 к обязательным работам и услугам по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме относятся: профилактический осмотр мусоропроводов, удаление мусора из мусороприемных камер, очистка и уборка мусороприемных камер, мойка мусоросборников и мусоропроводов, дезинфекция мусоропровода, устранение засоров, уборка лифтов, содержание, обслуживание и технический надзор за лифтами, уборка придомовой территории, аварийное обслуживание, дератизация подвальных помещений, дезинсекция, дезинфекция общих помещений.

В целях осуществления указанной деятельности в течение 2006-2008 г. общество приобретало услуги сторонних организаций по договорам подряда от 10.01.2006 N 1,2,3, 5, от 01.04.2006 N 4, от 01.02.2006 N 1м, от 01.11.2006 N 1, от 01.01.2007 N 1/1, 2/1, 3/1, 5/1, 4, 1/1м, 1/1л, от 01.01.2008 N 1-5, от 01.04.2008 б/н, от 01.08.2008, заключенным с организациями ООО "ЖЭУ N 1", ООО "ЖЭУ N 2", 000 "ЖЭУ N 3", 000 "ЖЭУ N 5", ООО "Мех-Энерго Сервис" и ООО "Арт-Сервис" на выполнение работ, связанных с содержанием общего имущества жилищного фонда и эксплуатацией лифтов, и по договорам от 12.12.2005 N 546Д, от 15.01.2007 N 774/07, от 21.11.2007 N 14, заключенным с Верхнепышминским филиалом ФГУЗ "Центр гигиены и эпидемиологии в Свердловской области" на оказание услуг по дезинсекции и дератизации общих помещений многоквартирных домов.

Предметом договоров подряда, заключенных обществом с перечисленными выше жилищно-эксплуатационными управлениями и организациями ООО "Мех-Энерго Сервис" и ООО "Арт-Сервис", являлись работы, связанные с содержанием мест общего пользования в жилищном фонде, в том числе: уборка придомовых территорий, вывоз мусора, очистка кровель, укрепление водосточных труб, консервация системы отопления, уборка чердачных и подвальных помещений, ремонт хозяйственных площадок и конструктивных элементов здания, устранение неисправностей в мусоропроводах, регулировка и ремонт лифтов.

При анализе представленных суду договоров, детализированных расчетов стоимости работ и актов приема-передачи результатов выполненных работ судами выявлено, что выполнение подрядными организациями услуг по дезинсекции и дератизации общих помещений многоквартирных домов условиями указанных договоров не предусматривалось и в рамках данных договоров не осуществлялось.

Кроме того, судами выявлено, что понесенные налогоплательщиком расходы на приобретение указанных услуг, оказанных Верхнепышминским филиалом ФГУЗ "Центр гигиены и эпидемиологии в Свердловской области", отвечают всем необходимым требованиям п. 1 ст. 252 Кодекса для признания их в целях исчисления налога на прибыль, так как являются обоснованными, документально подтвержденными и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При этом судами установлено, что налогоплательщиком соблюдены все содержащиеся в ст. 171, 172 Кодекса требования, необходимые для применения налоговых вычетов по НДС по указанным сделкам: санитарно-эпидемиологические услуги приобретены обществом для осуществления облагаемых НДС операций (для управления эксплуатацией жилого фонда по заключенным договорам на управление многоквартирными домами); приобретенные санитарно-эпидемиологические услуги в полном объеме приняты на учет при наличии соответствующих первичных документов; предъявленный исполнителем НДС принят обществом к вычету на основании выставленных и надлежащим образом оформленных счетов-фактур. Факты приобретения обществом услуг дезинсекции и дератизации инспекцией не оспариваются. Факты приобретения указанных услуг для осуществления операций, не облагаемых НДС, или факты ненадлежащего оформления соответствующих счетов-фактур налоговым органом по результатам проверки не установлены.

При таких обстоятельствах суды обоснованно пришли к выводам о неправомерности доначисления оспариваемых налогов в части, связанной с приобретением обществом отмеченных выше санитарно-эпидемиологических услуг.

Фактические обстоятельства дела судами обеих инстанций установлены и исследованы в полном объеме, представленным сторонами доказательствам дана надлежащая правовая оценка, выводы судов о применении норм налогового законодательства соответствуют материалам дела.

Доводы инспекции, изложенные в кассационной жалобе, являлись предметом рассмотрения судов первой и апелляционной инстанций и направлены на переоценку установленных судом фактических обстоятельств дела и принятых доказательств, что недопустимо в силу требований, предусмотренных ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу ч. 4 ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены судебного акта, не выявлено.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты следует оставить без изменений, кассационные жалобы - без удовлетворения.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда Свердловской области от 01.06.2010 по делу N А60-8251/2010-С10 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.08.2010 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Верхней Пышме Свердловской области - без удовлетворения.