Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 3 июня 2009 г. N А56-23010/2008 Суды обоснованно отклонили довод налогового органа о квалификации договоров как агентских и о нарушении Банком требований налогового законодательства, поскольку по условиям договора Банк получает вознаграждение от клиентов Банка - физических лиц, а не от принципала, соответственно, данный договор не является агентским

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 3 июня 2009 г. N А56-23010/2008

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Никитушкиной Л.Л., судей Блиновой Л.В., Кочеровой Л.И.,

при участии от открытого акционерного общества "Российский Сельскохозяйственный банк" Шкарина А.Ю. (доверенность от 02.07.2008 N 219/3), Боровкина А.А. (доверенность от 02.07.2008 N 219/4), от Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 Котеняткиной В.И. (доверенность от 29.05.2009 N 04/11337), Петровой Е.В. (доверенность от 10.02.2009 N 04/02402), Васильева М.В. (доверенность от 29.05.2009 N 04/1133350),

рассмотрев 01.06.2009 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 20.11.2008 (судья Пасько О.В.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.02.2009 (судьи Семиглазов В.А., Горбачева О.В., Загараева Л.П.) по делу N А56-23010/2008,

установил:

Открытое акционерное общество "Российский Сельскохозяйственный банк" (далее - Банк) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением (с учетом уточнения) о признании частично недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 (далее - Инспекция) от 09.06.2008 N 14-21/15.

Решением от 20.11.2008, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 20.02.2009, заявленные требования удовлетворены в части признания недействительным решения Инспекции о взыскании 3 619 569 руб. недоимки по налогу на прибыль, 32 562 руб. штрафа и 58 306 руб. 67 коп. пеней, 234 484 руб. недоимки по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС), 26 884 руб. штрафа, 60 323 руб. 33 коп. пеней.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе Инспекция просит отменить судебные акты в части удовлетворения заявленных требований, считая, что судами нарушены нормы материального права и дана неправильная оценка имеющимся в деле доказательствам.

В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы жалобы, а представители Банка просили в ее удовлетворении отказать.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела и доводы кассационной жалобы, установил следующее.

Инспекция провела выездную налоговую проверку правильности исчисления и уплаты Банком налогов и сборов за период с 01.01.2004 по 31.12.2005. По результатам проверки составлен акт от 05.05.2008 и 09.06.2008 принято решение N 14-21/15 о привлечении Банка к ответственности, начислении налогов и пеней.

Банк не согласился с решением в части и обратился в арбитражный суд.

Проверкой установлено, что Банк документально не подтвердил расходы на выплату дисконта по его собственным векселям. Из материалов проверки следует, что установленные в ходе проверки обстоятельства в совокупности свидетельствуют о получении Банком необоснованной налоговой выгоды и о его недобросовестном поведении при осуществлении предпринимательской деятельности и исполнении обязанностей налогоплательщика. По мнению Инспекции, он не проявил должной осмотрительности при осуществлении сделок с ООО "Приват Трэйд", ООО "Асторстрой", ООО "Бриаком" и ООО "Оданикс". В рамках контрольных мероприятий в результате опроса лиц, которые числятся руководителями либо исполнителями, уполномоченными по доверенности на представление интересов названных организаций в осуществлении приобретения и погашения векселей Банка, была установлена непричастность руководителей указанных обществ и их представителей к деятельности этих организаций, так как отношений с Банком они не имели, документов никаких не подписывали, приобретение и гашение векселей не осуществляли. Кроме того: расчетные счета этих организаций открыты в одном банке - ЗАО "Республиканский резервный банк", которые использовались исключительно для движения денежных средств по операциям, не соответствующим основному виду деятельности; организации не располагаются по адресам регистрации; ООО "Приват Трэйд" зарегистрировано по адресу "массовой регистрации"; "массовый руководитель" "массовый учредитель"; данные о руководителе ООО "Бриаком" Андрееве А.В. в выписке из Единого государственного реестра юридических лиц отсутствуют; на обороте векселей нет передаточных подписей. Финансово-хозяйственную деятельность эти организации не осуществляли и необходимых условий для достижения результатов при выполнении договоров с заявителем не имели в силу отсутствия кадрового состава и производственных помещений.

Вместе с тем из материалов дела следует, что эти доводы налогового органа были предметом рассмотрения судов первой и апелляционной инстанций. Суды полно и всесторонне исследовали доказательства, представленные участвующими в деле лицами, и дали им надлежащую правовую оценку.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации для российских организаций признается полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с этой главой.

К расходам относятся обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (статья 252 НК РФ).

