Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 8 апреля 2011 г. N Ф09-948/11-С2 по делу N А07-11331/2010 (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 8 апреля 2011 г. N Ф09-948/11-С2 по делу N А07-11331/2010

Дело N А07-11331/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 05 апреля 2011 г. Постановление изготовлено в полном объеме 08 апреля 2011 г.

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего Сухановой Н.Н., судей Меньшиковой Н.Л., Кангина А.В.,

рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан (далее - управление) и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Башкортостан (далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 24.09.2010 по делу N А07-11331/2010 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.11.2010 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

инспекции - Жданова Э.М. (доверенность от 11.04.2010 N 1422/2010-11), Шулепов М.В. (доверенность от 14.01.2010 N 02-08/00138), Шалаев Е.С. (доверенность от 01.04.2011 N 02-08/01280);

открытого акционерного общества "Международный аэропорт "Уфа" (далее - общество, налогоплательщик) - Исангулов Ф.Ф. (доверенность от 29.03.2011).

Общество обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением о признании недействительными:

п. 1 решения инспекции от 30.12.2009 N 09-09/4144 (далее - решение) в части наложения штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в сумме 154040 руб. за неуплату налога на имущество;

п. 3 решения в части начисления налога на прибыль в сумме 302151 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 1819378 руб.; единого социального налога (далее - ЕСН) в сумме 23557 руб.; налога на имущество в сумме 901506 руб.;

п. 2 решения в части начисления пеней по указанным суммам налогов.

В качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, к участию в рассмотрении дела привлечено управление.

Решением суда от 24.09.2010 (Решетников С.А.) заявленные требования удовлетворены в части начисления налога на прибыль в сумме 4293 руб. и соответствующих пеней, НДС в сумме 1819378 руб., налога на имущество в сумме 901506 руб., пеней в сумме 268660 руб. и штрафа в сумме 154040 руб. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.11.2010 (судьи Иванова Н.А., Малышев М.Б., Степанова М.Г.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе управление и налоговый орган просят указанные судебные акты отменить, ссылаясь на несоответствие выводов судов обстоятельствам дела и имеющимся в материалах дела доказательствам, а также на неправильное применение судами норм материального права.

Налогоплательщик представил отзыв на кассационную жалобу, в котором указывает на правильное применение судами норм материального права, регулирующих спорные правоотношения, и соответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в материалах дела доказательствам.

Основанием для доначисления НДС в сумме 1819378 руб. явились выводы налогового органа о неправомерном применении обществом льготы, предусмотренной подп. 22 п. 2 ст. 149 Кодекса в отношении услуг по обеспечению авиационной безопасности.

Удовлетворяя заявленные требования по данному эпизоду спора, суды указали на то, что общество по независящим от него причинам в рассматриваемый период не получило лицензию на обеспечение авиационной безопасности и в силу объективной невозможности, учитывая социальную важность осуществляемой деятельности, не могло приостановить оказание услуг.

Управление и инспекция не согласились с указанным выводом судов, указывая на несвоевременность принятия налогоплательщиком мер для получения лицензии.

В соответствии с подп. 22 п. 2 ст. 149 Кодекса не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации услуг, оказываемых непосредственно в аэропортах Российской Федерации и воздушном пространстве Российской Федерации по обслуживанию воздушных судов, включая аэронавигационное обслуживание.

Пункт 6 ст. 149 Кодекса предусматривает, что перечисленные в настоящей статье операции не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) при наличии у налогоплательщиков, осуществляющих эти операции, соответствующих лицензий на осуществление деятельности, лицензируемой в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Пункт 98 ст. 17 Федерального закона от 08.08.2001 N 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" предусматривает, что деятельность по обеспечению авиационной безопасности подлежит лицензированию.

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. Имеется в виду подпункт 98 пункта 1 статьи 17 названного Федерального закона

Следовательно, реализация услуг по обеспечению авиационной безопасности не подлежит налогообложению налогом на добавленную стоимость в случае наличия соответствующей лицензии.

Данный вид деятельности включен в перечень лицензируемых видов деятельности Федеральным законом от 21.03.2005 N 20-ФЗ "О внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер авиационной безопасности на воздушном транспорте".

