Решение Арбитражного суда Рязанской области от 8 ноября 2010 г. N А54-3447/2010 Суд удовлетворил иск о признании недействительным решения Инспекции в части взыскания налога на добавленную стоимость, штрафа за неуплату НДС, пени за несвоевременную уплату НДС в полном объеме, поскольку ненормативный правовой акт в части оспариваемых эпизодов налоговых правонарушений не соответствует требованиям Налогового кодекса РФ (извлечение)

Решение Арбитражного суда Рязанской области
от 8 ноября 2010 г. N А54-3447/2010
(извлечение)

Судья Арбитражного суда Рязанской области,

при ведении протокола судебного заседания секретарем, рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Т" ст. Пилево Клепиковского района Рязанской области к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Рязанской области г. Касимов Рязанской области о признании недействительным решения инспекции

при участии в судебном заседании:

от заявителя: У.В.М., представитель, доверенность от 13.08.2010 N 25 Л.Т.Н., представитель, доверенность от 01.07.2010

от инспекции: С.А.А., старший специалист 2 разряда, доверенность от 12.03.2010 Б.Н.М., главный государственный налоговый инспектор, доверенность от 04.10.2010,

установил: Общество с ограниченной ответственностью "Т" обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Рязанской области о признании недействительным решения инспекции от 30.03.2010 N 14-21\153 дсп.

Инспекция в отзыве не признала требования налогоплательщика, указав на отсутствие оснований для оспаривания принятого решения.

Представители налогоплательщика в судебном заседании уменьшили объем оспариваемых требований, в связи с чем просят признать недействительным решение инспекции от 30.03.2010 N 14-21\153дсп в части начисления НДС в сумме 780 974,97 руб., уменьшения налогового вычета по НДС за 2006 год в сумме 47 044,14 руб., пени в сумме 148 519,21 руб. за несвоевременную уплату НДС и штрафа в сумме 16 802,58 руб. за неуплату начисленного НДС в соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ.

Уменьшенные по числу оспариваемых налоговых правонарушений требования приняты к рассмотрению арбитражного суда (статья 49 АПК РФ).

Представители инспекции не признали заявление общества, указав на правомерность начисления налога на добавленную стоимость, пени за несвоевременную уплату данного налога, уменьшения заявленного к возмещению из бюджета НДС, а также правомерность привлечения общества к налоговой ответственности по результатам проведенной выездной налоговой проверки.

В ходе рассмотрения материалов дела установлено:

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 9 по Рязанской области с ноября 2009 года по январь 2010 года провела выездную налоговую проверку хозяйственной деятельности общества с ограниченной ответственностью "Т" по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01 января 2006 года по 10 ноября 2009 года. При проверке, среди прочих налоговых правонарушений, были обнаружены налоговые правонарушения, заключающиеся в следующем:

обществом не исчислен и не уплачен в 2007 году НДС по строительно-монтажным работам общей стоимостью 3 912 485,13 руб., выполненным для собственного потребления;

общество не восстановило в 4 квартале 2007 года ранее принятый к вычету НДС в сумме 484 979,568 руб. от остаточной стоимости основных средств при переходе на упрощенную систему налогообложения с 01 января 2008 года;

общество завысило размер налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в 1 квартале 2006 года на сумму 12 569,49 руб. и во втором полугодии 2007 года на сумму 246 281,10 руб., неосновательно используя налоговый период применения вычетов и не представив на момент проверки счета-фактуры поставщиков товара.

Отмеченные правонарушения отражены в акте выездной налоговой проверки от 18 февраля 2010 года N 14-21/160дсп.

Решением инспекции от 30.03.2010 N 14-21\153дсп по оспариваемым правонарушениям обществу был начислен налог на добавленную стоимость в сумме 780 974,97 руб., пени в сумме 148 519,21 руб. за несвоевременную уплату данного налога и штрафные санкции в сумме 156 194,99 руб. за неуплату налога в соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ.

Дополнительно к этому пунктом 5 решения инспекции от 30.03.2010 N 14-21\153дсп обществу было предложено уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета НДС за первые три квартала 2006 года в общей сумме 49 812,79 руб.

По апелляционной жалобе налогоплательщика решением Управления Федеральной налоговой службы по Рязанской области от 09.06.2010 N 15-12/1933дсп начисление обществу штрафных санкций в сумме 139 392,41 руб. за неуплату налога на добавленную стоимость было признано необоснованным (том 3, стр. 35 - 47).

