"Проблемы исчисления и уплаты НДС в иностранной валюте" (Муравьев Б.В., "Законодательство", 1999 г., N 2)

Проблемы исчисления и уплаты НДС в иностранной валюте

I

Российские хозяйствующие субъекты на практике нередко получают плату за проданные товары, выполненные работы или оказанные услуги в иностранной валюте. Производить некоторых видов расчетов в иностранной валюте разрешает действующий Закон РФ от 9 октября 1992 г. N 3615-1 "О валютном регулировании и валютном контроле". В частности, использование иностранной валюты в качестве средства платежа допускается при осуществлении сделок, предусматривающих экспорт товаров. На основании специального разрешения, полученного от Центрального банка РФ, российские юридические лица вправе осуществлять расчеты в иностранной валюте и при проведении сделок, которые совершаются и исполняются на территории РФ (без вывоза товара или результата выполненных работ за пределы РФ).

В указанных случаях российский налогоплательщик обязан уплатить налог на добавленную стоимость (НДС) со всей полученной суммы. При этом он неизбежно сталкивается с вопросом о том, в какой валюте он обязан исчислять и уплачивать данный налог - в российской или в иностранной.

Закон РФ от 6 декабря 1991 г. N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" (с изм. и доп.) не определяет ни валюту исчисления, ни валюту уплаты налога. И даже после вступления в силу Налогового кодекса данный вопрос остался не разрешенным. Недостаточно исследован он и в теории налогового права.

Данная проблема приобретает особую актуальность, если учесть, что права налогоплательщика в процессе ее решения могут быть существенно ущемлены. Так, если налог должен исчисляться и уплачиваться в российской валюте, очень важно, какой курс иностранной валюты к рублю должен использовать налогоплательщик при пересчете. Аналогичный вопрос требуется решить и в случае, если налог должен исчисляться в иностранной валюте, а уплачиваться - в национальной.

Если допустить, что исчисление и уплата НДС могут осуществляться лишь в рублях - по курсу на день платежа, то налогоплательщики могут оказаться вынужденными платить налог по-разному. Их равноправие в указанной ситуации ставится в зависимость от колебания курса иностранной валюты к рублю. Ведь очевидно, что тот налогоплательщик, который получает в счет оплаты товара иностранную валюту, в случае ее удорожания вынужден платить налог в рублевом эквиваленте намного больше, чем тот, который получает в оплату того же товара национальную валюту. Экономические реалии нашего времени позволяют легко вычислить цену такого "равноправия".

Следует также учитывать, что финансовые санкции, которые могут быть применены к налогоплательщику, определяются исходя из суммы налога, подлежащего уплате в бюджет (*1). Означает ли это, что финансовые санкции должны исчисляться в той же валюте, что и сам налог? Если предположить, что это так, вновь ставится под удар конституционный принцип равноправия налогоплательщиков. Ведь из двух налогоплательщиков, совершивших одно и то же налоговое правонарушение, например, несвоевременно уплативших налог, тот, который получает в оплату товара рубли, исчисляет пени в рублях исходя из рублевой суммы задолженности перед бюджетом, а налогоплательщик, который получает в оплату товара иностранную валюту, вынужден исчислять пени в иностранной валюте исходя из валютной суммы задолженности. И в случае удорожания иностранной валюты второй налогоплательщик фактически уплатит в счет финансовых санкций больше, чем первый, на сумму, пропорциональную удорожанию иностранной валюты.

В настоящей статье мы попытаемся ответить на вопрос о том, обязан ли налогоплательщик, с точки зрения законодательства и практики его применения, исчислять и уплачивать налог на добавленную стоимость в иностранной валюте в случаях, когда он получает ее в оплату за проданный товар, выполненную работу или оказанную услугу.

II

Прежде всего, важно правильно понимать смысл терминов "исчисление налога" и "уплата налога".