При этом представленные налогоплательщиком в подтверждение произведенных расходов документы должны отвечать установленным законом требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает соответствующие правовые последствия.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 16.10.2003 N 329-О разъяснил, что истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений.

При этом в силу пункта 5 статьи 200 названного Кодекса обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган, который принял данное решение.

В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" отмечено, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Пунктом 10 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 установлено, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

Суды исследовали вопрос, связанный с обоснованностью получения Обществом налоговой выгоды, и пришли к выводу о непредставлении налоговым органом доказательств наличия у него при заключении и исполнении сделок умысла, направленного на необоснованное получение налоговой выгоды; доказательств создания противоправных схем, заключения фиктивных сделок и проведения расчетов в рамках этих сделок, направленных на незаконное обогащение за счет бюджетных средств.

Переоценка этого вывода судов не входит в полномочия суда кассационной инстанции.

Проверкой установлено, что Банк неправомерно занизил образующийся в результате разницы процентной ставки от размещенных денежных средств по договору от 01.09.2005 N 0500/010 об открытии кредитной линии, в сумме, равной количеству переуступленных денежных средств по договору уступки прав (требований) от 27.12.2005 N 0500/010-У и процентной ставке по приобретенному Банком по договору купли-продажи от 26.12.2005 N 111ВС векселю. По мнению Инспекции, Банк фактически произвел замену актива в виде кредита, приносящего доход 6,5% годовых, на актив в виде векселя, приносящего доход 5,5% годовых, в связи с чем сумма дохода, на которую Банк занизил налогооблагаемую базу, составляет 109 589 руб., то есть 1%. По мнению Инспекции, сделка по уступке прав (требований) не вызвана целью привлечь денежные средства в связи с их недостаточностью, что подтверждает кредитный договор от 27.12.2005 N 0500/015, не имеет очевидного экономического смысла, финансовый результат Банка по операциям кредитования не соответствует критерию экономической выгоды, закрепленному в статье 41 НК РФ. Кроме того, согласно пункту 2 статьи 388 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) уступка требования, в котором личность кредитора имеет существенное значение для должника, не допускается без согласия должника.

Судом установлено и из материалов дела следует, что Банк и Федеральное государственное унитарное предприятие "Федеральное агентство по регулированию продовольственного рынка" (далее - ФГУП ФАП) 01.09.2005 заключили договор N 0500/010 об открытии кредитной линии на осуществление закупок сельскохозяйственной продукции для формирования интервенционного фонда с лимитом выдачи 2 000 000 000 руб. и процентной ставкой за пользование кредитом в размере 6,5% годовых. Договор заключен в соответствии с пунктом 12 постановления Правительства Российской Федерации от 03.08.2001 N 580 "Об утверждении Правил осуществления государственных закупочных и товарных интервенций для регулирования рынка сельскохозяйственной продукции, сырья и продовольствия". Целевое использование кредита: на закупку сельскохозяйственной продукции в интервенционный фонд при осуществлении государственных закупочных интервенций в порядке, установленном постановлением Правительства.

Согласно договору купли-продажи векселей от 26.12.2005 N 111ВС Банк приобрел у ООО Коммерческий Банк "Национальный стандарт" простой вексель серии НС N 000043 номиналом 800 000 000 руб. по цене 800 000 000 руб. с доходностью 5,5% годовых со сроком платежа по предъявлении, но не ранее 03.06.2006 и не позднее 05.07.2006, и 26.12.2005 произвел оплату векселя в сумме 800 000 000 руб.

Согласно договору уступки прав (требований) от 27.12.2005 N 0500/010-У ООО Коммерческий Банк "Национальный стандарт" принимает права (требования) Банка к ФГУП ФАП по договору об открытии кредитной линии на осуществление закупок сельскохозяйственной продукции для формирования интервенционного фонда от 01.09.2005 N 0500/010 в части суммы основного долга в размере 800 000 000 руб. и процентов на сумму, составляющую 6,5% годовых, начисляемых с 01.07.2006.

ООО Коммерческий Банк "Национальный стандарт" из суммы, полученной за вексель, уплатило Банку 773 643 835,62 руб. по договору уступки прав (требований) от 27.12.2005 N 0500/010-У.

Согласно пункту 1 статьи 248 НК РФ к доходам в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.

В силу пункта 6 статьи 250 НК РФ к внереализационным доходам относится доход в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам.

Особенности определения доходов банков в виде процентов предусмотрены статьей 290 НК РФ. К доходам банка в целях исчисления налога на прибыль относятся доходы в виде процентов от размещения банком от своего имени и за свой счет денежных средств, предоставления кредитов и займов (подпункт 1 пункта 2 статьи 290 НК РФ).