Решение инспекции от 30.03.2010 N 14-21\153дсп в части начисления НДС, пени и оставшихся штрафных санкций в сумме 16 802,58 руб. за неуплату налога, а также в части предложения уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета НДС в сумме 47 044,14 руб. налогоплательщик просит признать недействительным. В обоснование своей позиции общество указывает на непредставление налоговым органом необходимых доказательств наличия налоговых правонарушений, неправильную квалификацию налогового правонарушения по хозяйственным операциям, связанным с выполнением строительно-монтажных работ для собственного потребления, неправильный расчет налоговой базы по каждому отдельному правонарушению, послужившему основанием для начисления НДС (уточненное заявление общества от 20.09.2010; том 6, стр. 66 - 85).

Оценив материалы дела и доводы представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд считает необходимым удовлетворить требования налогоплательщика в полном объеме.

В пункте 2.2.2 акта выездной налоговой проверки и в пункте 2.2.2 решения инспекции отражено налоговое правонарушение, заключающееся в занижении налоговой базы по хозяйственным операциям, связанным с выполнением строительно-монтажных работ для собственных нужд на общую сумму 3 912 485,13 руб. Инспекцией отмечено, что в 2007 году общество выполнило строительно-монтажные работы для собственного потребления по строительству цеха распиловки лесопродукции, работы по установке металлических конструкций и строительству столярного цеха. Общая стоимость строительно-монтажных работ, выполненных в 2007 году, составила 3 912 485,13 руб. По мнению инспекции указанная стоимость СМР подлежала налогообложению по НДС с применением ставки в 18% как выручка от реализации строительно-монтажных работ для собственного потребления. В связи с эти налогоплательщику начислен НДС в общей сумме 704 247,33 руб., исходя из расчета: 3 912 485,13 руб. х 18% = 704 247,33 руб.

Налогоплательщик не согласился с заключением инспекции, указав на отсутствие первичных документов бухгалтерского учета, свидетельствующих о выполнении СМР для собственного потребления. Представленные инспекцией в материалы дела акты о выполнении подрядных работ для собственных нужд (том 6, стр. 92 - 93) сами по себе не могут служить достаточной первичной базой документов в отношении определения налоговой базы по НДС. Указанное в актах значение стоимости СМР не соответствуют итоговым значениям расходов налогоплательщика по каждому кварталу 2007 года, которое отражено по счету 08 "Вложения во внеоборотные активы". По данным главной книги по счету 08 имеется запись в сумме 6 611 344,39 руб., в то время как по отраженным в четырех актах сведениям указана стоимость СМР в размере 3 912 485,13 руб. Счета-фактуры на стоимость СМР для собственного потребления общество не оформляло, соответственно, регистрации счетов-фактур в книге продаж не было. Дополнительно к этому представители налогоплательщика в судебном заседании указали на неосновательность начисления НДС от всей стоимости СМР, так как налоговым органом не представлены доказательства необходимости начисления "внешнего" НДС.

Принимая во внимание возражения налогоплательщика, арбитражный суд считает необходимым отметить и следующие обстоятельства.

Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ (далее - Кодекс; НК РФ) к числу объектов налогообложения относится выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления. В соответствии с пунктом 2 статьи 159 Кодекса при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления налоговая база определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение. Моментом определения налоговой базы при выполнении СМР для собственного потребления является последнее число каждого налогового периода (пункт 10 статьи 167 Кодекса). При этом Кодекс не определяет понятие "строительно-монтажные работы для собственного потребления".

В письме МНС России N 03-1-08/819/16 от 24.03.2004 "О порядке определения налоговой базы по НДС" указано, что в целях определения понятия "строительно-монтажные работы для собственного потребления" в силу пункта 1 статьи 11 Кодекса следует руководствоваться определениями, содержащимися в нормативных актах Госкомстата России.

В соответствии с положениями пункта 22 Порядка заполнения и представления формы федерального государственного статистического наблюдения N 1 - предприятие "Основные сведения о деятельности организации", утвержденного постановлением Федеральной службы государственной статистики от 16.12.2005 N 101 (действовавшего в период проверки), по строке 44 показывается стоимость строительно-монтажных работ, выполненных для собственного потребления (хозяйственным способом). К таким работам относятся работы, осуществляемые для своих нужд собственными силами организаций, включая работы, для выполнения которых организация выделяет на стройку рабочих основной деятельности с выплатой им заработной платы по нарядам строительства.