Исчисление налога подразумевает определение той суммы, которая подлежит уплате в бюджет, а уплата налога - фактические действия по перечислению определенной суммы в бюджет. В связи с этим исчисление и уплату налога можно производить в разных валютах (например, налог можно исчислить в иностранной валюте, а уплатить его в бюджет - в рублях, и наоборот). Поэтому распространенное на практике утверждение о том, что валюта платежа автоматически определяется исходя из валюты исчисления налога, и наоборот, неверно. Исчисление и уплата налога - это две самостоятельные категории налоговых правоотношений, и вид валюты необходимо определить отдельно и для исчисления налога, и для его уплаты.

В Налоговом кодексе РФ впервые за все время существования российского налогового законодательства появилась норма общего действия, которая недвусмысленно определила валюту всех налоговых платежей (за исключением таможенных). В пункте 3 ст. 45 Налогового кодекса РФ установлено: "Обязанность по уплате налога исполняется в валюте Российской Федерации".

Исключение предусмотрено в отношении налога на добавленную стоимость, который взимается таможенными органами с таможенной стоимости ввозимых на территорию РФ товаров. Этот налог может быть уплачен как в рублях, так и в иностранной валюте. Причем в ст. 123 Таможенного кодекса РФ даже указан курс, по которому должен производится пересчет иностранной валюты в рубли - это курс Центрального банка РФ, действующий на день принятия таможенной декларации.

Поскольку положения части первой Налогового кодекса применяются к отношениям, регулируемым законодательством о налогах и сборах, которые возникли после 1 января 1999 г., с этой даты налогоплательщик вправе платить все налоги, в том числе и налог на добавленную стоимость, только в российских рублях, даже если расчеты по сделкам производятся им в иностранной валюте.

По мнению автора, данное правило применимо не только к тем суммам налога, которые исчислены после 1 января 1999 г., но и к тем, которые исчислены, но не уплачены за предшествующий период. Данный вывод обосновывается тем, что отношения по перечислению налога возникают непосредственно в момент исполнения платежа и регулируются Налоговым кодексом РФ.

Однако при подобном подходе остаются неясности. Если налог подлежит уплате в рублях, а исчислен он должен быть в иностранной валюте, то по какому курсу налогоплательщик обязан пересчитывать требуемую сумму в рубли? Об этом ни в Налоговом кодексе РФ, ни в законе о введении его в действие, ни в законе "О налоге на добавленную стоимость" ничего не сказано. Если это означает, что курс определяется на день исполнения платежа, придется согласиться с тем, что сегодня налогоплательщик должен бюджету одну сумму налога, а завтра, возможно, уже другую - это будет зависеть от стабильности курса иностранной валюты.

Очевидно, что вопрос о соотношении иностранной валюты и рубля является одним из самых существенных, поскольку влияет на определение суммы налога, подлежащего уплате в бюджет. Следовательно, применение произвольного курса, не определенного в законе, противоречило бы конституционному принципу, согласно которому налог считается законно установленным, если в нем раскрыты все существенные элементы налогообложения. Именно такое толкование было дано статье 57 Конституции РФ Конституционным Судом РФ по делу N 16-П от 11 ноября 1997 г. (*2)

Отсутствие законодательного указания относительно курса пересчета иностранной валюты в рубли, как минимум, заставляет сомневаться в правомерности исчисления налога на добавленную стоимость в иностранной валюте. Этот вопрос мы рассмотрим более подробно несколько позже. А пока вспомним, как разрешали проблему валюты платежа НДС законодательство и практика России до вступления в силу Налогового кодекса РФ.

III

Несмотря на то, что до принятия и вступления в силу Налогового кодекса РФ вопрос о валюте платежа налогов непосредственно в налоговом законодательстве урегулирован не был, можно утверждать, что в этот период налог на добавленную стоимость должен был уплачиваться только в национальной валюте (в рублях). В подтверждение данного вывода можно привести несколько аргументов:

Во-первых, в ст.27 Федерального закона от 2 декабря 1990 г. N 394-1 "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)" установлено, что официальной валютой России является рубль, и в соответствии со ст. 29 банкноты (банковские билеты) и монеты Банка России являются единственным законным средством платежа на территории Российской Федерации.

