"Последние изменения Налогового кодекса РФ" (Р.В.Украинский, "Законодательство", 1999, N 10)

Последние изменения Налогового кодекса РФ

Законодательство о налогах и сборах - источник самых наглядных примеров к дискуссиям о производительности труда чиновников, об эффективности государственной власти, о соответствии этой власти потребностям общества. Налоги являются основным источником доходов бюджета, а следовательно, чем больше собирается налогов, тем лучше. Но, с другой стороны, налоговое бремя не должно препятствовать воспроизводству (и не простому, а расширенному) налоговой базы. И хотя поиск равновесия между потребностями государства в финансах и экономическими возможностями налогоплательщиков является задачей бюджетного законодательства, крайне нежелательно, чтобы налоговое право создавало дополнительное "трение" в этом чрезвычайно тонком и чувствительном механизме. Цена ошибок законодателя здесь особенно очевидна.

С принятием части первой Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), наконец, закончились долгие ожидания как специалистов, так и обычных налогоплательщиков. К сожалению, удовлетворение от того, что налоговое законодательство стало систематизированным, было омрачено большим числом недоработок, противоречий, элементарных опечаток в тексте Кодекса. В связи с этим вполне объяснимо появление через 6 месяцев после вступления в силу части первой НК РФ довольно объемного закона о внесении в Кодекс изменений и дополнений (в прежней редакции сохранилось только 28 из 142 статей).

В данной работе мы остановимся на отдельных нововведениях, установленных Федеральным законом от 9 июля 1999 г. N 154-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации" (далее Федеральный закон N 154-ФЗ), которые, на наш взгляд, могут свидетельствовать о том, насколько сложна и ответственна работа законодателя в сфере правового регулирования налоговых правоотношений.

Участники налоговых правоотношений

В новой редакции НК РФ перечень участников правоотношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, претерпел существенные изменения.

Во-первых, этот список расширился за счет добавления к нему органов налоговой полиции и органов государственных внебюджетных фондов. Что касается Федеральной службы налоговой полиции, то ее статусу и в первоначальной редакции НК РФ была посвящена отдельная глава, поэтому отсутствие упоминания о ней в ст.9, где названы участники налоговых правоотношений, казалось следствием недоразумения. Теперь эта недоработка устранена. Органы налоговой полиции признаны участниками отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, при решении вопросов, отнесенных к их компетенции Налоговым кодексом.

Придание соответствующего статуса органам государственных внебюджетных фондов надо расценивать как еще один шаг к включению в налоговую систему отношений по уплате страховых взносов в Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования и т.д. Статьей 34.1 НК РФ установлено, что в случаях, когда законодательством о налогах и сборах на органы государственных внебюджетных фондов возложены обязанности по налоговому контролю, эти органы пользуются правами и несут обязанности налоговых органов.

В связи с этим следует отметить, что одновременно проводится работа по унификации соответствующих видов обязательного страхования. 16 июля 1999 г. принят Федеральный закон N 165-ФЗ "Об основах обязательного социального страхования", которым устанавливаются единые подходы к таким видам страхового обеспечения, как оплата расходов, связанных с оказанием медицинской помощи, пенсии (по старости, по инвалидности и т.д.), пособия (по временной нетрудоспособности, по беременности и родам и т.д.).

Нельзя также забывать, что, согласно ст.13 НК РФ, которая должна вступить в силу одновременно с частью второй НК РФ, взносы в государственные социальные внебюджетные фонды относятся к числу федеральных налогов.

Преобразование Государственной налоговой службы РФ в Министерство РФ по налогам и сборам (см. Указ Президента РФ от 23 декабря 1998 г. N 1635) повлекло за собой внесение соответствующих изменений в текст НК РФ. Учитывая политические реалии нашего времени, нельзя не отметить особую актуальность коллизии между практикой установления структуры федеральных органов исполнительной власти указами Президента РФ и закреплением в федеральных законах статуса этих органов. Постоянные "перетасовки" в системе федеральных органов исполнительной власти, вызванные регулярными сменами правительства, создают для законодателя значительные трудности при определении органов, ответственных за управление и контроль в той или иной сфере.

