Вопрос: О применении п. 1 ст. 54 НК РФ в целях представления уточненных расчетов по налогу на прибыль при признании сделки арбитражным судом недействительной с возвратом всего полученного по сделке в случае, если показатель выручки от реализации ОАО был завышен в результате включения в ее состав сумм, относящихся к операции, передача права собственности по которой на возмездной основе не произошла. (Журнал "Налоговый Навигатор" N 1, январь 2012 г.)

Вопрос: О применении п. 1 ст. 54 НК РФ в целях представления уточненных расчетов по налогу на прибыль при признании сделки арбитражным судом недействительной с возвратом всего полученного по сделке в случае, если показатель выручки от реализации ОАО был завышен в результате включения в ее состав сумм, относящихся к операции, передача права собственности по которой на возмездной основе не произошла.

В запросе ОАО речь идет о порядке учета для целей исчисления налога на прибыль и налога на добавленную стоимость случая, когда совершенная ранее сделка, по которой продавцом были признаны соответствующие доходы от реализации, была признана арбитражным судом недействительной с возвратом всего полученного по сделке.

Пунктом 1 ст. 167 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что недействительная сделка не влечет юридических последствий, за исключением тех, которые связаны с ее недействительностью, и недействительна с момента ее совершения.

Таким образом, продавцом в периоде совершения сделки в целях налогообложения был завышен показатель выручки от реализации в результате включения в ее состав сумм, относящихся к операции, передача права собственности по которой на возмездной основе не произошла.

Абзацем 2 ст. 54 НК РФ предусмотрено, что при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

При этом абз. 3 установлено, что в случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Приведенные нормы регулируют вопросы внесения изменений в налоговые декларации в случае обнаружения налогоплательщиками ошибок (искажений), относящихся к прошедшим налоговым периодам, четко устанавливая две возможные ситуации, которые определены соответственно абз. 2 и 3 п. 1 указанной статьи:

- первая - когда возможно определить, к какому именно периоду относятся обнаруженные ошибки (искажения);

- вторая - когда период совершения ошибки определить нельзя.

Федеральным законом от 26.11.2008 N 224-ФЗ "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" внесено дополнение в абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ. Следовательно, новая норма уточняет ситуацию, когда период совершения ошибки (искажения) определить невозможно.

На это прямо указывает ее синтаксическое строение - место расположения данного дополнения (второе предложение именно в абз. 3, а не в абз. 2 и не в новом отдельном абзаце) в совокупности со словами "также и в тех случаях" в тексте дополнения.

Учитывая изложенное, ФНС России считает, что и после вступления в силу второго предложения абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ перерасчет налоговой базы и суммы налога в периоде выявления ошибки (искажения) может быть произведен, только если невозможно определить период совершения ошибки (искажения) в исчислении налоговой базы.

Применительно к запросу в таком случае налогоплательщик должен представить уточненные расчеты по налогу на прибыль за соответствующие периоды 2008 г.

Основание. Письмо ФНС России от 17.08.11 N АС-4-3/13421.

Январь 2012 г.

Журнал "Налоговый Навигатор" N 1