Уплата налога является налоговым платежом, который осуществляется налогоплательщиком на территории РФ. Поскольку указанные нормы применяются ко всем без исключения платежам, в том числе налоговым, налоговый платеж на территории РФ мог быть осуществлен только в национальной валюте.

Во-вторых, вопросы, связанные с обращением на территории РФ иностранной валюты, принципы осуществления валютных операций в Российской Федерации, а также права и обязанности юридических и физических лиц в отношении владения, пользования и распоряжения иностранной валютой регулируются Законом РФ от 9 октября 1992 г. N 3615-1 "О валютном регулировании и валютном контроле". Именно так сказано в преамбуле Закона. Следовательно, вопрос о валюте платежа налогов является предметом регулирования специальной, отличной от налоговой, отрасли законодательства, а именно - законодательства о валютном регулировании и валютном контроле. В налоговом законодательстве он может быть решен лишь постольку, поскольку это допускается валютным законодательством.

В пункте 1 ст. 3 Закона РФ "О валютном регулировании и валютном контроле" установлено: "Виды обязательных платежей государству (налогов, сборов, пошлин и иных безвозмездных платежей) в иностранной валюте определяются законами Российской Федерации".

На основании приведенной нормы можно сделать вывод о том, что уплата налогов и финансовых санкций в иностранной валюте может осуществляться только в случаях, когда это прямо предусмотрено законодательством. Поскольку в процитированной статье говорится только о платежах, важно особо подчеркнуть, что в законах должна быть предусмотрена возможность именно уплаты (т.е. перечисления) налога в бюджет в иностранной валюте. Если в законе, например, речь идет об исчислении налогооблагаемой базы или самого налога в иностранной валюте, но не сказано, что допускается платеж налога в иностранной валюте, можно утверждать, что такой налог может быть уплачен только в рублях.

Действующее законодательство в ряде случаев предусматривает уплату налога в иностранной валюте. Например, до вступления в силу Налогового кодекса допускалась [р1] уплата в иностранной валюте налога на прибыль предприятиями с иностранными инвестициями, а также иностранными юридическими лицами на основании п.7 ст. 8 Закона РФ от 27 декабря 1991 г. N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций". В соответствии со ст. 123 Таможенного кодекса разрешено уплачивать в иностранной валюте НДС при ввозе товаров на территорию РФ. Отметим, что в тех случаях, когда законы предоставляют налогоплательщику право уплачивать налог в иностранной валюте, всегда определяется курс для пересчета сумм налога.

Необходимо также сказать о том, что норма, предусматривающая возможность уплаты налога в иностранной валюте, может быть установлена лишь федеральным законом. Ни один государственный орган - ни Президент РФ, ни Правительство РФ, ни Государственная налоговая служба РФ - не вправе своими актами обязывать налогоплательщика уплачивать налоги в иностранной валюте. Если такие нормативные акты появились бы, они противоречили бы Закону РФ "О валютном регулировании и валютном контроле" и не должны были бы применяться.

Основным законодательным актом, на основании которого взимается НДС, является Закон РФ "О налоге на добавленную стоимость". В данном законе отсутствует специальная норма, закрепляющая обязанность или хотя бы право налогоплательщика уплачивать налог в иностранной валюте. Поэтому, основываясь на буквальном толковании законов "О налоге на добавленную стоимость" и "О валютном регулировании и валютном контроле", можно сделать следующий вывод: налог на добавленную стоимость, взимаемый при реализации товаров, работ и услуг, до вступления в силу Налогового кодекса подлежал уплате только в национальной валюте.

Подчеркнем, что данное заключение основано лишь на анализе нормативных документов. На практике же до вступления в силу Налогового кодекса вопрос о валюте платежа НДС решался иначе.

