"Проблемы налогообложения нерезидентов (ответы на вопросы)" (Исаков Д.Л., "Законодательство", 1998, N 12)

Проблемы налогообложения нерезидентов
(ответы на вопросы)

Иностранное юридическое лицо осуществляет деятельность (например, строительную) на территории Российской Федерации через представленное в налоговой инспекции уполномоченное физическое лицо. Какие действия должна предпринять налоговая инспекция для обеспечения поступлений налога на пользователей автомобильных дорог и взыскания штрафных санкций, если расчетный счет в учреждениях банков на территории Российской Федерации иностранное юридическое лицо не открыло?

В соответствии с п. 15 инструкции Госналогслужбы России от 15 мая 1995 г. N 30 "О порядке уплаты налогов в дорожные фонды" иностранные юридические лица являются самостоятельными плательщиками налога на пользователей автомобильных дорог. Удержание данного налога у источника выплаты действующим налоговым законодательством не предусмотрено, т.е. лицо, выплачивающее доходы иностранному юридическому лицу, в силу закона не обязано удерживать налог на пользователей автомобильных дорог и не несет ответственности за неудержание данного налога в бюджет Российской Федерации.

Поэтому если иностранное юридическое лицо самостоятельно не уплатило налог на пользователей автомобильных дорог, взыскание не удержанных сумм налогов и штрафных санкций с лица, выплачивающего доходы, является неправомерным. Взыскание недоимки по налогу на пользователей автомобильных дорог и штрафных санкций у иностранного юридического лица может быть обращено на денежные средства и имущество этого лица в общеустановленном действующим российским законодательством порядке.

Банк-нерезидент планирует проводить операции с государственными и другими ценными бумагами совместно с российскими банками; осуществление этих операций не будет связано ни прямо, ни косвенно с деятельностью через постоянное представительство. Подпадают ли данные операции под понятие "операции", используемое в п. 6.3 инструкции Госналогслужбы России от 16июня 1997 г. N 34 "О налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц" (далее Инструкция N 34)? Какие сроки позволяют отнести операции к краткосрочным?

В соответствии со сложившейся международной деловой практикой, под краткосрочными операциями в смысле п. 6.3 Инструкции N 34 понимаются операции, срок исполнения обязательств по которым не превышает одного года.

В целях упрощения процедуры предварительного освобождения доходов банков, получаемых при краткосрочных межбанковских операциях, от неудержания или неполного удержания налогов, в п.6.3 Инструкции N 34 предусмотрена возможность подтверждения факта постоянного местопребывания иностранного банка в стране, с которой имеется соглашение об избежании двойного налогообложения, путем подтверждения постоянного местопребывания сведениями международного каталога "International bank identifier code" (S.W.I.F.T.). Применение нормы п. 6.3 возможно в том случае, если данные операции будут являться для банка собственными.

Если же банк будет выступать в роли комиссионера и проводить указанные операции для третьего лица, то процедура подтверждения постоянного местопребывания и налогообложения доходов этих третьих лиц должна осуществляться в общем порядке.

Распространяется ли на постоянное представительство иностранного юридического лица порядок налогообложения, установленный в п. 2 ст. 10 "Соглашения об избежании двойного налогообложения доходов и имущества" между Правительством СССР и Правительством Республики Кипр, в случае, если постоянное представительство получает доход на территории Российской Федерации от продажи акций российских эмитентов?

Статья 10 данного Соглашения, являясь специальной, регулирует налогообложение доходов от продажи, обмена, аренды либо других видов использования движимого имущества. Под сферу действия данной статьи подпадают доходы от отчуждения движимого имущества в случае, если такое отчуждение не является основным способом извлечения доходов и целью деятельности лица, т.е. доходы от отчуждения имущества являются лишь дополнительным (внереализационным) извлечением доходов по отношению к доходам от основной деятельности предприятия.

В том случае, когда отчуждение и/или использование имущества осуществляется на постоянной и регулярной основе, связано с проведением большого числа разнообразных коммерческих операций с широким кругом лиц (например, лизинговая, торговая, производственная деятельность и т.п.), в том числе операции по продаже ценных бумаг, и данная деятельность, осуществляемая иностранным лицом самостоятельно и/или через третьих лиц является основным способом извлечения доходов на российском рынке, то налогообложение доходов осуществляется в соответствии с положениями ст. 4 "Доходы постоянного представительства" названного Соглашения.

Организация-нерезидент Российской Федерации собирается совершать операции на рынке ценных бумаг России через представленного российского юридического лица, заключив с ним Генеральное соглашение купли-продажи ценных бумаг. Считаются ли доходы от данных операций имеющими регулярный и однотипный характер и подлежат ли они предварительному освобождению от налогообложения в России?

В соответствии с п. 6.4 Инструкции N 34 устанавливается порядок неудержания налогов с доходов, имеющих регулярный и однотипный характер, если эти доходы в соответствии с договорами об избежании двойного налогообложения не подлежат налогообложению в Российской Федерации. Имеющими регулярный и однотипный характер доходами могут считаться, например, периодически (неоднократно) выплачиваемые проценты по кредитным соглашениям и депозитным вкладам, корреспондентским или текущим счетам, дивиденды, платежи за использование авторских прав или по лизинговым контрактам и по другим доходам, имеющим "пассивный" характер, получение которых не связано с деятельностью, осуществляемой иностранным лицом в Российской Федерации самостоятельно либо через третьих лиц.

Что касается деятельности, которую предполагает осуществлять нерезидент России через брокера, комиссионера или иное лицо с независимым статусом, если эта деятельность связана с проведением большого числа разнообразных коммерческих операций с ценными бумагами с широким кругом лиц, то доходы от такой деятельности рассматриваются как "активные" и не могут подпадать под предварительное освобождение по следующим причинам.

При оказании профессиональными участниками рынка ценных бумаг брокерских услуг иностранным лицам необходимо учитывать то обстоятельство, что в соответствии с практикой международного налогообложения и положениями соглашений об избежании двойного налогообложения Российской Федерации (СССР) с иностранными государствами деятельность лица, иного чем агент с независимым статусом, действующего на постоянной и регулярной основе в интересах иностранного лица, может привести к образованию постоянного представительства этого лица. В этом случае у иностранного лица, представляемого российским юридическим лицом, возникают обязательства по налогу на прибыль, рассчитываемую как нетто доходы от операций с ценными бумагами с учетом затрат, относящихся к постоянному представительству (например, комиссионные брокера и т.д.).