Решение Арбитражного суда Свердловской области от 19 декабря 2011 г. N А60-32742/2011 (извлечение) (ключевые темы: прямые расходы - налоговый учет - амортизация - незавершенное производство - расходы на оплату труда)

Решение Арбитражного суда Свердловской области
от 19 декабря 2011 г. N А60-32742/2011

Резолютивная часть решения объявлена 16 декабря 2011 года

Полный текст решения изготовлен 19 декабря 2011 года

Арбитражный суд Свердловской области в составе судьи при ведении протокола судебного заседания помощником судьи рассмотрел в судебном заседании дело по заявлению

закрытого акционерного общества "Уралкабель", ИНН 6658004598 (далее - ЗАО "Уралкабель", заявитель)

к ИФНС России по Верх-Исетскому району г. Екатеринбурга (далее -

налоговый орган, заинтересованное лицо)

о признании частично недействительным решения N 22р/04 от 10.06.2011,

при участии в судебном заседании:

от заявителя: Скутина Е.В., представитель по доверенности N 18-16-10 от 11.01.2011, паспорт; Мокроусова Е.В., представитель по доверенности N 18-16-135 от 12.10.2011, паспорт;

от заинтересованного лица: Рощупкина Н.В., заместитель начальника отдела выездных проверок по доверенности N 49 от 02.11.2011, удостоверение; Н.А.Войцеховская - главный государственный налоговый инспектор по доверенности от 11.01.2011 N 06.

Лицам, участвующим в деле, процессуальные права разъяснены. Отвода суду не заявлено. Заявлений и ходатайств не поступило. Заявитель заявил ходатайство о приобщении к материалам ела дополнительных документов. Ходатайство судом удовлетворено. Других заявлений и ходатайств не поступило.

ЗАО "Уралкабель" просит признать недействительным решение ИФНС РФ по Верх-Исетскому району г.Екатеринбурга N 22р/04 от 10.06.2011 в части начисления налога на прибыль за 2007, 2008, 2009г.г. в сумме 203862 руб. 85 коп., начисления соответствующих сумм пени и штрафа по п.1 ст.122 НК РФ в размере 35351 руб. 75 коп.

Налоговый орган возражает против удовлетворения заявленных требований по основаниям, изложенным в отзыве.

Рассмотрев материалы дела, суд

УСТАНОВИЛ:

По результатам выездной налоговой проверки ЗАО "Уралкабель" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам и сборам за период с 01.07.2007 по 31.12.2009 ИФНС РФ по Верх-Исетскому району г.Екатеринбурга составлен акт от 18.04.2011 N 11/04, которым, в том числе, установлены факты неуплаты заявителем налога на прибыль за 2007,2008,2009 годы.

На основании акта вынесено решение от 10.06.2011 N 22р/04, которым ЗАО "Уралкабель", в том числе, предложено уплатить налог на прибыль за 2007, 2008, 2009 годы в сумме 203862,85 рублей, соответствующие пени, а также наложен штраф по п.1 ст.122 НК РФ за неуплату налога в размере 35351,75 рублей.

На данное решение налогоплательщик подал апелляционную жалобу, в которой решение оспаривал частично.

Решением Управления ФНС России по Свердловской области N 1002/11 от 08.08.2011 решение ИФНС РФ по Верх-Исетскому району г.Екатеринбурга изменено в части удовлетворенных доводов заявителя по НДС, в остальной части решение оставлено без изменения и утверждено.

Как следует из акта проверки, оспариваемого решения, в ходе проверки установлено, что в нарушение ст.ст.252, 318, 319 НК РФ налогоплательщиком занижена налогооблагаемая база по налогу на прибыль за 2007, 2008,2009 годы в результате неправомерного завышения расходов путем необоснованного сокращения состава прямых затрат и отнесения в состав косвенных расходов затрат организации на основную заработную плату производственных рабочих, участвующих в процессе производства продукции, суммы единого социального налога, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда, суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве продукции, без распределения данных расходов на остаток незавершенного производства.