Государственная налоговая служба РФ придерживалась позиции, в соответствии с которой в случае реализации на территории РФ товаров (работ, услуг) за иностранную валюту уплата налога должна была осуществляться налогоплательщиком в иностранной валюте или в рублевом эквиваленте по курсу Центрального банка РФ, действующему на день уплаты налога. Данная позиция была официально изложена в п. 25 инструкции Госналогслужбы РФ от 11 октября 1995 г. N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" (далее - Инструкция N 39). Руководствуясь данным пунктом Инструкции N 39, налоговые инспекции на практике предъявляли к налогоплательщикам, осуществляющим расчеты по сделкам в иностранной валюте, требования об уплате НДС в иностранной валюте. В случае обнаружения налоговых нарушений финансовые санкции (штрафы и пени) с них взыскивались также в иностранной валюте. Московская налоговая инспекция даже издала специальное письмо, в котором разъяснила порядок уплаты НДС в иностранной валюте и привела обоснование правомерности такого требования (*3). (Данный документ не отменен до сих пор, несмотря на вступление в силу Налогового кодекса РФ.)

К сожалению, действия налоговых инспекций по взысканию с налогоплательщика НДС и финансовых санкций за его неуплату в иностранной валюте находили поддержку в арбитражных судах (*4). Высший Арбитражный Суд РФ также подтвердил правомерность позиции Государственной налоговой службы РФ. При рассмотрении одного из дел было указано следующее:

"Пунктом 27 инструкции Госналогслужбы России от 9 декабря 1991 г. N 1 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" (*5) предусмотрено, что при реализации на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг) за иностранную валюту взимание налога осуществляется также в иностранной валюте. Указанная норма не противоречит пункту 1 статьи 4 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость" и поэтому ее применение налоговой инспекцией правомерно" (*6).

По мнению Госналогслужбы РФ и арбитражных судов, основанием для взыскания НДС в иностранной валюте является п.1 ст. 4 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость". Он гласит: "Облагаемый оборот определяется на основе стоимости реализуемых товаров (работ, услуг), исходя из применяемых цен и тарифов...". Если цены на товар (работы и услуги) выражены в иностранной валюте, следовательно, и налогооблагаемый оборот выражается в иностранной валюте. Поскольку ставка НДС применяется к налогооблагаемому обороту, то сумма налога первоначально может быть выражена только в иностранной валюте, значит, налогоплательщик обязан уплатить налог в иностранной валюте.

Казалось бы, такая логика понятна и вполне допустима. Однако такой вывод не соответствует нормам законодательства.

В статье 4 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость" действительно сказано, что облагаемый оборот определяется на основе стоимости реализуемых товаров (работ, услуг), исходя из применяемых цен и тарифов. Однако, по нашему мнению, из данного положения Закона вовсе не следует, что при реализации товаров за иностранную валюту налог на добавленную стоимость может уплачиваться в иностранной валюте.

Во-первых, в данной статье указаны лишь способы и величины, с помощью которых определяется сумма налогооблагаемого оборота. Приведенная норма лишь позволяет заключить, что налогооблагаемый оборот выражается именно в денежных, а не в каких-то иных единицах (например, не в лошадиных силах, как это установлено при исчислении налога с владельца автотранспортных средств). Совершенно очевидно, что данная статья была введена именно для установления величины измерения налогооблагаемого оборота, а не валюты денежной единицы. Об этом свидетельствует и название рассматриваемой статьи - "Определение облагаемого оборота".

На наш взгляд, неправомерно смешивать два разных понятия - "цена договора" и "валюта договора". В подтверждение данного тезиса приведем пример использования данных терминов в Гражданском кодексе. Так, согласно ст. 424 ГК РФ, "исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон". Думается, никто из юристов, основываясь только на данной норме, не заявит о том, что оплата цены может быть осуществлена как в рублях, так и в иностранной валюте. Следует учитывать и ст. 317 ГК РФ, в которой зафиксировано, что оплата этой цены должна быть осуществлена только в рублях, если иное прямо не установлено законом "О валютном регулировании и валютном контроле". Таким образом, определенность цены обязательства еще не предопределяет выбор валюты исполнения платежа.

