Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 14 декабря 2010 г. N Ф09-10298/10-С3 по делу N А76-5262/2010-42-179 (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 14 декабря 2010 г. N Ф09-10298/10-С3 по делу N А76-5262/2010-42-179

Дело N А76-5262/2010-42-179

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего Токмаковой А.Н., судей Дубровского В.И., Первухина В.М.,

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Курчатовскому району г. Челябинска (далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Челябинской области от 23.06.2010 по делу N А76-5262/2010-42-179 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.09.2010 по тому же делу.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества с ограниченной ответственностью "РИП" (далее - общество, налогоплательщик) - Апалькова Т.А. (доверенность от 22.03.2010 N181);

инспекции - Хайруллина В.В. (доверенность от 21.05.2010 N 05-24/016676), Нурутдинова Н.А. (доверенность от 16.08.2010 N 05-24/023188), Истомин С.Ю. (доверенность от 20.04.2010 N 05-24/012538).

Общество обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением о признании недействительным решения налогового органа от 29.12.2009 N 139 о привлечении к налоговой ответственности.

Решением суда от 23.06.2010 (судья Бастен Д.А.) заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.09.2010 (судьи Иванова Н.А., Дмитриева Н.Н., Кузнецов Ю.А.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе инспекция просит указанные судебные акты отменить, направить дело на новое рассмотрение, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, несоответствие выводов судов обстоятельствам дела. По мнению налогового органа, вывод судов о грубом нарушении инспекцией процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является ошибочным. Считает, что толкование норм, закрепленных в ст. 100, 101 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) позволяет сделать вывод об отсутствии у налогового органа обязанности составления акта по результатам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля как специального процессуального документа, а также предоставления налогоплательщику дополнительного времени для представление письменных возражений на полученные в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля документы. По мнению инспекции, судами не учтено, что налоговым органом обеспечена возможность защиты налогоплательщиком своих прав и законных интересов путем ознакомления его с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля и предоставления возможности представить объяснения. Также указывает, что выводы судов о нарушении инспекцией требований ст. 95 Кодекса не соответствуют нормам права и фактическим обстоятельствам дела.

Кроме того, налоговый орган полагает, что судом первой инстанции нарушены требования ст. 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, поскольку решение суда не содержит выводов по существу выявленных налоговой проверкой нарушений, отраженных в оспариваемом решении инспекции.

В представленном отзыве общество возражает против доводов инспекции, просит оставить обжалуемые судебные акты без изменения.

Как следует из материалов дела, инспекцией в период с 29.12.2008 по 21.08.2009 проведена выездная налоговая проверка налогоплательщика по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов, о чем составлен акт от 21.10.2009 N 12-20/126.

Акт проверки вручен налогоплательщику 28.10.2009.

В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлена неполная уплата обществом налога на добавленную стоимость за 2006-2007 гг. в сумме 18478455 руб., налога на прибыль за 2006-2007 гг. в сумме 23077773 руб.

Налогоплательщиком 17.11.2009 в налоговый орган представлены возражения на акт проверки.

Уведомлением от 28.10.2009 N 12-25/040031 налоговый орган известил налогоплательщика о рассмотрении материалов выездной налоговой проверки 30.11.2009. Данное уведомление вручено налогоплательщику 28.10.2009.

Рассмотрение материалов выездной налоговой проверки состоялось 30.11.2009 (протокол от 30.11.2009 N 966).

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки инспекцией 30.11.2009 принято решение N 7 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

Решено провести следующие дополнительные мероприятия в срок до 30.12.2009:

допросы свидетелей: начальника транспортного цеха открытого акционерного общества ЧЦЗ - Сотникова С.И., директора закрытого акционерного общества "Передвижная механизированная колонна" - Шукшина М.В., генерального директора общества с ограниченной ответственностью "Спецтехстрой" - Стрижова А.В., начальника отдела капитального ремонта ОАО "ЧМК" - Васильева В.А., главного энергетика ОАО "ЧМК" - Чернакова A.M., технического директора налогоплательщика - Креппа В.В., генерального директора налогоплательщика - Гутевича О.Ю., мастера участка налогоплательщика - Фаргера Г.А., сотрудников налогоплательщика - Яковлева А.Ф., Сокова М.В., Хаматдинова М.Р., Яковлева С.А., Бородина В.М., Зайцева В.М., Соколова А.Н., начальника участка налогоплательщика, руководившего проведением работ на ОАО ЧЦЗ в 2006-2007 гг. - Земских С.В., сотрудников субподрядных организаций, выполнявших в 2006-2007 гг. работы на ОАО ЧЦЗ - Иргалина И.С, Нурмухаметова А.Р., Тимакова В.Н., Пушкарева А.И., Чеченева А.Н., Низатулина P.P., Кузьмина С.А., Юмагулова Н.Р., Попова П.А., Нестерович А.Н., Новосад С.Ф., Шарипова И.Н., Абрамова В.В., Мавлютова Г.В., Салихова Д.Н., Омурзакова Ж.А.;