Данная проблема была предметом рассмотрения Конституционного Суда РФ. 27 января 1999 г. вышло постановление Конституционного Суда N 2-П "По делу о толковании статей 71 (пункт "г"), 76 (часть 1) и 112 (часть 1) Конституции Российской Федерации", где, в частности, было установлено, что по вопросам, касающимся системы федеральных органов исполнительной власти, не урегулированным законодателем, Президент РФ может издавать указы, которые не должны противоречить Конституции и федеральным законам.

Любопытно, что в ст. 5 первоначальной редакции Федерального конституционного закона от 17 декабря 1997 г. N 2-ФКЗ "О Правительстве Российской Федерации" было предусмотрено следующее: система федеральных органов исполнительной власти устанавливается федеральным законом, а структура этих органов утверждается Президентом (как и положено по Конституции). Но уже через неделю после подписания Президентом названного закона Государственная Дума приняла другой закон, которым ст.5 из закона "О Правительстве Российской Федерации" была исключена. Это, однако, не помешало Думе спустя два года обратиться в Конституционный Суд с запросом о толковании Конституции, оспаривая право Президента устанавливать и вносить изменения в структуру (а по сути, в систему) федеральных органов исполнительной власти. Ответом на этот запрос стало названное постановление от 27 января 1999 г.

Впрочем, что касается Министерства РФ по налогам и сборам, то, с правовой точки зрения, здесь все более-менее нормально. Практически одновременно с принятием закона о внесении изменений в часть первую НК РФ Президент РФ подписал Федеральный закон от 8 июля 1999 г. N 151-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Закон РСФСР "О Государственной налоговой службе РСФСР"", в котором было отражено и преобразование Госналогслужбы РФ в МНС РФ, и изменение статуса этого органа в соответствии с НК РФ. Хотя юридически безупречным был бы иной порядок сначала изменяется закон, и лишь после этого издаются соответствующие указы Президента.

Относительно статуса налогоплательщиков нововведениями являются расшифровка понятия обособленное подразделение организации и уточнение определения индивидуального предпринимателя.

В соответствии с ч.2 ст.19 НК РФ филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций исполняют обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов по месту нахождения этих филиалов и иных обособленных подразделений. В связи с тем, что в прежней редакции НК РФ указанные понятия не определялись, оставалось руководствоваться дефинициями Гражданского кодекса РФ (ГК РФ), который знает только две организационно-правовые формы обособленных подразделений филиал и представительство. В первоначальной редакции ст.83 НК РФ также говорилось только о филиалах и представительствах, по месту которых организации подлежат постановке на учет в налоговых органах. Поэтому под иными обособленными подразделениями организаций, о которых идет речь в ст.19 НК РФ, можно было понимать только представительства.

Филиал и представительство в соответствии со ст. 55 ГК РФ осуществляют функции юридического лица вне места нахождения последнего. Определение юридического лица, имеющееся в ст.48 ГК РФ, позволяет говорить о том, что функции юридического лица характеризует его участие в отношениях с другими лицами посредством приобретения от своего имени и осуществления прав, несения обязанностей и способности отвечать по ним своим имуществом. В связи с этим вряд ли можно считать, например, предприятие (как имущественный комплекс), расположенное вне места нахождения юридического лица, созданное исключительно в производственных, технологических целях, обособленным подразделением, осуществляющим функции этого юридического лица и, следовательно, являющимся его филиалом либо представительством. Следовательно, существуют такие обособленные подразделения, которые не укладываются в предусмотренные гражданским законодательством организационно-правовые формы.

Определение обособленного подразделения из ст.11 НК РФ является более универсальным, чем предлагаемое ГК РФ. Обособленным подразделением организации НК РФ признает любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. Признание обособленного подразделения организации таковым производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение. При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца.

