Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 29 июня 2009 г. N А26-7872/2007 Необеспечение лицу, в отношении которого проводится налоговая проверка, возможности участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки с учетом результатов дополнительных мероприятий налогового контроля лично и (или) через своего представителя, является основанием для признания решения налогового органа незаконным

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 29 июня 2009 г. N А26-7872/2007

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Дмитриева В.В., судей Кузнецовой Н.Г., Морозовой Н.А.,

при участии от Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Петрозаводску Лях Ю.П. (доверенность от 11.01.2009 N 1.4-23/08), Тишиной Т.А. (доверенность от 11.01.2009 N 1.4-23/13) и Шляккиевой Е.Е. (доверенность от 22.06.2009 N 1.4-23/09),

рассмотрев 23.06.2009 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Петрозаводску на постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.04.2009 по делу N А26-7872/2007 (судьи Третьякова Н.О., Дмитриева И.А., Згурская М.Л.),

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Арендная группа" (далее - Общество, ООО "Арендная группа") обратилось в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Петрозаводску (далее - Инспекция) от 28.09.2007 N 3.3-03.4/8491.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований на предмет спора, привлечено РГЦ ГУП РК "Недвижимость".

Решением суда первой инстанции от 20.11.2008 (судья Подкопаев А.В.) Обществу отказано в удовлетворении заявления.

Постановлением апелляционного суда от 01.04.2009 решение суда от 20.11.2008 отменено. Решение Инспекции от 28.09.2007 N 3.3-03.4/8491 признано недействительным.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судом апелляционной инстанции норм материального права и несоответствие его выводов фактическим обстоятельствам дела, просит отменить постановление от 01.04.2009 и оставить в силе решение суда первой инстанции от 20.11.2008. Податель жалобы считает необоснованным вывод апелляционного суда о том, что, не направив в адрес ликвидатора ООО "Арендная группа" извещение о времени и месте рассмотрения материалов дополнительных мероприятий налогового контроля, Инспекция нарушила этим предусмотренные статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) существенные условия процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, проведенной в отношении Общества. По мнению подателя жалобы, из статей 61-63 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), на которые сослался апелляционный суд, не следует, что адрес местонахождения организации, находящейся в стадии ликвидации, соответствует адресу ликвидатора, указанному в направляемых в регистрирующий орган сведениях о назначении ликвидатора. Инспекция считает, что апелляционный суд ошибочно не учел то обстоятельство, что факт направления Обществу извещения о времени и рассмотрении материалов проверки с учетом дополнительных мероприятий налогового контроля подтверждается представленными в материалы дела реестром отправки корреспонденции и письмом Инспекции от 22.08.2007 N 3.3-03.3/37168. Указанное извещение направлено по адресу ООО "Арендная группа", указанному в его учредительных документах и в Едином государственном реестре юридических лиц. Кроме того, податель жалобы ссылается на определение Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.01.2009 N 17489/08, в котором поддержан вывод Федерального арбитражного суда Московского округа о том, что неучастие налогоплательщика при рассмотрении материалов проверки после дополнительных мероприятий налогового контроля не привело к принятию неправомерного решения, поскольку обстоятельства, связанные с недостоверностью сведений, содержащихся в документах по контрагенту налогоплательщика, установлены налоговым органом в ходе проведения выездной налоговой проверки, отражены в акте проверки и были известны заявителю, который давал соответствующие пояснения по этим обстоятельствам, а в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля не были установлены новые обстоятельства, и налоговый орган лишь подтвердил выводы, ранее отраженные в акте выездной налоговой проверки.

В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы жалобы.

Общество о времени и месте слушания дела извещено надлежащим образом, однако его представители в судебное заседание не явились, в связи с чем жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, ООО "Арендная группа" 17.04.2007 представило в Инспекцию уточненную декларацию по НДС за ноябрь 2006 года, в которой заявлено к возмещению из бюджета 66 709 914 руб. НДС, уплаченных при приобретении объектов недвижимого имущества производственного назначения у ООО "Энтер" на основании договоров купли-продажи от 07.11.2006.

Инспекция провела камеральную проверку декларации, о чем составила акт от 17.07.2007 N 3.3-03.3/946/260, на который Общество 20.08.2007 представило в налоговый орган свои возражения.