- назначить экспертизу достоверности подписей руководителей субподрядных организаций в ООО "Независимая экспертиза": ООО "УралСпецТехника", руководитель Ерохина С.А., ООО "УралПромСтрой", руководитель Филоненко Н.В., ООО "Уралпромстрой", руководитель Балюль А.А., ООО "СтройКомплект", руководитель Чебурин Е.А., ООО "СпецПрибор", руководитель Бороненко Е.П., ООО "ПромТехСнаб", руководитель Андриеко С.А., ООО "МедИзотопПрибор", руководитель Афонин Д.Е., ООО "МастерПласт", руководитель Корнев А.В., ООО "ЕвроЛайн", руководитель Белибов Ю.А., ООО "Универсал" руководитель Алексеева С.А.;

- истребовать документы у ООО "Спецтехстрой";

- истребовать документы у налогоплательщика, подтверждающих передачу электронных блоков представителям ООО "УралСпецТехника", ООО "Уралпромстрой", ООО "СтройКомплект", ООО "СпецПрибор", ООО "ПромТехСнаб", ООО "МедИзотопПрибор", ООО "МастерПласт", ООО "ЕвроЛайн", ООО "Универсал", командировочные расходы ОАО "Комбинат Магнезит", ОАО "ММК" в 2006-2007 гг., техническую документацию (паспорта) на обслуживаемые радиоизотопные приборы, содержащие электронные блоки, приложения к договорам с ОАО "ЧМК" от 20.01.2006 N 77у\06, от 29.12.2007 N 20у\07.

- привлечь специалиста для оказания содействия в осуществлении налогового контроля: для рассмотрения вопроса о работе приборов, оценки целесообразности и возможности привлечения субподрядных организаций налогоплательщиком для выполнения работ по техническому обслуживанию радиоизотопных приборов;

истребовать документы у следующих организаций:

ОАО "Челябинвестбанк" по факту гашения векселей, приобретенных ООО "Мастер Пласт" и о праве распоряжения расчетным счетом указанной организации, ОАО "Челябинвестбанк" по факту гашения векселей, приобретенных ООО "Евролайн", ОАО "Челябинвестбанк" по факту гашения векселей, приобретенных ООО "УралПромСтрой", ОАО "УралСиб" по факту гашения векселей, приобретенных ООО "Уралпромстрой".

Уведомлением от 18.12.2009 N 12-25/046937 налоговый орган известил налогоплательщика о рассмотрении результатов дополнительных мероприятий налогового контроля 29.12.2009. Данное уведомление вручено налогоплательщику 18.12.2009.

Рассмотрение материалов выездной налоговой проверки с учетом результатов проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля состоялось 29.12.2009, что подтверждается протоколом от 29.12.2009 N 966/1, инспекцией принято решение от 29.12.2009 N 139 о привлечении к налоговой ответственности.

Решение вручено представителю налогоплательщика 19.01.2010.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 03.03.2010 N 26-07/000734 решение инспекции от 29.12.2009 N 139 утверждено, что послужило основанием для обращения общества в арбитражный суд.

Удовлетворяя заявленные требования, суды исходили из следующего.

Согласно п. 1, 5, 6 ст. 100 Кодекса по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки. Акт налоговой проверки в течение пяти дней с даты этого акта должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем). Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.

В силу п. 6 ст. 100 Кодекса лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.

В соответствии с п. 1, 2, 4 ст. 101 Кодекса акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в п. 6 ст. 100 Кодекса. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц. Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя. При рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка. Отсутствие письменных возражений не лишает это лицо (его представителя) права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки. При рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, в том числе документы, ранее истребованные у лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, документы, представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного лица, и иные документы, имеющиеся у налогового органа. Не допускается использование доказательств, полученных с нарушением Кодекса. В ходе рассмотрения может быть принято решение о привлечении в случае необходимости к участию в этом рассмотрении свидетеля, эксперта, специалиста.