Во-вторых, свои выводы о правомерности взыскания налога в иностранной валюте Госналогслужба РФ и арбитражные суды сделали на основании нормы, которая призвана регулировать исключительно вопросы исчисления налога на добавленную стоимость. О порядке уплаты НДС и валюте исполнения платежа в бюджет в ст.4 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость" не сказано.

Вместе с тем, как было отмечено, возможность уплаты налога в иностранной валюте допускается только в том случае, если налоговый закон содержит норму, которая четко и ясно предусматривает уплату налога в иностранной валюте. Поскольку закон "О налоге на добавленную стоимость" такой нормы не содержит, можно заключить, что выводы арбитражных судов и налоговых органов в отношении уплаты НДС в иностранной валюте противоречат ст. 3 Закона РФ "О валютном регулировании и валютном контроле".

IV

Теперь, после вступления в силу Налогового кодекса РФ, описанная правоприменительная практика должна быть изменена. К сожалению, основанием для ее изменения является не признание ее неправомерной, а принятие нового законодательного акта, который, по существу, не внес изменений в ранее действующее законодательство по вопросу о валюте уплаты налога. Налоговый кодекс РФ лишь подтвердил положения ст. 3 Закона РФ "О валютном регулировании и валютном контроле". Заслуга законодателя состоит в том, что он изменил формулировки, сделав нормы более доступными и понятными как для правоприменительных органов, так и для налогоплательщиков.

Тем не менее, один вопрос остался не урегулированным. Это вопрос о валюте исчисления налога. Для налогоплательщика, особенно для налогоплательщика, реализующего товары, работы и услуги за иностранную валюту, этот правовой пробел опасен тем, что прежняя правоприменительная практика взыскания НДС в иностранной валюте может быть продолжена. Если налоговые органы будут и впредь исчислять НДС в иностранной валюте, а требовать его уплаты в соответствии со ст. 45 Налогового кодекса в рублях по курсу рубля к иностранной валюте на день платежа, то для налогоплательщика ничего не изменится. Его фактические затраты на уплату налога будут такими же, какими они были бы в случае уплаты налога в иностранной валюте.

Полагаем, что несмотря на отсутствие в Налоговом кодексе специальных норм, регламентирующих валюту исчисления налога, НДС всегда должен исчисляться только в рублях. Попытаемся аргументировать это утверждение.

Признавая, что НДС может быть взыскан в иностранной валюте, правоприменительные органы исходили из того, что его исчисление в определенных случаях должно производиться также в иностранной валюте. Причем такое утверждение принималось ими как аксиома, не требующая обоснования.

Между тем, анализ налогового законодательства позволяет заключить, что даже исчисление НДС всегда должно производится в национальной валюте.

Подсчет налогооблагаемой базы по НДС, подлежащему уплате в бюджет, осуществляется в денежном выражении исходя из данных бухгалтерского учета налогоплательщика, т.е. из той цифровой информации, которую он обязан фиксировать определенным способом. Данное правило следует из п. 1 ст. 54 Налогового кодекса, где сказано: "Налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета...".

Одно из главных требований, предъявляемых законодателем к учету информации о финансово-хозяйственной деятельности, заключается в том, такой что учет должен вестись только в валюте РФ - в рублях. Это правило закреплено в п. 1 ст. 8 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (с изм. и доп.). Поэтому операции с имуществом и обязательствами, стоимость которых выражена в иностранной валюте, для целей учета всегда подлежат пересчету в российские денежные единицы.