Нельзя не признать, что такой подход в большей степени отвечает интересам налогового законодательства. Однако, учитывая, что обособленным подразделениям в соответствии со ст.19 НК РФ придется исполнять обязанности организаций-налогоплательщиков, т.е. вступать в отношения с государством, с налоговыми органами и, таким образом, осуществлять внешние, представительские функции, проблема остается нерешенной. Наверное, логичнее было бы не отказываться от идеи предать понятиям цивилистики общеправовое значение, а уточнить само налоговое законодательство. Пусть филиалы и представительства осуществляют функции организаций в налоговых правоотношениях так же, как они делают это в гражданско-правовых отношениях. Тогда как по месту нахождения предприятий, или, если угодно, иных обособленных подразделений организаций, отвечающих установленным налоговым законодательством признакам, соответствующие права и обязанности должны осуществлять сами организации. Кроме того, приходится сожалеть о том, что в определении обособленного подразделения организации, приведенном в ст.11 НК РФ, не нашел своего отражения такой признак бухгалтерской обособленности подразделения, как наличие отдельного баланса. Тем самым не был учтен имеющийся положительный опыт правового регулирования по данному вопросу*.

Другой проблемой, также связанной с соотношением налогового и гражданского права, является статус индивидуального предпринимателя.

В первоначальной редакции НК РФ индивидуальными предпринимателями признавались не только физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но и другие физические лица, самостоятельно осуществляющие на свой риск деятельность, направленную на систематическое получение дохода от оказания платных услуг, и не подлежащие регистрации в этом качестве в соответствии с законодательством (в том числе частные нотариусы, частные охранники, частные детективы или иные физические лица, занимающиеся деятельностью, не отнесенной гражданским законодательством к предпринимательской).

Аналогично подходит к данному вопросу законодатель и в новой редакции. При этом хочется отметить, что весьма странные формулировки о признании предпринимателями лиц, осуществляющих деятельность, не отнесенную к таковой, заменены четким перечнем лиц, приравненных к предпринимателям. Указанный перечень включает лишь частных нотариусов, частных охранников и частных детективов. Не забыты и физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без регистрации в нарушение требований гражданского законодательства. Такие лица при исполнении обязанностей, возложенных на них НК РФ, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями.

Порядок исчисления и уплаты налогов и сборов

В соответствии со ст.17 НК РФ налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения, а именно:

а) объект налогообложения;

б) налоговая база;

в) налоговый период;

г) налоговая ставка;

д) порядок исчисления налога;

е) порядок и сроки его уплаты.

Проблема четкого определения элементов налогообложения является весьма актуальной для отечественного законодательства. Особенно это касается такого элемента, как объект налогообложения. До вступления в силу части первой НК РФ для раскрытия содержания понятий "имущество", "прибыль", "доход", "реализация" приходилось обращаться одновременно к терминам бухгалтерского учета и цивилистики, что приводило к многочисленным противоречиям в налоговом законодательстве, к разночтениям в его понимании и применении. К сожалению, нельзя сказать, что принятие Налогового кодекса исправило сложившуюся ситуацию. И более того, есть основания сделать противоположные выводы, особенно в контексте изменений и дополнений, внесенных в Кодекс Федеральным законом N 154-ФЗ.

Согласно первоначальной редакции п.1 ст.38 НК РФ, объектами налогообложения могут являться имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иное экономическое основание, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога. Федеральным законом N 154-ФЗ добавлен еще один вид объекта налогообложения операции по реализации товаров (работ, услуг). В связи с этим возникает сложность при определении налоговой базы, т.е. стоимостной, физической или иной характеристики данного объекта налогообложения, к которому применяется налоговая ставка. Какие единицы измерения можно применить к операциям по реализации товаров? Количество операций? Сложно представить налог с такой базой. Стоимостное выражение этих операций? Но ведь стоимость имеют не операции, а реализованные товары, и для данного случая уже предусмотрен отдельный объект - стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

Очевидно, законодатель хотел включить в примерный перечень объектов налогообложения, установленный п.1 ст.38 НК РФ, объект по НДС, незаслуженно забытый в первоначальной редакции этой статьи. Для этого была использована слегка измененная норма Закона РФ от 6 декабря 1991 г. N 1992-I "О налоге на добавленную стоимость", согласно ст.3 которого объектом налогообложения НДС являются, в частности, обороты по реализации товаров на территории РФ. Но на ошибочность такой формулировки было указано еще в 1996 г. в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ N 619/96 от 17 сентября. В документе говорилось, что сами по себе обороты по реализации продукции (работ, услуг) не являются объектом налога на добавленную стоимость, подлежащего взносу в бюджет. По существу, объектом налогообложения является добавленная стоимость, определяемая как разница между стоимостью реализованных товаров (работ, услуг) и стоимостью материальных ресурсов, отнесенных на издержки обращения.