По мнению налогового органа, с учетом установленного им факта того, что заработная плата основных производственных рабочих и амортизация производственного оборудования непосредственно входит в состав вырабатываемой продукции, образуя ее основу, и является необходимым компонентом при изготовлении продукции, при отсутствии в учетной политике заявителя экономически обоснованных показателей, указанные расходы следовало отнести в прямые расходы организации.

Как следует из материалов дела, ЗАО "Уралкабель" является предприятием машиностроительной отрасли, специализирующимся на производстве кабельно-проводниковой продукции.

В судебном заседании заявитель пояснил, что в изготовлении продукции задействовано порядка 592 единиц производственного оборудования и 180 рабочих. Номенклатурный перечень продукции насчитывает более 20 групп кабельных изделий, боде 11000 маркоразмеров и более 35000 единиц полуфабрикатов. При этом, каждая единица производимой продукции характеризуется различной степенью материалоемкости и трудоемкости.

В процессе изготовления конкретного вида продукции она проходит несколько стадий обработки с образованием полуфабрикатов на каждом участке производственного процесса. Количество операций на один вид кабеля может варьироваться от 4 до 13, что в свою очередь, влечет изменение трудоемкости, а соответственно и производственной себестоимости готовой продукции. При этом, доля трудовых затрат основных производственных рабочих в структуре себестоимости является незначительной по сравнению с материалоемкостью продукции и не превышает 2-3 процентов.

Оборудование, на котором производятся полуфабрикаты и продукция, задействовано в изготовлении разных видов полуфабрикатов, продукции, что приводит к невозможности разделения амортизационных отчислений на конкретный вид полуфабриката, продукции.

Исходя из указанных обстоятельств и положений п.1 ст.318, ст.319 НК РФ заявитель считает, что поскольку на ЗАО "Уралкабель" ведется многономенклатурное производство, в котором из одного вида сырья (полуфабриката) и в едином технологическом процессе получают два и более разнородных полуфабриката (готовой продукции) не все затраты на производство могут быть непосредственно распределены на остатки незавершенного производства; а технологический процесс изготовления продукции состоит из нескольких переделов, затраты по которым не подсчитываются ввиду того, что используется котловой метод учета, им в прямые расходы обоснованно не отнесены расходы на основную заработную плату производственных рабочих, участвующих в процессе производства продукции, суммы единого социального налога, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда, суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве продукции ввиду их незначительной доли, невозможности однозначно учесть их в составе себестоимости конкретного вида продукции.

Согласно ст. 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком; прибылью признается для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В соответствии с п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации в целях гл. 25 названного Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Налогового кодекса Российской Федерации, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу п. 2 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Статьей 313 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета.

Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Налоговым кодексом Российской Федерации.

В случае, если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы, в соответствии с требованиями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщик вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета, либо вести самостоятельные регистры налогового учета.

Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.

Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя. Налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета.

Данные налогового учета должны отражать порядок формирования суммы доходов и расходов, порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде, сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах, порядок формирования сумм создаваемых резервов, а также сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу.

Подтверждением данных налогового учета являются: 1) первичные учетные документы (включая справку бухгалтера); 2) аналитические регистры налогового учета; 3) расчет налоговой базы.

Из материалов дела следует, что в целях исчисления налога на прибыль организаций в 2007 - 2009 обществом применялся метод начисления.

В случае определения налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль организаций доходов и расходов по методу начисления, расходы на производство и реализацию определяются с учетом положений ст. 318 Налогового кодекса Российской Федерации.

На основании п. 1 ст. 318 Налогового кодекса Российской Федерации для целей гл. 25 названного Кодекса расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

Для целей налогообложения отличие между прямыми и косвенными расходами заключается в различном порядке отнесения их к расходам на производство и реализацию: сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода; прямые расходы относятся к расходам текущего (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимость которых они учтены в соответствии со ст. 319 Налогового кодекса Российской Федерации (п. 2 ст. 318 Налогового кодекса Российской Федерации).

К прямым расходам относятся:

- материальные затраты, определяемые в соответствии с подп. 1, 4 п. 1 ст. 254 Налогового кодекса Российской Федерации (затраты на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), и затраты на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке у налогоплательщика);

- расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога, начисленного на указанные суммы расходов на оплату труда;

- суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со ст. 265 Налогового кодекса Российской Федерации, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

Перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг), установленный п. 1 ст. 318 Кодекса, является открытым и определяется налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения самостоятельно.

