Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 9 июля 2010 г. по делу N А42-3576/2009 Судебными инстанциями сделан обоснованный вывод о том, что проведенные Обществом затраты являются текущими и правомерно в полной сумме включены в состав расходов того отчетного (налогового) периода, в котором они произведены, поэтому у инспекции отсутствовали основания для доначисления налога на прибыль и пеней

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 9 июля 2010 г. по делу N А42-3576/2009

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кочеровой Л.И., судей Блиновой Л.В., Пастуховой М.В., при участии от открытого акционерного общества "Ковдорский горно-обогатительный комбинат" Чемарова А.Ю. (доверенность от 03.12.2009 N 08/01/13), Шкода В.П. (доверенность от 22.12.2009 N 15/01/13, от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области Брюквина С.В. (доверенность от 21.12.2009 N 01-14-38-09/14525),

рассмотрев 07.07.2010 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области на решение Арбитражного суда Мурманской области от 18.11.2009 (судья Бубен В.Г.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.03.2010 (судьи Горбачева О.В., Загараева Л.П., Семиглазов В.А.) по делу N А42-3576/2009,

установил:

Открытое акционерное общество "Ковдорский горно-обогатительный комбинат" (далее - Общество, налогоплательщик, ОАО "Ковдорский ГОК") обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением, уточненным в порядке, предусмотренном статьей 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области (далее - Инспекция, налоговый орган) от 25.12.2008 N 21 в части пунктов 2.2.2.1., 2.2.2.2., 2.2.2.4., 2.2.3.1 (в части непризнания дебиторской задолженности ООО "Медиастарс Олимп", 2.3.1, 2.3.2, 2.5.4.1.3).

Решением суда первой инстанции от 18.11.2009 требования Общества удовлетворены частично. Решение инспекции признано недействительным в части пункта 2.2.2.1 по доначислению налога на прибыль за 2005 год по эпизоду признания расходов в сумме 832 870 руб. на разработку инструктивно-методического руководства по горно-маркшейдерскому обеспечению и составлению типового проекта постановки уступов карьера в конечное положение Федеральным государственным унитарным предприятием "ВИОГЕМ" расходами на освоение природных ресурсов; пункта 2.2.2.2 по доначислению налога на прибыль за 2005 год по эпизоду признания расходов в сумме 9217 руб. на разработку Декларации о транспортных характеристиках и условиях безопасности морской перевозки навалом апатитового концентрата ЗАО "ЦНИИМФ" расходами на НИОКР; пункта 2.2.2.4. по доначислению налога на прибыль за 2005 год по эпизоду исключения из состава расходов суммы 7 343 083 руб. на приобретение нефтепродуктов; пункта 2.5.4.1.3 по доначислению НДС за 2005 год в сумме 7 308 242,42 руб. В остальной части заявленные Обществом требования оставлены без удовлетворения.

Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.03.2010 решение суда первой инстанции оставлено без изменения, апелляционная жалоба Инспекции отклонена.

В кассационной жалобе налоговый орган просит отменить названные судебные акты в части эпизодов, приведенных в пунктах 2.2.2.1 и 2.2.2.2 решения Инспекции. По мнению подателя жалобы, судами неправильно применены нормы материального права, не дана оценка доводам Инспекции, изложенным в жалобе и отзыве на заявление налогоплательщика.

В отзыве на кассационную жалобу ОАО "Ковдорский ГОК", считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, обстоятельства дела установленными правильно, просит оставить жалобу Инспекции без удовлетворения, решение и постановление судов по настоящему делу - без изменения.

В судебном заседании представитель Инспекции доводы, изложенные в жалобе, поддержал, настаивал на ее удовлетворении.

Представители Общества, возражая против доводов Инспекции, просили решение и постановление судов оставить без изменения.

Законность решения суда первой инстанции и постановления апелляционной инстанции в обжалуемой части проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка Общества за период с 01.01.2005 по 31.12.2005 г., по результатам которой составлен акт налоговой проверки от 20.11.2008 N 11.