Положение о лицензировании деятельности по обеспечению авиационной безопасности утверждено Постановлением Правительства Российской Федерации от 22.12.2006 N 784, которое вступило в силу с 08.01.2007.

Таким образом, до 08.01.2007 отсутствовал какой-либо порядок получения лицензии.

Судами также установлено, что с 08.01.2007 общество не имело возможности для получения лицензии ввиду отсутствия государственного органа по выдаче лицензии.

Функции по выдаче лицензии были возложены на отдел авиационной безопасности Управления транспортной безопасности 07.02.2007 в соответствии с Распоряжением Министерства транспорта РФ от 07.02.2007 N ГК-18-р(фс).

Данное распоряжение получено обществом с письмом Федеральной службы в сфере транспорта исх. N 9.1.15-119 от 05.03.2007.

К указанному письму были приложены образец заявления на получение лицензии, перечень документов предоставляемых в лицензируемый орган.

В связи с проводимыми подготовительными и организационными мероприятиями, орган, на который была возложена обязанность по лицензированию, дал окончательное разъяснение о процедуре и порядке получения лицензии, а также направил уточненный перечень нормативно установленных документов, связанных с получением лицензии (Письмо Ространснадзора N 9.1.15-380 от 10.05.2007).

К указанному письму приложены образец заявления на получение лицензии, перечень документов предоставляемых в лицензируемый орган.

С учетом изложенного, суды пришли к правильному выводу о том, что до мая 2007 г. общество по независящим от него причинам не имело возможности для получения лицензии, при этом своевременно предпринимало все меры для ее получения.

Налогоплательщик, собрав все необходимые документы, представил в Федеральную службу по надзору в сфере транспорта Российской Федерации 27.05.2007 заявление о предоставлении лицензии на осуществление деятельности по обеспечению авиационной безопасности, которая была им получена.

Доказательств, свидетельствующих о том, что общество своими действиями умышленно затягивало процесс оформления лицензии, в том числе, в целях получения необоснованной налоговой выгоды, налоговым органом не представлено.

Кроме того, общество в проверяемый период имело необходимый сертификат соответствия N ФАВТ00056, подтверждающий соответствие аэропорта требованиям, установленным нормативными документами в области авиационной безопасности и зарегистрированный в Государственном реестре системы сертификации в гражданской авиации Российской Федерации со сроком действия с июля 2005 г. по июль 2007 г.

При таких обстоятельствах выводы судов о правомерности применения обществом предусмотренной подп. 22 п. 2 ст. 149 Кодекса налоговой льготы по НДС являются правильными.

Ссылка управления и инспекции на несвоевременность принятия налогоплательщиком мер для получения лицензии направлена на переоценку установленных судами обстоятельств и отклоняется судом кассационной инстанции в силу полномочий, установленных ст. 286, ч. 2 ст. 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Основанием для доначисления налога на имущество в сумме 901506 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, явились выводы инспекции о нарушении обществом п. 1 ст. 374 Кодекса, п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, в результате невключения в налоговую базу по налогу на имущество за 2007 г. стоимости основных средств, указанных в акте государственной приемочной комиссии о приемке в эксплуатацию законченного строительством объекта от 13.12.2007 N 1.16-10/349.

Удовлетворяя заявленные требования в данной части суды указали на то, что изменения первоначальной стоимости основного средства при реконструкции и модернизации вносятся в бухгалтерском учете на дату окончания модернизации (реконструкции, достройки или дооборудования) основного средства - составления акта приемки работ или акта по форме N ОС-3. При этом суды признали, что акт государственной приемочной комиссии о приеме в эксплуатацию законченного строительством объекта от 13.12.2007, составленный по форме КС-14, не свидетельствует о передаче названного объекта на баланс налогоплательщика.

Управление и налоговый орган, оспаривая данный вывод судов, ссылаются на то, что налогоплательщик обязан уплачивать налог на имущество в увеличенном размере с декабря 2007 г. (даты ввода реконструированного комплекса зданий аэровокзала в эксплуатацию).