Суды полно и всесторонне исследовали доказательства, представленные участвующими в деле лицами, и дали им надлежащую правовую оценку.

Доводы налогового органа об экономической необоснованности заключенной сделки о переуступке прав (требований) противоречат правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, сформулированной в определении от 04.06.2007 N 320-О-П и постановлении от 24.02.2004 N 3-П. Налоговое законодательство, как указал Конституционный Суд, не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. Судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов. Следовательно, нормы, содержащиеся в абзацах втором и третьем пункта 1 статьи 252 НК РФ, не допускают их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

Налоговый орган не опроверг представленные заявителем и допустимые в силу главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации доказательства, в связи с чем суд должен исходить из установленной пунктом 7 статьи 3 НК РФ презумпции добросовестности налогоплательщика.

При вынесении судебных актов в соответствии со статьей 71 АПК РФ судами оценены все представленные заявителем и налоговым органом доказательства в их совокупности и взаимосвязи. Выводы, изложенные судами, соответствуют материалам дела.

Довод Инспекции о том, что в соответствии с частью 2 статьи 388 НК РФ уступка требования не допускается без согласия должника, а Банком такое согласие не представлено, противоречит материалам дела. Такое согласие имеется на листе 242 приложения N 5.

При таком положении судебные акты по данному эпизоду являются законными и обоснованными. Кассационная жалоба в этой части подлежит отклонению.

В ходе выездной проверки налоговый орган сделал вывод, что Банк занизил налоговую базу по НДС с суммы вознаграждения, полученного по договору от 12.10.2001 N 383 с ООО "Небанковская кредитная организация "Вестерн Юнион ДП Восток".

Налоговый орган квалифицировал заключенный Банком договор N 383 как агентский. По мнению Инспекции, Банк выступал по данной сделке агентом международной системы "Вестерн Юнион" и в соответствии с пунктом 7 статьи 149 НК РФ обязан был исчислять НДС с агентского вознаграждения, полученного от операций по выплатам и отправлениям денежных переводов по указанной системе.

Суды, изучив условия договора N 383, пришли к выводу, что названный договор не является агентским, Банк осуществляет банковские операции, которые в силу подпункта 3 пункта 3 статьи 149 НК РФ не подлежат обложению НДС.

Кассационная инстанция считает выводы судов обоснованными.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 3 статьи 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) осуществление банками банковских операций (за исключением инкассации).

Согласно пункту 7 статьи 149 НК РФ освобождение от налогообложения в соответствии с положениями названной статьи не применяется при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Осуществление переводов денежных средств по поручению физических лиц без открытия банковских счетов (за исключением почтовых переводов) в силу статьи 5 Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности" является банковской операцией.

В силу пункта 1 статьи 156 НК РФ налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров.

Из договора N 383 следует, что его предметом является сотрудничество между Банком и ООО "Небанковская кредитная организация "Вестерн Юнион ДП Восток", направленное на предоставление услуг по переводу и выплате денежных средств физическим лицам, а именно совместное оказание услуг, где каждая кредитная организация осуществляет определенную часть необходимых действий по переводу денежных средств, в то время как агентский договор предполагает, что данные действия осуществляет агент.

Суды первой и апелляционной инстанций, анализируя данный договор, пришли к выводу о том, что он не является агентским. По условиям договора Банк получает вознаграждение от клиентов Банка - физических лиц, а не от принципала, в связи с чем суды, правильно применив положения статьи 1005 ГК РФ, обоснованно отклонили довод налогового органа о квалификации указанных договоров как агентских и о нарушении Банком требований пункта 7 статьи 149 НК РФ.

Названный договор, как следует непосредственно из его условий, был заключен в целях предоставления физическим лицам услуг денежных переводов без открытия банковских счетов; предметом договора является сотрудничество между Банком и ООО "Небанковская кредитная организация "Вестерн Юнион ДП Восток", направленное на предоставление услуг физическим лицам, находящимся на территории Российской Федерации. Таким образом, как правильно указали суды обеих инстанций, осуществление участниками операций по переводу денежных средств по поручению физических лиц без открытия банковских счетов в рамках системы денежных переводов и платежей относится к банковским операциям и, соответственно, освобождается от обложения НДС.

Исходя из установленных обстоятельств дела, суды правомерно удовлетворили заявленные требования о признании оспариваемого решения недействительным в обжалуемой части.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 286, 287 (пункт 1 части 1) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 20.11.2008 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.02.2009 по делу N А56-23010/2008 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 - без удовлетворения.

Председательствующий

Л.Л. Никитушкина

Судьи

Л.В. Блинова

Л.И. Кочерова