Особенности такого пересчета определены в Положении по бухгалтерскому учету "Учет имущества и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (утвержденном приказом Минфина РФ от 13 июня 1995 г. N 50). Согласно этому положению, пересчет в рубли производится по курсу Центрального банка РФ, действующему на дату совершения операции в иностранной валюте. Эта дата определяется в зависимости от принятого налогоплательщиком метода определения выручки. В частности, при установленном методе определения выручки от продажи продукции "по мере оплаты", при безналичной форме расчетов датой совершения операции в иностранной валюте является "дата зачисления денежных средств на валютный счет организации в банке при условии отгрузки (отпуска) товаров, иного имущества, фактического выполнения работ, оказания услуг" (п. 3.3 Положения).

Таким образом, налогоплательщик, получающий в качестве платы за проданный товар иностранную валюту (в том числе, НДС), обязан отразить в учете всю полученную сумму в рублевом эквиваленте по курсу на дату получения иностранной валюты. Исчисленный таким образом рублевый эквивалент выручки и составляет налогооблагаемую базу налогоплательщика. Следовательно, налогооблагаемая база (налогооблагаемый оборот) должен исчисляться только в рублевом эквиваленте. А поскольку налоговая ставка применяется к сумме налогооблагаемого оборота, то сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, может быть выражена только в рублях.

Но приведенные рассуждения могут быть оспорены налоговыми органами. Оппоненты могут сослаться на п. 25 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации (утвержденного приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 г. N 34н). В указанном пункте закреплено, что записи в бухгалтерском учете по валютным счетам и операциям в валюте одновременно производятся в валюте расчетов (*7). Как следует из упомянутого письма Государственной налоговой инспекции по г. Москве от 28 ноября 1994 г. N 11-13/15356, налоговые органы исходят из того, что налогооблагаемая база должна учитываться налогоплательщиком одновременно и в рублях, и в иностранной валюте. Однако с такой позицией согласиться нельзя.

Следует обратить внимание на тот факт, что в соответствии с п. 25 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации одновременные записи в иностранной валюте производятся исключительно по валютным счетам и по операциям в иностранной валюте. Иными словами, только по тем счетам, на которых налогоплательщик учитывает имеющуюся у него иностранную валюту (наличную или безналичную), валютные права требования и валютные обязательства. Бухгалтерский счет, на котором фиксируется облагаемый НДС оборот, к числу таких счетов не относится. Согласно Налоговому кодексу, исполнение налогового обязательства должно производится только в рублях. Следовательно, основания для учета суммы облагаемого оборота и суммы НДС в иностранной валюте отсутствуют.

Процесс исчисления налога на добавленную стоимость при расчетах за товары, работы и услуги в иностранной валюте должен осуществляться налогоплательщиком следующим образом:

1. В день поступления иностранной валюты на банковский счет налогоплательщик обязан пересчитать валюту в рубли по курсу, действующему на момент получения валюты, и учесть эту сумму на балансовом счете "Валютный счет". Одновременно по этому счету должна делаться запись в иностранной валюте (поскольку он является валютным).

2. Сумму в рублях, полученную на дату пересчета, налогоплательщик должен корреспондировать со счетом, на котором учитывается продажа товаров (выполнение работ, оказание услуг). Данный счет не является валютным, поскольку здесь не фиксируются ни валютное имущество, ни валютные права или обязанности. Поэтому запись по счетам реализации должна производится только в рублях. Поскольку сумма, указанная на счетах реализации, является базой для определения налогооблагаемого оборота, этот оборот может быть исчислен также в рублях.

3. В дальнейшем ставка НДС применяется к исчисленному в рублях налогооблагаемому обороту. В итоге сумма НДС, подлежащего уплате в бюджет, исчисляется в рублевом эквиваленте.

Таким образом, налогоплательщику важно понять, что пересчет иностранной валюты в рубли должен осуществляться не на этапе перечисления налога в бюджет, а на этапе получения в счет реализованного товара валютной выручки.