Инспекция также дополняет, что фактически новые площади здания аэровокзала использовались обществом в период реконструкции.

Как видно из материалов дела и установлено судами, обществу на основании свидетельства от 26.06.2008 N 04АБ506693 принадлежит на праве собственности здание аэровокзала с площадью 5837,2 кв.м. Здание аэровокзала на 400 мест отражено на балансе общества площадью 5837,2 кв.м. Его балансовая стоимость на 01.12.2007 составляла 3998699 руб. 27 коп.

Налог на имущество уплачен налогоплательщиком исходя из указанной стоимости имущества.

В рамках исполнения Указа Президента Российской Федерации от 20.12.2004 N 1580 "О праздновании 450-летия добровольного вхождения Башкирии в состав России", а также на основании распоряжений Правительства Республики Башкортостан с 2005 г. по 2007 г. произведена реконструкция аэровокзального комплекса на 400 мест, в результате которого пропускная способность аэропорта увеличена до 600 чел.

После завершения реконструкции, государственной приемочной комиссией 13.12.2007 составлен акт приемки законченного строительством объекта без номера и даты (форма КС-14) в котором стоимость объекта не была указана. В указанном акте стоит подпись общества, как представителя эксплуатирующей организации. На время реконструкции, здание аэровокзала продолжало эксплуатироваться обществом.

После реконструкции площадь зданий аэропорта увеличилась с 5837,2 кв.м до 12596,1 кв.м.

В соответствии с пунктом 1 ст. 374 Кодекса объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе организации в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьей 378 Кодекса.

На основании положений абз. 2 п. 1 ст. 375, п. 4 ст. 376 Кодекса налоговая база по налогу на имущество определяется исходя из остаточной стоимости основных средств. В свою очередь, остаточной стоимостью основного средства является разница между его первоначальной стоимостью и суммой амортизации, начисленной за период его эксплуатации.

Согласно Приказу Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 N 94н "Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению", счет 01 "Основные средства" предназначен для обобщения информации о наличии и движении основных средств организации, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации, в аренде, доверительном управлении.

В соответствии с п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 (в редакции, действовавшей в спорном периоде), утвержденного приказом Минфина Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н (далее - ПБУ 6/01) при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий:

а) использование в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

б) использование в течение длительного времени, то есть срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;

г) способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем, а также наличие акта (накладной) приемки-передачи основных средств, технических паспортов и документов на приобретение, сооружение, перемещение и выбытие объекта.

Согласно п. 26, 27 ПБУ 6/01 восстановление объекта основных средств может осуществляться посредством ремонта, модернизации и реконструкции. Затраты на восстановление объекта основных средств отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся.

При этом затраты на модернизацию и реконструкцию объекта основных средств после их окончания увеличивают первоначальную стоимость такого объекта, если в результате модернизации и реконструкции улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.) объекта основных средств.

В соответствии с абз. 2 п. 41 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина Российской Федерации от 13.10.2003 N 91н (далее - Методические указания) стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации и Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01.

Изменение первоначальной стоимости объектов основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.

Таким образом, на сумму расходов по модернизации (реконструкции, достройке, дооборудованию) увеличивается первоначальная стоимость основного средства.

Из содержания п. 27 ПБУ 6/01 и п. 42 Методических указаний следует, что затраты на реконструкцию, накопленные на счете 08, принимаются на увеличение первоначальной стоимости объекта (счет 01) только после завершения реконструкции.

При этом такие изменения вносятся в бухгалтерском учете на дату окончания модернизации (реконструкции, достройки или дооборудования) основного средства - составления акта приемки работ или акта по форме N ОС-3 (п. 27 ПБУ 6/01, п. 42 Методических указаний).

По смыслу п. 23 ПБУ 6/01, п. 63 Методических указаний, если модернизация (реконструкция, достройка, дооборудование) длится более 12 месяцев, то на этот период приостанавливается начисление амортизации. Поэтому в отличие от общего порядка в течение этого времени остаточная стоимость объекта остается прежней.

Судами установлено, что реконструированные объекты были сданы государственной приемочной комиссией в эксплуатацию в конце 2007 г.