При этом, согласно пункту 1 статьи 319 Кодекса, налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на незавершенное производство (НЗП) и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам) (абзац третий).

В случае, если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг) невозможно, налогоплательщик в своей учетной политике для целей налогообложения самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей (абзац пятый).

Из указанных положений следует, что механизм распределения затрат на производство и реализацию должен содержать экономически обоснованные показатели, обусловленные технологическим процессом. Соответственно, право самостоятельно определять перечень расходов требует от налогоплательщика обоснования принятого решения. Такое полномочие может быть использовано налогоплательщиком в целях учета особенностей, характерных для разных отраслей промышленности.

Как следует из материалов дела, в соответствии с учетной политикой ЗАО "Уралкабель" в проверяемые периоды организация исчисляет налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных первичных учетных документов (включая справку бухгалтера), аналитических регистров бухгалтерского и налогового учета.

Расчет прямых расходов, приходящихся на остатки незавершенного производства, готовой продукции на складе производится в целом по всему производству продукции.

К прямым расходам при производстве продукции в целях налогообложения прибыли относятся материальные затраты, определяемые в соответствии с п.п.1 и 4 ст.254 НК РФ (п.1 ст.318 НК РФ).

При этом, предусмотрено, для целей налогообложения прибыли установлен порядок оценки остатков незавершенного производства исходя из доли материалов в остатках НЗП и учетной цены этих материалов.

Сумма прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде при оказании услуг в полном объеме относится на уменьшение доходов

В целях бухгалтерского учета учет затрат на производство и кулькулирование фактической себестоимости продукции, работ, услуг производится попередельным методом с элементами котлового.

Таким образом, Обществом в целях ведения налогового и бухгалтерского учета определены методики распределения затрат на производство, не противоречащие друг другу.

В судебном заседании установлено, что механизм распределения затрат на производство и реализацию заявителя в учетной политике действительно не содержит указание на экономически обоснованные показатели, обусловленные технологическим процессом.

Однако, по требованию суда заявителем в судебное заседание представлены и имеются в материалах дела документы в подтверждение экономической обоснованности отнесения в косвенные расходы заработной платы производственных рабочих, ЕСН, амортизации, а именно: руководство по качеству ЗАО "Уралкабель", маршрутные карты по изготовлению продукции с пояснительными записками, нормы выработки, справка о маркоразмерах продукции из одного полуфабриката, графики непрерывной работы на ЗАО "Уралкабель" за проверяемые периоды, калькуляции цен в проверяемые периоды с указанием в процентном соотношении доли затрат, где заработная плата рабочих составляет 1,8-5%, отчисления вол внебюджетные фонды - 1%, сведения об оплате труда работников основных цехов, отчеты по приходу готовой продукции в проверяемые периоды. Также в материалах дела имеются анализы счетов 20.10, 25.

Анализ указанных документов с учетом положений о распределении затрат в целях бухгалтерского и налогового учета, содержащихся в учетной политики организации, позволяет суду исходя из ст.ст.318, 319 НК РФ сделать вывод об обоснованном отнесении заявителем в состав косвенных расходов заработной платы производственных рабочих, единого социального налога, амортизации по основным средствам, используемым при производстве продукции.

Данные, содержащиеся в указанных документах, налоговым органом не опровергнуты. При этом, судом налоговому органу предлагалось дать оценку указанным документам, что подтверждается аудиопротоколом судебного заседания от 16.12.2011

При этом, суд также учитывает следующее:

Согласно ч.5 ст.200 Арбитражного процессуального кодекса РФ обязанность доказывания законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган или лицо, которое приняло решение.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлениях от 04.06.2007 N 366-О-П, от 24.02.2004 N3-П, а также позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлениях от 26.02.2008 N 11542/07, 18.03.2008 N 14616/07, от 28.10.2010 N 8867/10 налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (ч.1 ст.8 Конституции РФ) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. При этом, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.

