Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 8 февраля 2011 г. N Ф09-138/11-С3 по делу N А76-7750/2010-39-283 (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 8 февраля 2011 г. N Ф09-138/11-С3 по делу N А76-7750/2010-39-283

Дело N А76-7750/2010-39-283

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего Гусева О.Г., судей Анненковой Г.В., Токмаковой А.Н.,

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Тракторозаводскому району г. Челябинска (далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Челябинской области от 26.07.2010 по делу N А76-7750/2010-39-283 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.10.2010 по тому же делу.

В судебном заседании принял участие представитель инспекции - Ионцев А.В. (доверенность от 24.11.2010 N 04-20/024669).

Индивидуальный предприниматель Дружинина Зоя Яковлевна (далее -налогоплательщик, предприниматель), надлежащим образом извещенная о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы путем направления в ее адрес копии определения о принятии кассационной жалобы к производству заказным письмом с уведомлением, а также размещения данной информации на официальном сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа, в судебное заседание не явилась, явку своего представителя не обеспечила.

Предприниматель обратился в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 15.02.2010 N 57 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда от 26.07.2010 (судья Кунышева Н.А.) заявленные требования удовлетворены частично. Суд признал решение инспекции недействительным в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), в виде взыскания штрафов по налогу на добавленную стоимость (далее -НДС) в сумме 299 750 руб. 60 коп., единому социальному налогу (далее - ЕСН) за 2007 г. в сумме 9769 руб., налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за 2007 г. в сумме 27 720 руб.; предложения уплатить НДС в сумме 2 192 211 руб., НДФЛ за 2006-2007 гг. в сумме 145 178 руб., ЕСН за 2006-2007 гг. в сумме 49 233 руб. и соответствующие суммы пеней.

Определением суда от 31.08.2010 об исправлении допущенных при изготовлении решения суда от 26.07.2010 опечаток резолютивная часть решения суда от 26.07.2010 изложена в следующей редакции: "Признать недействительным решение инспекции от 15.02.2010 N 57 в части привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Кодекса в виде штрафа за неуплату: НДС в сумме 312 263 руб., ЕСН за 2007 г. в сумме 9769 руб., НДФЛ за 2007 г. в сумме 27 720 руб., предложения уплатить НДС в сумме 2 280 024 руб., НДФЛ за 2006-2007 гг. в сумме 145 178 руб., ЕСН за 2006-2007 гг. в сумме 49 233 руб. и соответствующие пени, как несоответствующее нормам Кодекса".

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.10.2010 (судьи Малышев М.Б., Кузнецов Ю.А., Дмитриева Н.Н.) решение суда изменено. Суд признал решение инспекции недействительным в части привлечения к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Кодекса, в виде взыскания штрафов за неполную уплату НДС в сумме 312 263 руб., за неполную уплату НДФЛ в сумме 27 720 руб., за неполную уплату ЕСН в сумме 9769 руб.; предложения уплаты пеней по НДС в сумме 809 391 руб., по НДФЛ в сумме 45 430 руб., по ЕСН в сумме 20 834 руб.; предложения уплаты НДС в сумме 2 280 024 руб., НДФЛ в сумме 184 488 руб., ЕСН в сумме 79 471 руб.

В кассационной жалобе инспекция просит указанные судебные акты отменить, отказать в удовлетворении заявленных требований, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам.

По мнению заявителя жалобы, вывод судов об отсутствии оснований для применения предусмотренного подп. 7 п. 1 ст. 31 Кодекса расчетного метода определения сумм подлежащих уплате налогов является необоснованным, поскольку предпринимателем не выполнены предусмотренные подп. 3, 5, 6, 8 п. 1 ст. 23 Кодекса обязанности вести в установленном порядке учет своих хозяйственных операций, доходов (расходов) и объектов налогообложения, представлять в налоговые органы и их должностным лицам документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов; в течение четырех дет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов, а также уплату налогов.