По итогам рассмотрения возражений налогоплательщика и материалов проверки, Инспекция вынесла решение от 25.12.2008 N 21 о привлечении Общества к установленной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) ответственности. Кроме того, указанным решением Инспекция предложила Обществу уплатить в бюджет доначисленные налоги и пени.

Решением Управления ФНС России по Мурманской области от 17.03.2009 года N 210 апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения и утверждено решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области от 25.12.2008 N 21.

Считая решение инспекции частично не соответствующим требованиям налогового законодательства и нарушающим законные права и интересы налогоплательщика, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным ненормативного акта в части.

Суды первой и апелляционной инстанций, удовлетворяя требования налогоплательщика и признавая недействительным решение налогового органа в части пунктов 2.2.2.1, 2.2.2.2., указали, что у инспекции отсутствовали основания для доначисления налога на прибыль за 2005 год по этим эпизодам.

При рассмотрении настоящего дела судами установлено, что в ходе выездной налоговой проверки Инспекцией сделан вывод о нарушении Обществом положений статьи 261 НК РФ, выразившемся в неправомерном единовременном отнесении на расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, затрат на освоение природных ресурсов в размере 832 870 руб. (пункт 2.2.2.1 решения).

Суды, исследовав и оценив доказательства по настоящему делу, также установили, что Обществом с ФГУП "ВИОГЕМ" заключен договор от 17.01.2005 N 575-05, предметом которого являлось выполнение работ по разработке инструктивно-методического руководства по горно-маркшейдерскому обеспечению и составу типового проекта постановки уступов карьера в конечное положение.

ФГУП "ВИОГЕМ" в рамках исполнения договора сделан анализ и обобщение, имеющихся у Общества данных о недрах и нормативно-технической документации (проекты, инструкции, методические руководства и т.п.) и оказаны услуги по разработке инструктивно-методического руководства, определяющего порядок проведения комплекса горно-геолого-маркшейдерских работ, при постановке карьера на конечный контур, а именно номенклатуру, методику и очередность производства поименованных работ, формализованных в виде инструктивно-методического руководства и типового проекта.

Согласно условиям договора, технического задания разработка руководства по горно-геолого-маркшейдерскому обеспечению осуществляется в отношении карьера рудника "Железный". Судами также установлено и материалами дела подтверждено, что месторождение апатит-магниевых руд открыто в 1933 году, разведано в 1944 - 1952 годах, разрабатывается карьером рудника "Железный" с 1962 года. Данный факт ответчиком не оспаривается. Работы по договору от 17.01.2005 N 575-05 были проведены в пределах горного отвода, разведка месторождения была завершена до проведения работ по договору.

При выполнении условий договора ставилась и выполнена конкретная задача - на основе анализа геологической и иной информации, имеющейся у Общества по геолого-структурным особенностям и тектонической нарушенности массива горных пород, ранее произошедшим нарушениям устойчивости уступов обосновать виды и методики выполнения работ, разработать состав типового проекта постановки уступов на конечный контур и составить инструктивно-методическое руководство по горно-маркшейдерскому обеспечению, и т.д.

Оценив акты сдачи-приемки выполненных работ, аннотационные отчеты, отчет о работе, инструктивно-методическое руководство и правильно, по мнению кассационной инстанции, применив положения статьи 261 НК РФ, суды признали, что спорные расходы являются текущими расходами на освоение природных ресурсов, направлены на безопасность выполняемых в карьере работ.

Статьей 325 НК РФ установлен порядок ведения налогового учета расходов на освоение природных ресурсов.

Как правило, осуществленные расходы равными долями включаются в состав прочих расходов в сроки, предусмотренные статьей 261 НК РФ.

В соответствии с пунктом 2 статьи 261 НК РФ указанные расходы признаются для целей налогообложения с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены данные работы (этапы работ) и включаются в состав прочих расходов равномерно в течение 12 месяцев.