Претерпело изменение определение имущества как объекта налогообложения. Как и в прежней редакции, п.2 ст.38 НК РФ содержит ссылку на объекты, относящиеся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом РФ, но с одним исключением: имущественные права, которые в соответствии со ст.128 ГК РФ приравниваются к имуществу, в налоговых правоотношениях таковыми не являются. Цель этого нововведения также не совсем ясна, особенно в связи с тем, что объектами налогообложения по налогу на имущество предприятий в настоящее время являются в том числе и нематериальные активы, которые, в большей своей части, есть не что иное как имущественные права. Окончательно запутывает ситуацию то, что далее в ст.39 НК РФ неоднократно говорится об основных средствах, нематериальных активах и ином имуществе организации.

Кстати, и понятие товара, использованное НК РФ, является не совсем удачным. До сих пор в налоговом законодательстве довольно успешно (например, для исчисления того же НДС) использовалось заимствованное из бухгалтерского учета разграничение между продукцией (материальными ценностями собственного производства) и товарами (материальными ценностями, приобретенными специально для перепродажи). Теперь, согласно п.3 ст.38 НК РФ, товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации, т.е. вне зависимости от того, изготовлено ли это имущество собственными силами промышленного предприятия или приобретено торговой организацией для коммерческих целей.

Одним из ключевых понятий, используемых для определения объектов налогообложения, является понятие реализации. Согласно п.1 ст. 39 НК РФ, реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, передача результатов работ, выполненных одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

В пункте 3 той же статьи содержится перечень операций, которые не признаются реализацией.

Федеральным законом N 154-ФЗ этот перечень дополнен новой позицией. Имеется в виду передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества некоммерческим организациям для осуществления основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательством.

Изменен также текст подп.5 и 6 п.3 ст.39, которые теперь имеют следующую формулировку:

5) передача имущества в пределах первоначального взноса участнику хозяйственного общества или товарищества (его правопреемнику или наследнику) при выходе (выбытии) из хозяйственного общества или товарищества, а также при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества между его участниками;

6) передача имущества в пределах первоначального взноса участнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или его правопреемнику в случае выдела его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества.

Как видим, данные операции с имуществом теперь не признаются реализацией только в пределах первоначального взноса соответствующих участников. Такое дополнение вполне логично, так как в результате указанных операций хозяйственное общество или простое товарищество возвращает выбывающему участнику то, что получило от него ранее. Однако неясно, почему речь идет только о первоначальном взносе. Ведь гражданское законодательство допускает, например, возможность увеличения уставного капитала общества с ограниченной ответственностью за счет дополнительных вкладов его участников (ст.17 Федерального закона от 8 февраля 1998 г. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью"). Договор простого товарищества (глава 55 ГК РФ) также предполагает, что вклады могут вноситься в общее дело не только при заключении этого договора, но и в продолжение всей совместной деятельности. В этих случаях нельзя говорить о первоначальном взносе, хотя экономическая природа первоначального и дополнительных взносов одинакова. Поэтому весьма странным представляется разный подход к этим явлениям для целей налогообложения.

Для сравнения можно привести другую новеллу в НК РФ, касающуюся дивидендов. Согласно п.2 ст.43 Кодекса, не признаются дивидендами выплаты при ликвидации организации акционеру (участнику) этой организации в денежной или натуральной форме, не превышающие взноса этого акционера (участника) в уставный (складочный) капитал организации. Здесь, к счастью, термин "первоначальный" по отношению к взносу не используется.