Такие документы статистической отчетности, а также наряды на выполнение СМР рабочими общества в 2007 году инспекцией не рассматривались и не истребовались у налогоплательщика.

Налоговым органом в материалы дела представлены только акты выполнения работ за каждый квартал 2007 года. Из содержания актов о выполнении работ видно, что расходы налогоплательщика на приобретение материалов составили: в 1 квартале 2007 года - 403 912,28 руб., во 2 квартале 2007 года - 2 156 610,59 руб., в 3 квартале 2007 года - 742 104,5 руб. и в 4 квартале 2007 - 266 802,57 руб.

Как уже отмечалось, пункт 2 статьи 159 Кодекса, определяющий налоговую базу при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, предусматривает стоимость выполненных работ, исчисленную из всех фактических расходов налогоплательщика на выполнение работ.

Согласно пункту 4 статьи 38 Кодекса работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации.

Согласно подпункту 2 пункта 1 ст. 146 Кодекса объект налогообложения в связи с передачей на территории Российской Федерации товаров для собственных нужд возникает только в том случае, когда расходы по их приобретению не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций.

В рассматриваемой ситуации представителями участвующих в деле лиц не оспаривается, что налогоплательщик в 2007 году осуществлял строительство новых производственных объектов: распиловочного и столярного цехов, расходы по возведению которых подлежат учету при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль через амортизационные отчисления. Следовательно, необходимость включения покупных материалов и оборудования в налоговую базу по НДС в данном случае отсутствует, так как данные материальные затраты подлежат вычету в качестве амортизационных отчислений при расчете налога на прибыль. Такое заключение поддерживается судебной практикой (постановление кассационной инстанции Федерального арбитражного суда Уральского округа от 17.03.2010 N Ф09-1631/10-С2).

Таким образом, инспекцией неосновательно включена в расчет налоговой базы по НДС в отношении хозяйственных операций по СМР для собственного потребления стоимость приобретенных материалов в общей сумме 3 569 429,94 руб., показанная в квартальных актах о выполнении работ.

С учетом перечисленных обстоятельств арбитражный суд считает необходимым признать недействительным оспариваемое решение инспекции в части начисления НДС в сумме 704 247,33 руб. (по хозяйственным операциям 2007 года, связанным с выполнением СМР для собственных нужд), а также в соответствующей доле пени за несвоевременную уплату налога и штрафные санкции, предусмотренные пунктом 1 статьи 122 Кодекса.

В пункте 2.2.3 акта выездной налоговой проверки и в пункте 2.2.3 решения инспекции отражено налоговое правонарушение, заключающееся в непринятии налогоплательщиком мер по восстановлению в 4 квартале 2007 года НДС с остаточной стоимости станочного оборудования, компрессорной установки, бензопил и других основных средств, числящихся на балансе общества по состоянию на 01 января 2008 года по причине перехода с этого момента на специальный налоговый режим по упрощенной системе налогообложения. Размер начисленного по данному правонарушению налога на добавленную стоимость составил 484 979,58 руб.

Налогоплательщик не признал вмененное правонарушение, указав на неосновательность восстановления НДС по причине отсутствия ранее заявленного к вычетам налога, а также неправильного расчета начисленного НДС по первоначальной стоимости основных средств, без определения необходимой остаточной стоимости на момент перехода на упрощенную систему налогообложения.

Дополнительно к этому представители налогоплательщика указали, что приобретенные в 2006 году бензопилы у общества с ограниченной ответственностью "Г" полностью амортизированы, остаточная стоимость их равна нулю, следовательно, основания для восстановления НДС также отсутствуют.

Доводы представителей налогоплательщика арбитражный суд находит обоснованными.

В силу пункта 3 статьи 170 Кодекса суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае перехода на специальный налоговый режим. При этом, принятый к вычету НДС по товарам, в том числе основным средствам, подлежит восстановлению в налоговом периоде, предшествующем переходу на указанный режим.