Заявитель жалобы указывает на то, что судами в отсутствие каких-либо доказательств приняты утверждения налогоплательщика о предоставлении соответствующих документов налоговому органу; неполнота полученных от контрагентов предпринимателя документов, равно как и отсутствие надлежащего раздельного учета операций по различным режимам налогообложения исключали возможность объективного и точного определения налоговых обязательств предпринимателя.

Заявитель жалобы полагает, что одновременное применение налоговым органом прямого и расчетного методов с учетом отклонения данных налогоплательщиков-аналогов преследовало цель обеспечить максимально возможную достоверность расчета подлежащих уплате налогов; судами не учтено, что в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.06.2010 N 5/10 признано правомерным одновременное использование налоговым органом данных налогоплательщика и данных об аналогичных налогоплательщиках.

Заявитель жалобы считает, что судами безосновательно принят и надлежаще не проверен представленный налогоплательщиком контррасчет сумм налогов; не разрешен вопрос о распределении доходов и расходов предпринимателя по различным режимам налогообложения в отсутствие надлежащего раздельного учета; не учтена ссылка налогового органа на невозможность определения пропорции операций по различным режимам налогообложения в связи с непредставлением налогоплательщиком надлежащих документов.

В силу ч. 1 ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено названным Кодексом.

Как следует из материалов дела и установлено судами, инспекцией проведена выездная налоговая проверка предпринимателя, по результатам которой составлен акт от 04.12.2009 N 57 и вынесено решение от 15.02.2010 N 57.

Указанным решением предприниматель привлечен к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Кодекса, в виде взыскания штрафа в сумме 312 263 руб. за неуплату НДС в результате занижения налоговой базы и неправильного исчисления налога, в том числе за 1 квартал 2007 г. в сумме 55 895 руб., за 2 квартал 2007 г. в сумме 73 087 руб., за 3 квартал 2007 г. в сумме 93 748 руб., за 4 квартал 2007 г. в сумме 89 533 руб.; в виде взыскания штрафа в сумме 27 720 руб. за неуплату НДФЛ; в виде взыскания штрафа в сумме 9769 руб. за неуплату ЕСН, в том числе в части, зачисляемой в федеральный бюджет, в сумме 7681 руб., в части, зачисляемой в федеральный Фонд обязательного медицинского страхования, в сумме 768 руб., в части, зачисляемой в территориальные фонды обязательного медицинского страхования, в сумме 1320 руб.; предусмотренной п. 1 ст. 126 Кодекса, в виде взыскания штрафа в сумме 4900 руб. за непредставление в установленный срок документов и иных сведений, необходимых для осуществления налогового контроля; предпринимателю предложено уплатить пени: по НДС в сумме 809 391 руб.; по НДФЛ в сумме 45 530 руб.; по ЕСН, зачисляемому в федеральный бюджет, в сумме 15 846 руб.; по ЕСН, зачисляемому в территориальные фонды обязательного медицинского страхования, в сумме 1704 руб.; по ЕСН, зачисляемому в федеральный Фонд обязательного медицинского страхования, в сумме 3284 руб.; предпринимателю предложено уплатить или зачесть в счет имеющейся переплаты недоимку по НДС в сумме 2 280 024 руб.; по НДФЛ в сумме 184 488 руб.; по ЕСН, зачисляемому в федеральный бюджет, в сумме 60 814 руб., по ЕСН, зачисляемому в федеральный Фонд обязательного медицинского страхования, в сумме 6445 руб., по ЕСН, зачисляемому в территориальные фонды обязательного медицинского страхования, в сумме 12 212 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 09.04.2010 N 16-07/001164 решение инспекции от 15.02.2010 N 57 изменено путем отмены подп. 4 п. 1 резолютивной части решения, касающейся привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 126 Кодекса в сумме 4900 руб.; п. 1 в части привлечения к налоговой ответственности в сумме 4900 руб. В остальной части решение инспекции от 15.02.2010 N 57 оставлено без изменения.