В связи с необходимостью получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения налогоплательщиком нарушения законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых, а также учитывая доводы Общества, изложенные в возражениях на акт проверки, Инспекция 30.08.2007 приняла решение N 3.3-03.5/1 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

По результатам рассмотрения акта камеральной проверки, возражений налогоплательщика, представленных 20.08.2007, а также с учетом итогов дополнительных мероприятий налогового контроля, Инспекцией принято решение от 28.09.2007 N 3.3-03.4/8491, согласно которому Обществу предложено уплатить 4 825 565 руб. НДС и начислено 1 019 080 руб. за несвоевременную уплату НДС. Этим же решением ООО "Арендная группа" привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания 965 113 руб. налоговых санкций за неуплату указанной суммы налога.

В обоснование принятого решения Инспекция указала на то, что Общество неправомерно предъявило к вычету 66 709 914 руб. НДС, уплаченных ООО "Энтер", поскольку в ходе проверки выявлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что сделка ООО "Арендная группа" с ООО "Энтер" не имеет разумной деловой цели, не обусловлена экономическими причинами и направлена исключительно на получение Обществом налоговой выгоды.

ООО "Арендная группа" оспорило решение Инспекции от 28.09.2007 N 3.3-03.4/8491 в судебном порядке.

Суд первой инстанции отказал Обществу в удовлетворении заявления, признав, что налоговым органом представлены бесспорные доказательства совершения заявителем и его контрагентами недобросовестных действий с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде возмещения НДС из бюджета.

Апелляционный суд согласился с выводом суда первой инстанции, однако отменил его решение и признал недействительным оспариваемый ненормативный акт, установив, что Инспекцией нарушены предусмотренные статьей 101 НК РФ существенные условия процедуры принятия решения по итогам налоговой проверки.

Кассационная инстанция не находит оснований для отмены постановления апелляционного суда от 01.04.2009 с учетом следующего.

Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования" (далее - Федеральный закон N 137-ФЗ) в статью 101 НК РФ внесены изменения, вступившие в силу с 01.01.2007.

В соответствии с пунктом 2 статьи 101 НК РФ (в редакции Федерального закона N 137-ФЗ) руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка.

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя.

Согласно пункту 6 статьи 101 НК РФ в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе в срок, не превышающий один месяц, вынести решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. В качестве дополнительных мероприятий налогового контроля могут проводиться истребование документов в соответствии со статьями 93 и 93.1 НК РФ, допрос свидетеля, проведение экспертизы.

В решении о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля излагаются обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения таких дополнительных мероприятий, указываются срок и конкретная форма их проведения.

Статьей 101 НК РФ предусмотрен общий порядок привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, который налоговый орган обязан соблюдать в случае выявления правонарушения в результате проведения любых предусмотренных законодательством мероприятий налогового контроля, в том числе и дополнительных мероприятий налогового контроля.

Таким образом, рассмотрение материалов дополнительных мероприятий налогового контроля также должно проводиться по правилам статьи 101 НК РФ, а именно: налогоплательщик должен быть извещен о времени и месте рассмотрения материалов дополнительных мероприятий налогового контроля, иметь возможность участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и представить свои возражения.

Согласно пункту 14 статьи 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Налоговым кодексом Российской Федерации, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить свои объяснения.

Как видно из материалов дела, ООО "Арендная группа" 20.08.2007 представило в Инспекцию свои возражения на акт проверки от 17.07.2007 N 3.3-03.3/946/260, которые рассмотрены налоговым органом в присутствии представителя Общества.

Решение от 30.08.2007 N 3.3-03.5/1 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля принято Инспекцией после рассмотрения акта проверки от 17.07.2007 и возражений Общества на этот акт.

Оспариваемое решение Инспекции от 28.09.2007 N 3.3-03.4/8491 принято Инспекцией с учетом новых доказательств, полученных при проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

Вместе с тем из материалов дела следует и апелляционным судом установлено, что Общество 28.08.2007 представило в Инспекцию уведомление о формировании ликвидационной комиссии юридического лица и о назначении ликвидатора, а также сведения о руководителе ликвидационной комиссии (ликвидаторе). Данное обстоятельство также отражено в оспариваемом решении налогового органа. Из документов следует, что руководителем ликвидационной комиссии (ликвидатором) 23.08.2007 назначен Титков Денис Германович.