Однако, абзацем 5 п. 3 ст. 325 НК РФ определены особенности учета текущих расходов на освоение природных ресурсов.

Текущие расходы на содержание объектов, связанных с освоением природных ресурсов (в том числе на оплату труда, расходы связанные с содержанием и эксплуатацией временных сооружений, и иные подобные расходы) в полной сумме включаются в состав расходов того отчетного (налогового) периода, в котором они произведены.

При этом к текущим расходам относятся расходы, связанные с осуществлением работ по введенным в эксплуатацию и промышленно освоенным месторождениям и перечень текущих расходов не является закрытым.

Указанный порядок согласуется с иными положениям главы 25 НК РФ, определяющей, что текущие затраты включаются в состав расходов единовременно, а затраты, по которым предполагается получение дохода в иных налоговых периодах, в более поздние установленные Налоговым кодексом РФ сроки.

Судами установлено, что все спорные расходы на освоение природных ресурсов произведены Обществом на введенном в эксплуатацию и промышленно освоенном месторождении, а также связаны с текущей эксплуатацией карьера рудника "Железный". Доказательствами, представленными в материалы дела, подтверждено, что произведенные ФГУП "ВИОГЕМ" работы связаны с подготовкой документов для постановки участков уступов в конечное положение. Необходимыми условиями эффективной и бесперебойной работы карьера являются формирование уступов и бортов карьера на конечных контурах с предельно допустимыми параметрами их откосов, разработка и реализация мероприятий, снижающих вероятность развития и негативные проявления деформационных процессов в бортовых массивах. Изменение конечного положения уступов связано с процессом разработки карьера (углубление, расширение) в пределах месторождения.

Данные обстоятельства не оспаривались налоговой инспекцией в ходе рассмотрения дела.

Таким образом, судебными инстанциями сделан обоснованный вывод о том, что проведенные Обществом затраты являются текущими и правомерно в полной сумме включены в состав расходов того отчетного (налогового) периода, в котором они произведены. Поэтому у Инспекции отсутствовали основания для доначисления налога на прибыль и пеней по данному эпизоду.

В ходе проверки инспекцией установлено, что Общество в нарушение положений статьи 262 НК РФ неправомерно в 2005 году единовременно учло в составе расходов затраты на сумму 9 217 руб. (пункт 2.2.2.2 решения). По мнению налогового органа, Обществом фактически понесены расходы на научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы.

Не соглашаясь с выводом Инспекции о занижении налогоплательщиком налогооблагаемой базы по налогу на прибыль по этому эпизоду, суды правомерно исходили из следующего.

В силу пункта 4 статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 262 НК РФ (в действовавшей в 2005 году редакции) расходами на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки признаются расходы, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), в частности расходы на изобретательство, а также расходы на формирование Российского фонда технологического развития, иных отраслевых и межотраслевых фондов финансирования научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, зарегистрированных в порядке, предусмотренном Федеральным законом "О науке и государственной научно-технической политике".

Расходы налогоплательщика на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), в частности расходы на изобретательство, осуществленные им самостоятельно или совместно с другими организациями (в размере, соответствующем его доле расходов), равно как на основании договоров, по которым он выступает в качестве заказчика таких исследований или разработок, признаются для целей налогообложения после завершения этих исследований или разработок (завершения отдельных этапов работ) и подписания сторонами акта сдачи-приемки в порядке, предусмотренном настоящей статьей.

Указанные расходы равномерно включаются налогоплательщиком в состав прочих расходов в течение трех лет при условии использования указанных исследований и разработок в производстве и (или) при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены такие исследования (отдельные этапы исследований).