Предприниматель, полагая, что оспариваемое решение инспекции нарушает его права и законные интересы, обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Суд первой инстанции частично удовлетворил заявленные требования, сделав выводы о том, что сам по себе факт непредставления налогоплательщиком документов, необходимых для подтверждения правильности исчисления и уплаты налогов, не может являться основанием для применения положений подп. 7 п. 1 ст. 31 Кодекса; расчет налоговых обязательств предпринимателя с использованием данных об иных налогоплательщиках произведен налоговым органом неверно, поскольку имеются существенные отклонения результатов деятельности налогоплательщиков, признанных налоговым органом аналогичными предпринимателю, между собой, так и по отношению к предпринимателю; подп. 7 п. 1 ст. 31 Кодекса не предоставляет налоговому органу права определения налоговых обязательств исключительно на основании данных об иных аналогичных налогоплательщиках, без учета имеющейся у налогового органа информации о самом проверяемом налогоплательщике.

Суд апелляционной инстанции изменил решение суда первой инстанции, исходя из отсутствия у суда первой инстанции правовых оснований для отказа в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным оспариваемого решения инспекции в части доначисления ЕСН, НДФЛ за 2006-2007 гг., указав на то, что содержание решения инспекции не позволяет установить, каким образом определена пропорция между операциями, подлежащими обложению в связи с применением специального налогового режима в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД), и операциями, подлежащими налогообложению по общей системе налогообложения; размер налоговых обязательств налогоплательщика не может быть определен на основании свидетельских показаний без документального подтверждения.

Суд апелляционной инстанции сделал выводы о том, что размер налоговых обязательств предпринимателя, определенный налоговым органом лишь только на основании данных об аналогичных налогоплательщиках без учета имеющейся у налогового органа информации о самом налогоплательщике, не может считаться установленным; определение налоговых обязательств налогоплательщика расчетным путем может быть осуществлено лишь в случаях, указанных в подп. 7 п. 1 ст. 31 Кодекса; при определении налоговых обязательств налогоплательщика инспекцией не учтены первичные документы, представленные налогоплательщиком; при определении налоговых обязательств налогоплательщика по НДФЛ налоговым органом не учтены положения абз. 4 п. 1 ст. 221 Кодекса;

В силу п. 3, 5 ст. 23 Кодекса налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах, и представлять налоговым органам и их должностным лицам в случаях, предусмотренных Кодексом, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.

Налогоплательщики исчисляют налоговую базу на основе регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением (п. 1 ст. 54 Кодекса).

В соответствии с подп. 7 п. 1 ст. 31 Кодекса налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 22.06.2010 N 5/10 разъяснил, что применение расчетного метода предполагает исчисление налогов с той или иной степенью вероятности на основании имеющейся у налогового органа информации о самом налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках, и не преследует цель достоверного определения налоговых обязанностей налогоплательщика.

Таким образом, применение расчетного метода при отсутствии первичных документов, регистров бухгалтерского учета обеспечивает безусловное исполнение всеми лицами обязанности по уплате законно установленных налогов.

Между тем, наличие у налогоплательщика документов бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов, а также уплату (удержание) налогов, гарантирует налогоплательщику начисление налогов в том размере, в котором они подлежат начислению в соответствии с действующим налоговым законодательством и обеспечивает достоверность исчисления подлежащих уплате ими налогов.

Учитывая изложенное, применение расчетного метода определения налоговых обязанностей налогоплательщика напрямую связано с отсутствием у налогового органа возможности достоверно определить их другим способом по причине неправомерных действий (бездействия) налогоплательщика, выражающихся в непредставлении налоговому органу документов, на основании которых эти обязанности подлежат определению.

В связи с этим, сам по себе факт отсутствия у налогоплательщика учета (налогового или бухгалтерского) при условии наличия первичных документов, подтверждающих совершение соответствующих хозяйственных операций, из которых возникают налоговые последствия, не может служить основанием для применения расчетного метода исчисления подлежащих уплате налогоплательщиком сумм налогов, так как в этом случае возможность достоверно определить налоговые обязанности налогоплательщика не является утраченной.