В подтверждение того, что налог на добавленную стоимость может быть исчислен только в рублевом эквиваленте, приведем ст. 7 закона "О налоге на добавленную стоимость". В этой статье указано, что "сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая внесению в бюджет, определяется как разница между суммами налога, полученными от покупателей за реализованные им товары (работы, услуги), и суммами налога, фактически уплаченными поставщикам за материальные ресурсы (работы, услуги), стоимость которых относится на издержки производства и обращения". Данное правило является общим и, следовательно, должно быть применимо ко всем частным случаям, если в законе не установлено иное специальное правило. В частности, в связи с отсутствием в Законе "О налоге на добавленную стоимость" специальной нормы это общее правило должно применяться и к ситуации, когда НДС за реализованные товары налогоплательщик получает в иностранной валюте, а поставщикам материальных ресурсов уплачивает НДС в рублях. Очевидно, что для правильности исчисления НДС, подлежащего уплате в бюджет, необходимо либо пересчитать из иностранной валюты в рубли НДС, полученный в составе цены за реализованные товары, либо пересчитать из рублей в иностранную валюту НДС, уплаченный в составе цены за полученные материальные ресурсы. Действующее законодательство (как налоговое, так и законодательство о бухгалтерском учете) не предусматривает для целей исчисления налога порядка пересчета полученных организацией рублей в иностранную валюту. Пересчету подлежит только иностранная валюта. Следовательно, по правилам ст. 7 Закона "О налоге на добавленную стоимость" НДС может быть исчислен лишь в рублях.

Подведем итоги. В соответствии с Налоговым кодексом РФ налог на добавленную стоимость, исчисляемый при реализации на территории РФ товаров, работ и услуг, подлежит уплате только в российской национальной валюте (в рублях) независимо от валюты расчетов по совершаемым сделкам. При этом сумма налога должна быть исчислена также в российских рублях.

Не исключено, что после вступления в силу Налогового кодекса РФ налоговые органы сохранят незаконную, на наш взгляд, практику исчисления суммы НДС в иностранной валюте и будут требовать от налогоплательщика пересчитывать сумму налога из иностранной валюты в рубли по курсу, определяемому на день платежа. В этом случае, мы полагаем, у налогоплательщика есть все правовые основания, чтобы оспорить решения налоговых органов в арбитражном суде. Основным доводом налогоплательщика должно быть утверждение о том, что пересчету из иностранной валюты в рубли подлежит не сумма налога, исчисленная исходя из курса рубля к иностранной валюте на день уплаты налога, а сумма полученной валютной выручки, определенной исходя из курса валюты на день ее получения.

*1 Закон РФ от 27 декабря 1991 г. N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" (с изм. и доп.). Ст.13.

*2 Постановление Конституционного Суда РФ от 11 ноября 1997 г. N 16-П "По делу о проверке конституционности статьи 11(1) Закона Российской Федерации от 1 апреля 1993 года "О Государственной границе Российской Федерации" в редакции от 19 июля 1997 года" // Российская газета. 1997. 18 ноября.

*3 Письмо Государственной налоговой инспекции по г. Москве от 28 ноября 1994 г. N 11-13/15356 "О порядке начисления и уплаты налога на добавленную стоимость в иностранной валюте"// Экономика и жизнь: Московский выпуск. 1994. N 25.

*4 Решение Московского городского арбитражного суда по делу N А-40-14756/98-14-245а; постановление Федерального арбитражного суда Московского округа по тому же делу.

*5 Это предшествующая редакция Инструкции N 39.

*6 См.: Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 17 сентября 1996 г. N 367/96 // Вестник Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации. 1996. N 12. С. 66.

*7 До 1 января 1999 г. действовало Положение о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации (утвержденное приказом Минфина РФ от 26 декабря 1994 г. N 170), в п. 13 которого содержалась аналогичная норма.

[р1] Если речь идет о действующем законодательстве, почему "допускалась" в прошедшем времени? А теперь не допускается? (*1)

Муравьев Б.В.