Согласно пункту 2 статьи 62 ГК РФ учредители (участники) юридического лица или орган, принявшие решение о ликвидации юридического лица, назначают ликвидационную комиссию (ликвидатора) и устанавливают порядок и сроки ликвидации в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации и с другими законами.

С момента назначения ликвидационной комиссии к ней переходят полномочия по управлению делами юридического лица. Ликвидационная комиссия от имени ликвидируемого юридического лица выступает в суде (пункт 3 статьи 62 ГК РФ).

Таким образом, в рамках процедуры ликвидации юридического лица функции по управлению делами юридического лица и исполнению его обязательств перед кредиторами, в том числе по исполнению обязанности по уплате налогов и сборов (пеней и штрафов), осуществляет ликвидационная комиссия как орган ликвидируемого юридического лица.

Из материалов дела следует и на данное обстоятельство налоговый орган ссылается в кассационной жалобе, что извещение о времени и месте рассмотрения материалов проверки с учетом дополнительных мероприятий налогового контроля Инспекция 28.09.2007 направила по юридическому адресу ООО "Арендная группа" (город Петрозаводск, улица Архипова, дом 30). Указанное извещение Обществом не получено, в связи с отсутствием по указанному адресу.

Располагая сведениями о нахождении ООО "Арендная группа" в процессе ликвидации и о назначении его ликвидатора, Инспекция не направила по адресу ликвидатора извещение о времени и месте рассмотрения материалов дополнительных мероприятий налогового контроля. Данное обстоятельство налоговым органом также не отрицается.

Инспекция не представила доказательств фактического получения Обществом в лице ликвидатора извещения о времени и месте рассмотрения материалов дополнительных мероприятий налогового контроля либо отказа от его получения.

Ссылка налогового органа на письмо Инспекции от 22.08.2007 N 3.3-03.3/37168 правомерно отклонена апелляционным судом, поскольку из этого письма следует, что Общество приглашалось в налоговый орган 28.08.2007 для рассмотрения возражений по акту проверки, то есть до принятия Инспекция решения от 30.08.2007 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. Указания о надлежащем извещении ООО "Арендная группа" о рассмотрении материалов дополнительных мероприятий налогового контроля в оспариваемом решении Инспекции отсутствуют.

При таких обстоятельствах кассационная инстанция признает правильным и соответствующим материалам дела вывод апелляционного суда о том, что Инспекция нарушила существенные условия процедуры принятия решения по итогам налоговой проверки. Это выразилось в необеспечении возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки с учетом результатов дополнительных мероприятий налогового контроля, что в силу пункта 14 статьи 101 НК РФ является безусловным и самостоятельным основанием для отмены оспариваемого решения Инспекции.

Кассационная инстанция отклоняет ссылку Инспекции на определение Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.01.2009 N 17489/08.

В связи с отсутствием единообразия в толковании и применении арбитражными судами положений статьи 101 НК РФ, в частности пункта 14 этой статьи, определением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.04.2009 N ВАС-391/09 передано в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации дело N А56-53359/2007, аналогичное рассматриваемому, для пересмотра в порядке надзора постановления Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 06.10.2008, содержащего вывод о том, что необеспечение лицу, в отношении которого проводится налоговая проверка, возможности участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки с учетом результатов дополнительных мероприятий налогового контроля лично и (или) через своего представителя, является основанием для признания решения налогового органа незаконным.

Указанный судебный акт пересмотрен Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в порядке надзора 16.06.2009 и оставлен в силе.

Таким образом, на момент рассмотрения настоящего дела в суде кассационной инстанции, Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации сформирована правовая позиция по рассматриваемом вопросу, согласно которой необеспечение налоговым органом возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки с учетом результатов дополнительных мероприятий налогового контроля является безусловным и самостоятельным основанием для отмены принятого по итогам проверки решения налогового органа.

Кроме того, аналогичную правовую позицию Высший Арбитражный Суд Российской Федерации высказывал и ранее, в частности в постановлении от 12.02.2008 N 12566/07.

Учитывая изложенное, суд кассационной инстанции считает, что при рассмотрении настоящего дела апелляционный суд правильно применил нормы материального и процессуального права и не имеет оснований для отмены постановления от 01.04.2009.

Руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.04.2009 по делу N А26-7872/2007 оставить без изменения, а кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Петрозаводску - без удовлетворения.

Председательствующий

В.В. Дмитриев

Судьи

Н.Г. Кузнецова

Н.А. Морозова