Приведенные положения названных норм Кодекса свидетельствуют о том, что не все расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки включаются в расходы для целей налогообложения в порядке, установленном статьей 262 НК РФ, а только расходы, поименованные в этой статье. Поэтому ссылка Инспекции в кассационной жалобе на то, что разработка Декларации о транспортных характеристиках и условиях безопасности морской перевозки навалочного груза апатитового концентрата соответствует определениям научно-исследовательской деятельности, приведенным в статье 2 Закона Российской Федерации от 23.08.1996 N 127-ФЗ "О науке и государственной научно-технической политике", а следовательно, расходы, связанные с получением такой Декларации, должны включаться в прочие расходы в порядке, предусмотренном пунктом 2 статьи 262 НК РФ, судом кассационной инстанции отклоняется.

Судами установлено, материалами дела подтверждается, что Обществом во исполнение требований Правила 2 и Правила 6 VI Международной конвенции по охране человеческой жизни на море СОЛАС, направленной на обеспечение безопасных морских перевозок, был заключен с ЗАО "Центральный научно-исследовательский институт морского флота" договор N 2-1078-19/45-05 от 06.04.2005.

Согласно условиям указанного договора исполнителем разработана нормативная документация - Декларация о транспортных характеристиках и условиях безопасности морской перевозки навалом апатитового концентрата с датой ввода в действие 11.06.2005, сроком действия 11.06.2007.

Содержание Декларации о транспортных характеристиках и условиях безопасности морской перевозки навалом апатитового концентрата от 11.06.2005, полностью соответствует содержанию и параметрам Декларации от 11.06.2003.

Таким образом, в результате разработки спорной Декларации не создана новая продукция и не усовершенствованы выпускаемые изделия, то есть произведенные Обществом расходы не направлены на создание новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг) либо изобретательство.

Исследовав и оценив имеющиеся в деле документы, суды пришли, по мнению кассационной инстанции, к правильному выводу о том, что в рассматриваемом случае имели место работы производственного характера, не относящиеся к научно-исследовательским и опытно-конструкторским работам, поименованным в статье 262 НК РФ, в связи с чем затраты по оплате приобретенных работ правомерно на основании статей 247, 252, 264, 272 НК РФ включены Обществом в расходы 2005 года единовременно.

Доказательств, свидетельствующих об отнесении рассматриваемых расходов к научно-исследовательским и опытно-конструкторским работам, результатом которых явилось создание новой продукции или усовершенствование выпускаемых изделий, Инспекция не представила.

Ссылка инспекции на письма исполнителя - ЗАО "Центральный научно-исследовательский институт морского флота", в которых указано, что выполненные исполнителем работы можно рассматривать как научно-исследовательские, правомерно отклонена судом апелляционной инстанции.

Соответствие проведенных исполнителем работ ст. 2 Закона РФ "О науке и государственной научной политике", не является безусловным основанием для применения особенностей учета названных расходов в целях налогообложения в соответствии с правилами, приведенными в статье 262 НК РФ. Указанной нормой прямо установлено, что не все расходы налогоплательщика на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, подлежат учету в порядке, предусмотренном этой статьей, а исключительно те расходы, которые относятся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг).

Факт оказания услуг производственного характера и их оплата подтверждены материалами дела. Расходы общества документально подтверждены и экономически обоснованны.

При таких обстоятельствах, суды сделали правильный вывод об отсутствии у налогового органа оснований для доначисления налога на прибыль по данному эпизоду.

Принимая во внимание, что дело рассмотрено судами полно и всесторонне, нормы материального и процессуального права не нарушены, выводы суда о применении норм права соответствуют установленным по делу обстоятельствам и имеющимся доказательствам, у кассационной инстанции не имеется правовых оснований для отмены обжалуемых судебных актов.

С учетом изложенного и руководствуясь статьями 286, 287 (пункт 1 части 1) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Мурманской области от 18.11.2009 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.03.2010 по делу N А42-3576/2009 в обжалуемой части оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области - без удовлетворения.

Председательствующий

Л.И. Кочерова

Судьи

Л.В. Блинова

М.В. Пастухова