Судами установлено, что налогоплательщиком были представлены первичные документы, не учтенные инспекцией при определении его налоговых обязательств; налоговый орган располагал документами, содержащими информацию о деятельности проверяемого налогоплательщика, и имел возможность определить размер налоговых обязательств налогоплательщика; при определении сумм налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком инспекцией наряду с данными о деятельности иных аналогичных налогоплательщиком использованы данные о деятельности самого налогоплательщика.

С учетом данных обстоятельств суд апелляционной инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что у инспекции при наличии возможности определения налоговых обязательств налогоплательщика, исходя из данных самого налогоплательщика, отсутствовало право определения сумм налогов, подлежащих уплате предпринимателем, расчетным путем с использованием данных иных аналогичных налогоплательщиков; определение налоговых обязательств предпринимателя расчетным путем с использованием данных об аналогичных налогоплательщиках с одновременным использованием части документов, касающихся финансово-хозяйственной деятельности

предпринимателя, привело к смешению данных и, соответственно, повлекло неверное определение сумм налогов, подлежащих уплате предпринимателем.

Основанием для доначисления ЕСН за 2006-2007 гг. в сумме 79 471 руб., НДФЛ в сумме 184 488 руб. и соответствующих пеней послужили выводы налогового органа об отсутствии у налогоплательщика раздельного учета финансово-хозяйственных операций, подпадающих под специальный режим налогообложения, и подлежащих налогообложению в соответствии с общим режимом налогообложения.

Судом апелляционной инстанции установлено, что содержание оспариваемого решения инспекции не позволяет установить, каким образом инспекцией определена пропорция между операциями, подлежащими обложению ЕНВД, а также операциями, подлежащими налогообложению по общей системе налогообложения.

Суд апелляционной инстанции сделал вывод о том, что при констатации налоговым органом в оспариваемом решении факта невозможности определения пропорции между операциями, подлежащими обложению ЕНВД, а также операциями, подлежащими налогообложению по общей системе налогообложения, невозможным является и определение налоговых обязательств предпринимателя по ЕСН и НДФЛ, а установление налоговых обязательств предпринимателя на основании свидетельских показаний является недопустимым, так как документально не подтверждено.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции правомерно признал недействительным оспариваемое решение инспекции в части доначисления ЕСН, НДФЛ за 2006-2007 гг., начисления соответствующих сумм пеней.

Оснований для переоценки выводов суда апелляционной инстанции, установленных им фактических обстоятельств и имеющихся в деле доказательств у суда кассационной инстанции в силу ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не имеется.

Ссылка инспекции на правовую позицию Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, выраженную в постановлении от 22.06.2010 N 5/10, не может быть принята во внимание, поскольку одновременное использование налоговым органом данных самого налогоплательщика и данных об аналогичных ему налогоплательщиках при определении расчетным методом налоговых обязательств налогоплательщика не должно приводить к смешению этих данных, результатом которого является их сложение.

Доводы инспекции, изложенные в кассационной жалобе, подлежат отклонению, так как они направлены на переоценку установленных судом апелляционной инстанции обстоятельств и имеющихся в деле доказательств, были предметом рассмотрения суда апелляционной инстанции и им дана надлежащая правовая оценка.

Нормы материального права применены судом апелляционной инстанции по отношению к установленным им обстоятельствам правильно, выводы суда соответствуют имеющимся в деле доказательствам, исследованным в соответствии с требованиями, определенными ст. 65, 71, ч. 4, 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу ч. 4 ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием к отмене обжалуемого судебного акта, судом кассационной инстанции не выявлено.

С учетом изложенного оснований для отмены постановления суда апелляционной инстанции и удовлетворения кассационной жалобы у суда кассационной инстанции не имеется.

Руководствуясь ст. 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.10.2010 по делу N А76-7750/2010-39-283 Арбитражного суда Челябинской области оставить без изменения, кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Тракторозаводскому району г. Челябинска - без удовлетворения.