В ходе судебного разбирательства установлено, что общество с 01 января 2008 года перешло с общей системы налогообложения на упрощенную систему с объектом налогообложения "доходы" (уведомление налогового органа от 21.12.2007 N 11-08\22007). В этом случае налогоплательщику следовало в четвертом квартале 2007 года восстановить ранее принятый к вычету НДС по основным средствам. Тем не менее, в материалы дела налоговым органом не представлены доказательства применения налогоплательщиком вычетов по всем единицам оборудования, перечисленного в таблице N 2 пункта 2.2.3 решения инспекции. Следовательно, при отсутствии доказательств применения обществом налоговых вычетов по рассматриваемому оборудованию (отсутствие сведений по вычетам в книге покупок и в расшифровках к налоговым декларациям) нет оснований для последующего восстановления НДС. Инспекцией не учтены фактические обстоятельства, определяющие условия восстановления налога.

Одновременно, арбитражный суд считает необходимым также отметить, что вычеты могут быть применены (в соответствии с пунктом 3 статьи 170 НК РФ) в размере суммы, пропорциональной остаточной стоимости основных средств. Тем не менее, налоговым органом за основу расчета начисленного НДС взята первоначальная стоимость основных средств, предъявленная обществу к оплате по счетам-фактурам поставщиков данного оборудования.

Отсюда, инспекцией неосновательно начислен НДС в общей сумме 484 979, 58 руб., подлежащий восстановлению в четвертом квартале 2007 года по основным средствам при переходе на упрощенную систему налогообложения. Решение инспекции от 30 марта 2010 года N 14-21\153дсп в части НДС на сумму 484 979,58 руб., а также в соответствующей доле пени и штрафных санкций подлежит признанию недействительным.

В пункте 2.2.4 акта выездной налоговой проверки и в пункте 2.2.4 решения инспекции отражены налоговые правонарушения, заключающееся:

а) в неправильном определении налогоплательщиком налогового периода, в котором следовало применить налоговый вычет по счету-фактуре открытого акционерного общества "М" (в лице филиала "Р") от 14.01.2008 N 10/1 на сумму 1 415 646,0 руб., включая НДС в сумме 215 946,0 руб.;

б) в непредставлении налогоплательщиком счетов-фактур в обоснование налоговых вычетов по НДС в сумме 12 569,49 руб. за услуги по рубке леса, оказанные филиалом ГУ "Р" - Клепиковским сельским лесхозом в 1 квартале 2006 года;

в непредставлении налогоплательщиком счетов-фактур в обоснование налоговых вычетов по НДС в сумме 30 335,10 за поставку металлопродукции обществом с ограниченной ответственностью "В" г. Москва в 3 квартале 2007 года.

Инспекция указала на неосновательность включения налоговых вычетов в сумме 215 946,0 руб. по счету-фактуре открытого акционерного общества "М" (в лице филиала "Р") в расчет налоговой базы по НДС в 4 квартале 2007 года. Счет-фактура от 14 января 2008 года N 10/1 на сумму 1 415 646,0 руб. предъявлена обществу филиалом "Р" в 1 квартале 2008 года за услуги по технологическому присоединению энергоустановок производственной базы общества к питающей сети энергоснабжающей организации.

Позицию налогового органа арбитражный суд находит обоснованной, так как в 4 квартале 2007 года при отсутствии счета-фактуры энергоснабжающей организации у налогоплательщика не имелось оснований для применения оплаченных налоговых вычетов в расчете налоговой базы по НДС за указанный период. В последующих периодах применение налоговых вычетов по НДС также исключалось по причине перехода на упрощенную систему налогообложения.

Тем не менее, оснований для начисления НДС по неосновательно примененным налоговым вычетам в сумме 215 946,0 руб. (по отсутствующему счету-фактуре от 14 января 2008 года N 10/1) у налогового органа не имелось, так как по лицевому счету налогоплательщика инспекцией показана переплата налога в сумме 310 581 руб. Данная переплата учтена инспекцией при расчете пени за несвоевременную уплату НДС (том 1, стр. 40).

В судебном заседании представители налогоплательщика пояснили, что счет-фактуру общества с ограниченной ответственностью "В" г. Москва от 09.07.2007 N 1331 на сумму 198 863,4 руб. налогоплательщик не включал в книгу покупок и не предъявлял по ней к вычету НДС в сумме 30 335,1 руб.

По ходатайству налогоплательщика к материалам дела приобщена счет-фактура ГУ "Р" (филиал - Клепиковский сельский лесхоз) от 02.02.2006 N 7 на сумму 82 400,56 руб., включая НДС в сумме 12 569,58 руб.