В соответствии с п.2 ст.45 НК РФ обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения об уплате соответствующего налога при наличии достаточного денежного остатка на его счете. Налог не признается уплаченным в случае отзыва налогоплательщиком или возврата банком налогоплательщику платежного поручения о перечислении суммы налога в бюджет. К указанному основанию непризнания факта уплаты налога добавлено еще одно наличие на момент предъявления в банк поручения об уплате налога иных неисполненных требований, предъявленных к счету, которые в соответствии с гражданским законодательством исполняются в первоочередном порядке, при отсутствии достаточных денежных средств на счете для удовлетворения всех требований. Этой нормой законодателю удалось удачно связать воедино и разрешить два достаточно острых вопроса относительно определения момента исполнения налогового обязательства и очередности списания денежных средств с банковского счета.

Надлежащее исполнение банками обязанности по перечислению налоговых платежей является одним из важнейших условий нормального функционирования налоговой системы. Этой проблеме посвящена ст.60 НК РФ. Федеральным законом N 154-ФЗ в эту статью внесены изменения, которыми установлены дополнительные способы обеспечения исполнения банками указанной обязанности. Помимо мер ответственности, предусмотренных главой 18 НК РФ, по отношению к таким банкам могут применяться меры по взысканию неперечисленных сумм налога и пени "за счет денежных средств в порядке, аналогичном порядку, предусмотренному статьей 46 Кодекса, а за счет иного имущества в судебном порядке". Напомним, что ст.46 НК РФ регулирует порядок принудительного исполнения обязанности по уплате налога путем обращения взыскания на денежные средства налогоплательщика или налогового агента на счетах в банках посредством направления налоговым органом инкассового поручения. В связи с этим не совсем понятно, что понимается под "аналогичным порядком" идет ли речь об инкассовом поручении по отношению к счету налогоплательщика или же о безакцептном списании денежных средств с корреспондентских счетов банка, нарушающего порядок перечисления налоговых платежей. Указание о том, что эта мера применяется именно к банку, позволяет предположить, что речь идет о втором варианте.

Первоначальная редакция п.3 ст.45 Кодекса устанавливала, что обязанность по уплате налогов и сборов исполняется в валюте Российской Федерации, т.е. в рублях. Данное ограничение создало неоправданные неудобства для налогоплательщиков, да и бюджет от этого вряд ли выиграл. Новая редакция этого пункта позволяет иностранным организациям, а также физическим лицам, не являющимися налоговыми резидентами РФ, платить налоги в иностранной валюте. Федеральными законами могут быть предусмотрены иные случаи, допускающие такое исключение из общего порядка.

В настоящее время возможность исполнения налогового обязательства в иностранной валюте предусмотрена Таможенным кодексом РФ от 18 июня 1993 г. N 5221-I (в отношении всех таможенных платежей), Законом РФ от 27 декабря 1991 г. N 2116-I "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (в отношении предприятий с иностранными инвестициями и иностранных юридических лиц) и Законом РФ от 7 декабря 1991 г. N 1998-I "О подоходном налоге с физических лиц" (в отношении доходов, полученных в иностранной валюте).

Налоговый контроль за расходами физических лиц

В отличие от Федерального закона от 20 июля 1998 г. N 116-ФЗ "О государственном контроле за соответствием крупных расходов на потребление фактически получаемым физическими лицами доходам", принятие которого вызвало значительный резонанс в обществе, внесение в НК РФ статей, посвященных тому же вопросу, осталось малозамеченным. Между тем соответствующие изменения в НК РФ существенно скорректировали основания и порядок осуществления такого контроля (названный Федеральный закон от 20 июля 1998 г. N 116-ФЗ признан утратившим силу Федеральным законом N 154-ФЗ).

Прежде всего, устранены ограничения относительно стоимости имущества, приобретение которого в течение года является основанием для осуществления контроля. Сами виды имущества, расходы на приобретение которого будут контролироваться налоговыми органами, практически не изменились. Согласно ст.86.1 НК РФ, в данный перечень вошли:

а) недвижимое имущество, за исключением многолетних насаждений;

б) механические транспортные средства, не относящиеся к недвижимому имуществу;

в) акции открытых акционерных обществ, государственные и муниципальные ценные бумаги, а также сберегательные сертификаты;

г) культурные ценности;

д) золото в слитках.