При этом в 2007 г. акт по форме N ОС-3, в котором отражаются данные о стоимости объекта основных средств до реконструкции, а также сведения о произведенных затратах по реконструкции, позволяющие определить стоимость основного средства после реконструкции в целях учета ее в бухгалтерском учете, сторонами не был составлен.

В связи с изложенным судом кассационной инстанции отклоняется довод управления и налогового органа о том, что налогоплательщик обязан уплачивать налог на имущество в увеличенном размере с декабря 2007 г. (даты ввода реконструированного комплекса зданий аэровокзала в эксплуатацию), поскольку это противоречит положениям п. 27 ПБУ 6/01, п. 42 Методических указаний.

При таких обстоятельствах суды пришли к правильному выводу о том, что в 2007г. у общества отсутствовали основания для принятия к бухгалтерскому учету измененной в связи с реконструкцией стоимости здания аэровокзала и склада ГСМ.

Ссылка налогового органа на то, что новые площади здания аэровокзала использовались обществом в период реконструкции не принимается судом кассационной инстанции в силу полномочий, установленных ст. 286, ч. 2 ст. 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, поскольку фактически направлена на переоценку установленных судами обстоятельств.

Оспаривая доначисление налога на прибыль, общество ссылалось на необходимость корректировки налоговых обязательств по налогу на прибыль с учетом сумм доначисленных проверкой налогов.

Удовлетворяя заявленные требования в данной части, суды указали на то, что размер доначисленных инспекцией по результатам проверки сумм по налогу на прибыль должен соответствовать действительным налоговым обязательствам налогоплательщика, которые определяются на основании всех положений гл. 25 Кодекса, в том числе под. 1 п. 1 ст. 264 Кодекса.

Налоговый орган не соглашаясь с данным выводом судов, ссылается на то, что налогоплательщик вправе сам откорректировать свои налоговые обязательства.

Выводы суда являются правильными. Из п. 1 ст. 252 Кодекса следует, что в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Кодекса).

Условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих доходы, предусмотрены ст. 252 Кодекса.

Согласно п. 1 названной статьи расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

В силу п. 2 ст. 252 Кодекса расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направления деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Согласно п. 1 ст. 264 Кодекса к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации порядке, за исключением перечисленных в ст. 270 Кодекса.

В соответствии с п. 4 ст. 89 Кодекса предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

Пунктом 1.8.2 Требований к составлению акта, утвержденных Приказом Федеральной налоговой службы России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@, предусмотрено, в частности, что акт должен отвечать требованию объективности и обоснованности, в том числе, обеспечивать полноту вывода о несоответствии законодательству о налогах и сборах совершенных проверяемым лицом деяний (действий или бездействия) требованию полноты и комплексности отражения в акте всех существенных обстоятельств, имеющих отношение к фактам нарушений законодательства о налогах и сборах. Учитывая требования объективности и полноты выводов о размере налогового обязательства, подлежащих установлению и доказыванию налоговым органом в ходе налоговой проверки, а также, принимая во внимание, то обстоятельство, что выездной налоговой проверкой были охвачены аналогичные периоды по налогам на прибыль, имущество, единому социальному налогу, то налоговый орган в ходе проверки должен был установить действительную обязанность налогоплательщика по уплате налога на прибыль, определив ее размер, с учетом всех обстоятельств, установленных в ходе выездной налоговой проверки.

Таким образом, при проведении налоговой проверки инспекция обязана правильно (достоверно) определить налог, подлежащий уплате в бюджет, в том числе и подлежащий к уменьшению за налоговый период.

С учетом изложенного, суды обоснованно удовлетворили требования налогоплательщика в соответствующей части.

Довод инспекции о том, что налогоплательщик вправе сам откорректировать свои налоговые обязательства судом кассационной инстанции не принимается, поскольку это обстоятельство не устраняет обязанность инспекции, установленную п. 4 ст. 89 Кодекса.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 24.09.2010 по делу N А07-11331/2010 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.11.2010 по тому же делу оставить без изменения, кассационные жалобы Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Башкортостан - без удовлетворения.