В силу пункта 29 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" в случае несогласия с фактами, изложенными в акте выездной налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих налогоплательщик вправе в двухнедельный срок со дня получения акта проверки представить в соответствующий налоговый орган свои возражения.

Согласно части 1 статьи 53 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений, а в силу статьи 59 этого Кодекса арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном и объективном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Учитывая изложенное, суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту выездной налоговой проверки, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу в сроки, определенные пунктом 5 статьи 100 НК РФ.

В связи с этим арбитражный суд считает необходимым приобщить к материалам дела счет-фактуру ГУ "Р" (филиал - Клепиковский сельский лесхоз), обосновывающую примененный налоговый вычет в сумме 12 569,58 руб.

Помимо этого в пункте 2.2.4 решения инспекции указано на неправомерное завышение налогоплательщиком налоговых вычетов по НДС в 2006 году на общую сумму 49 812,79 руб.

В судебном заседании представители налогоплательщика в добровольном порядке признали обоснованным занижение налога на добавленную стоимость в сумме 2 768,65 руб. по правонарушению, отраженному в пункте 2.2.1 решения (хозяйственные операции по реализации лесопродукции обществу с ограниченной ответственностью "К" на сумму 18 150 руб., включая НДС в сумме 2 768,65 руб.).

За вычетом НДС в признанной сумме (2 768,65 руб.) представители налогоплательщика просят признать недействительным пункт 5 резолютивной части решения налогового органа об уменьшении предъявленного к возмещению из бюджета НДС в оставшейся части - 47 044,14 руб.

Позицию налогоплательщика арбитражный суд находит обоснованной, так как инспекцией не представлены доказательства, обосновывающие данное правонарушение как при выездной проверке, так и в ходе судебного заседания.

С учетом перечисленных обстоятельств в части оспариваемых эпизодов налоговых правонарушений решение инспекции от 30.03.2010 N 14-21\153дсп не соответствует требованиям Налогового кодекса РФ.

В силу части 2 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

В соответствии с положениями части 2 статьи 333.22 Налогового кодекса РФ арбитражные суды, исходя из имущественного положения плательщика, вправе уменьшить размер государственной пошлины, подлежащей уплате по делам, рассматриваемым указанными судами. В связи с этим арбитражный суд, по ходатайству представителей инспекции, считает необходимым уменьшить до 500 руб. размер судебных расходов по оплате госпошлины, подлежащих взысканию с налогового органа. Данное обстоятельство диктует необходимость возврата остальной суммы судебных расходов налогоплательщика в размере 3 500 руб. из федерального бюджета.

Руководствуясь статьями 110, 167 и 201 АПК РФ, арбитражный суд решил:

1. Признать недействительным, как не соответствующее требованиям Налогового кодекса РФ, решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Рязанской области от 30.03.2010 N 14-21\153дсп в части взыскания следующих сумм:

2. пункт 1 решения

штраф за неуплату налога на добавленную стоимость

(п.1 ст. 122 НК РФ) - 16 802,58 руб.

пункт 2 решения

пени за несвоевременную уплату НДС - 148 519,20 руб.

пункт 3 решения

налог на добавленную стоимость - 780 974,97 руб.

пункт 5 решения

уменьшить предъявленный к возмещению НДС - 47 044,14 руб.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 9 по Рязанской области устранить допущенное нарушение прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью "Т", вызванное принятием решения в части взыскания налога, пени и штрафных санкций, а также обязания налогоплательщика уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета НДС в сумме 47 044,14 руб. согласно абзацу первому настоящего пункта судебного решения.

3. Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Рязанской области, находящейся по адресу: 391303, Рязанская область, г. Касимов, микрорайон Приокский, 12А, в пользу общества с ограниченной ответственностью "Т", находящегося по адресу: 391043 Рязанская область, Клепиковский район, ст. Пилево, судебные расходы по оплате государственной пошлины в сумме 500 руб.

4. Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Т", находящемуся по адресу: 391043 Рязанская область, Клепиковский район, ст. Пилево, из федерального бюджета денежные средства в сумме 3 500 руб. - судебные расходы, перечисленные в уплату государственной пошлины платежными поручениями от 29 июня 2010 года NN 67 и 68.

5. На решение может быть подана жалоба в месячный срок со дня его принятия в Двадцатый арбитражный апелляционный суд г. Тулы.