Указывая в оспариваемом решении, а также в судебном заседании на необходимость пропорционального распределения заработной платы основных производственных рабочих, ЕВСН и амортизационных отчислений материальным расходам, налоговый орган не представил доказательств, подтверждающих, что основные средства, на которые начислена амортизация, отнесенная налогоплательщиком к косвенным расходам текущего налогового периода для целей налогообложения, использовались при производстве конкретного вида маркоразмеров, а все работники основных цехов, заработную плату которых ЗАО "Уралкабель" отнесло к косвенным расходам текущего налогового периода для целей налогообложения, участвовали в производстве конкретного вида маркоразмера выпускаемой продукции.

Соответственно, налоговый орган, по мнению суда не доказал, возможность и необходимость отнесения ЗАО "Уралкабель" расходов по заработной плате. ЕСН, амортизации в состав прямых расходов.

Ссылки налогового органа на то, что документы в подтверждение экономической обоснованности отнесения в косвенные расходы заработной платы производственных рабочих, ЕСН, амортизации, представленные заявителем суду, не были представлены в ходе проверки, судом не принимаются, поскольку, как разъяснено в пункте 29 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5, суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу.

Следовательно, непредставление доказательства в ходе налоговой проверки не исключает возможности представить его в суд для оценки в совокупности с другими доказательствами по правилам ст. 66-71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Ссылки налогового органа на то, что в силу положений ст.319 НК РФ в данном случае имеет значение производственный процесс, а не изготовление конкретного вида продукции, судом не принимаются, поскольку основаны на неверном толковании закона.

Доводы налогового органа об установлении в ходе проверки факта того, что заработная плата основных производственных рабочих и амортизация производственного оборудования образуют основу вырабатываемой продукции и являются необходимыми компонентами при изготовлении продукции, судом не принимаются, поскольку противоречат фактическим обстоятельствам дела.

Ссылки налогового органа на определение ВАС РФ от 13.05.2010 N ВАС-5306/10 судом не принимаются, поскольку в рамках названного дела были установлены иные фактические обстоятельства, имевшие значения для принятия судом соответствующего решения.

На основании изложенного, суд считает, что заявленные требования следует удовлетворить: надлежит признать недействительным решение ИФНС РФ по Верх-Исетскому району г.Екатеринбурга N 22р/04 от 10.06.2011 в части начисления налога на прибыль за 2007, 2008, 2009г.г. в сумме 203862 руб. 85 коп., начисления соответствующих сумм пени и штрафа по п.1 ст.122 НК РФ в размере 35351 руб. 75 коп.

В порядке распределения судебных расходов ( ст. 110 АПК РФ) взыскать с ИФНС РФ по Верх-Исетскому району г.Екатеринбурга в пользу ЗАО "Уралкабель" 2000 (две тысячи) рублей 00 копеек, в возмещение расходов по уплате государственной пошлины.

Руководствуясь ст. 110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

1. Заявленные требования удовлетворить.

2. Признать недействительным решение ИФНС РФ по Верх-Исетскому району г.Екатеринбурга N 22р/04 от 10.06.2011 в части доначисления ЗАО "Уралкабель" налога на прибыль за 2007, 2008, 2009г.г. в сумме 203862 руб. 85 коп., начисления соответствующих сумм пени и штрафа по п.1 ст.122 НК РФ в размере 35351 руб. 75 коп.

3. В порядке распределения судебных расходов ( ст. 110 АПК РФ) взыскать с ИФНС России по Верх-Исетскому району г. Екатеринбурга в пользу закрытого акционерного общества "Уралкабель" ИНН 6658004598 2000 (две тысячи) рублей 00 копеек, в возмещение расходов по уплате государственной пошлины.

4. Решение по настоящему делу вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции.

5. Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня принятия решения (изготовления его в полном объеме).

Апелляционная жалоба подается в арбитражный суд апелляционной инстанции через арбитражный суд, принявший решение. Апелляционная жалоба также может быть подана посредством заполнения формы, размещенной на официальном сайте арбитражного суда в сети "Интернет" http://ekaterinburg.arbitr.ru.

В случае обжалования решения в порядке апелляционного производства информацию о времени, месте и результатах рассмотрения дела можно получить на интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда http://17aas.arbitr.ru.