Согласно п. 6 ст. 101 Кодекса в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля. В решении о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля излагаются обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения таких дополнительных мероприятий, указываются срок и конкретная форма их проведения. В качестве дополнительных мероприятий налогового контроля могут проводиться истребование документов в соответствии со ст. 93 и 93.1 Кодекса, допрос свидетеля, проведение экспертизы.

Исходя из системного толкования п. 1, 6, 7 ст. 101 Кодекса процедура рассмотрения материалов налоговой проверки включает в себя также и рассмотрение материалов, полученных налоговым органом в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля.

Следовательно, нарушение права налогоплательщика на участие в процессе рассмотрения материалов, полученных в результате дополнительных мероприятий налогового контроля, и права на представление объяснений по результатам проведения таких дополнительных мероприятий, является существенным нарушением условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки и безусловным основанием для отмены решения налогового органа судом в соответствии с абз. 2 п. 14 ст. 101 Кодекса.

Судами установлено, что рассмотрение материалов выездной налоговой проверки с учетом результатов проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля состоялось 29.12.2009 с 15-00 час. по 16-50 час. с участием одного представителя налогоплательщика - его генерального директора.

Представителю налогоплательщика предоставлены для ознакомления документы, полученные в ходе проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля, с которыми он знакомился в течение одного часа.

В ходе проверки директором общества заявлено ходатайство о предоставлении пяти дней для ознакомления с документами с привлечением специалистов.

Результаты рассмотрения данного ходатайства в протоколе отсутствуют. Фактически налогоплательщику было отказано в удовлетворении заявленного ходатайства, что инспекцией не оспаривается.

Исходя из этого, суды пришли к обоснованному выводу о том, что налоговым органом налогоплательщику не предоставлено достаточного и разумного количества времени (5-15 дней) для изучения документов, полученных по результатам проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля, и представления дополнительных возражений на данные документы.

Доводы инспекции о том, что составление акта по результатам проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля не предусмотрено законодательством, рассмотрены судами и обоснованно отклонены с учетом правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 01.04.2009 N ВАС-3494/09, согласно которой само по себе несоставление налоговым органом акта по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля не является основанием для признания недействительным решения налогового органа, если при этом налоговым органом не были нарушены требования законодательства об обеспечении налогоплательщику возможности ознакомиться с материалами, полученными в результате дополнительных мероприятий налогового контроля.

Кроме того, отсутствие у налогового органа обязанности составления по результатам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля акта как специального процессуального документа не исключает наличия у него обязанности обеспечения возможности защиты налогоплательщиком своих прав и законных интересов.

Перед рассмотрением материалов налоговой проверки налоговый орган обязан обеспечить налогоплательщику возможность ознакомления со всеми материалами мероприятий налогового контроля, в том числе с материалами, полученными в результате проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, с целью предоставления возможности полноценной защиты налогоплательщиком своих законных интересов.

Как видно из материалов дела, налоговым органом в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля приняты постановления о назначении экспертизы от 04.12.2009 N 3, 4.

Согласно п. 1 и 3 ст. 95 Кодекса в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечен эксперт. Экспертиза назначается в случае, если для разъяснения возникающих вопросов требуются специальные познания в науке, искусстве, технике или ремесле. Экспертиза назначается постановлением должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку. В постановлении указываются основания для назначения экспертизы, фамилия эксперта и наименование организации, в которой должна быть произведена экспертиза, вопросы, поставленные перед экспертом, и материалы, предоставляемые в распоряжение эксперта.

Судами установлено, что при назначении экспертного исследования инспекцией нарушены требования ст. 95 Кодекса. Указанный вывод судов основан на том, что в постановлениях о назначении экспертизы не была указана фамилия эксперта, которому поручено провести исследование, и неверно указано наименование организации, в которой должна быть произведена экспертиза, что не позволило налогоплательщику реализовать свои права, предусмотренные п. 7 ст. 95 Кодекса. Кроме того, судами установлено, что в постановлениях от 04.12.2009 N 3, 4 не указаны основания для назначения экспертизы.

Исследовав и оценив в совокупности по правилам ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установленные в ходе рассмотрения дела обстоятельства, суды пришли к выводу о том, что инспекцией допущены существенные нарушения процедуры привлечения общества к налоговой ответственности, влекущие безусловную отмену оспариваемого решения на основании п. 14 ст. 101 Кодекса.

В связи с этим правомерно отклонен судом апелляционной инстанции довод инспекции о нарушении судом первой инстанции ст. 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 23.06.2010 по делу N А76-5262/2010-42-179 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.09.2010 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Курчатовскому району г. Челябинска - без удовлетворения.