Организации и уполномоченные лица, осуществляющие регистрацию указанного имущества (а также сделок с этим имуществом и прав на него), обязаны не позднее 15 дней после совершения такой регистрации проинформировать об этом налоговые органы. Если произведенные расходы превышают доходы, заявленные физическим лицом в его декларации за предыдущий налоговый период, или налоговые органы не располагают информацией о доходах физического лица за предыдущий налоговый период, налоговые органы обязаны составить акт об обнаруженном несоответствии и в месячный срок направить физическому лицу письменное требование о даче пояснений об источниках и размерах средств, которые были использованы для приобретения имущества. Такие пояснения представляются физическими лицами посредством заполнения специальной декларации, форма которой утверждается МНС РФ по согласованию с Минфином. К декларации могут быть приложены документы, подтверждающие указанные в ней сведения. От идеи использовать документ весьма сомнительной правовой природы, а именно декларацию об имуществе, приобретенном до вступления в силу Федерального закона от 20 июля 1998 г. N 116-ФЗ, на которую можно было бы ссылаться для обоснования своих расходов, и которая, по сути, должна была стать инструментом налоговой амнистии, от этой идеи законодатель отказался. Вместо этого введен простой и четкий механизм налогового контроля, который будет запущен в действие с 1 января 2000 г.

Ответственность за налоговые правонарушения

К сожалению, объем публикации не позволяет подробно остановиться на изменениях, внесенных в те статьи НК РФ, которые посвящены видам налоговых правонарушений. Поэтому ограничимся лишь двумя примерами, которые могут насторожить читателя и заставить внимательнее относится к их содержанию. Речь пойдет об очевидной недоработке законодателя, которая совершенно неуместна при создании норм, требующих особой ясности и предельной точности формулировок.

Чтобы все стало ясно относительно недостатков ст.135.1 НК РФ, достаточно лишь буквально воспроизвести ее текст. Согласно п.1 данной статьи, "непредставление банками по мотивированному запросу налогового органа справок по операциям и счетам организаций или граждан, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, в установленный настоящим Кодексом срок при отсутствии признаков правонарушения, предусмотренного пунктом 2 настоящей статьи, влечет взыскание штрафа в размере 10 тысяч рублей". Пункт 2 дословно (за исключением упоминания о п.2) повторяет п.1, однако предусматривает ответственность в размере 20 тыс. рублей. Таким образом, во всяком деянии, отвечающем признакам п.1 ст.135.1 НК РФ, присутствуют признаки, предусмотренные п.2 этой же статьи, следовательно, в любом случае придется применять п.2 и ответственность в размере 20 тыс. рублей.

Другой пример для учебников логики - состав правонарушения, предусмотренный ст.120 НК РФ. В пункте 1 установлено, что "грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение одного налогового периода, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 2 настоящей статьи, влечет взыскание штрафа в размере пяти тысяч рублей". Пункт 2 этой статьи содержит такой квалифицирующий признак, как совершение тех же деяний "в течение более одного налогового периода". Не надо быть большим специалистом в формальной логике, чтобы понять, что само по себе совершение правонарушения в одном налоговом периоде означает, что оно не совершается в течение более длительного срока. Остается только гадать, чего хотели достичь авторы изменений. Возможно, вновь была допущена опечатка, и вместо упоминания в п.1 о п.2 должна была стоять ссылка на п.3, который содержит такой квалифицирующий признак, как занижение в результате соответствующих деяний налоговой базы.

Указанные недоработки особенно возмущают ввиду того, что формальная логика является, в каком-то смысле, основным инструментом юриспруденции.

Р.В.Украинский

-------------------------------------------------------------------------

* См., напр.: Письмо Госналогслужбы РФ от 3 июля 1995 г. N ВП-4-12/31н "О порядке постановки на учет в налоговых органах филиалов и приравненных к ним подразделений предприятий и организаций".