Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 5 августа 2010 г. N Ф07-6790/2010 по делу N А26-8945/2009 Жалоба оставлена без удовлетворения, поскольку налоговый орган не представил доказательств, которые однозначно бы свидетельствовали о недостоверности поступивших от контрагента Общества документов и о недобросовестности налогоплательщика, а также доказательств согласованности действий заявителя и его контрагентов, направленных на незаконное получение налоговой выгоды

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 5 августа 2010 г. N Ф07-6790/2010 по делу N А26-8945/2009

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Никитушкиной Л.Л., судей Блиновой Л.В., Морозовой Н.А.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Республике Карелия Вышемирской О.И. (доверенность от 09.11.2009 б/н),

рассмотрев 02.08.2010 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Республике Карелия на решение Арбитражного суда Республики Карелия от 22.12.2009 (судья Васильева Л.А.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.04.2010 (судьи Згурская М.Л., Дмитриева И.А., Протас Н.И.) по делу N А26-8945/2009,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "ОНЕГОБУМПРОМ" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Республике Карелия (далее - Инспекция) от 24.06.2009 N 8 в части доначисления 98 400 руб. налога на прибыль, 191 511 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), соответствующих пеней и штрафов. Решением суда от 22.12.2009, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 06.04.2010, заявленные Обществом требования удовлетворены. В кассационной жалобе Инспекция просит решение от 22.12.2009 и постановление от 06.04.2010 отменить и вынести по делу новый судебный акт, ссылаясь на неправильное применение норм материального права. Податель жалобы считает, что судами не дана надлежащая оценка доводам налогового органа о том, что услуги по договору от 01.07.2007 N 50/5 не могли быть оказаны Обществу лично индивидуальным предпринимателем Долонкиновым В.В. без привлечения иных лиц, с учетом места и времени их оказания, поскольку данные, содержащиеся в актах приема-передачи услуг (работ), исключают возможность нахождения Долонкинова В.В. в разных точках отгрузки лесопродукции. Индивидуальный предприниматель Долонкинов В.В. не имеет соответствующих сертификатов для подтверждения экологической чистоты и легальности происхождения древесины. Указанные обстоятельства, по мнению налогового органа, свидетельствуют об обоснованности решения Инспекции в части доначисления Обществу налога на прибыль в сумме 98 400 руб., соответствующих пеней и штрафов. Кроме того, Инспекция считает правомерным доначисление Обществу 191 511 руб. НДС. По мнению Инспекции, налоговые вычеты должны заявляться в периоде фактической уплаты сумм НДС на основании платежного поручения. Счета-фактуры, участвующие во взаимозачете, необходимо исключать из книги покупок за период, в котором был оприходован товар, и включать в книгу покупок за период, в котором произошла фактическая уплата сумм НДС на основании платежного поручения.

Общество о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещено надлежащим образом, однако его представители в судебное заседание не явились, в связи с чем жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Законность принятых по делу судебных актов проверена в кассационном порядке. Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку соблюдения Обществом налогового законодательства за период с 01.01.2007 по 31.12.2008, о чем составила акт от 19.05.2009 N 6 и приняла решение от 24.06.2009 N 8 о привлечении его к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), за неполную уплату налога на прибыль за 2007 год в виде взыскания 19 680 руб. штрафа и за неполную уплату НДС за 2007- 2008 годы в виде взыскания 165 031 руб. штрафа.

Кроме того, Обществу доначислено 98 400 руб. налога на прибыль за 2007 год (в том числе 26 650 руб. - по зачисляемому в федеральный бюджет и 71 750 руб. - зачисляемому в бюджет субъекта Российской Федерации), 1 249 332 руб. НДС за май-декабрь 2007 года и I-II кварталы 2008 года, начислено 272 436 руб. 38 коп. пеней по НДС, 14 214 руб. 12 коп. пеней по налогу на прибыль (в том числе 3849 руб. 60 коп. - по зачисляемому в федеральный бюджет и 10 364 руб. 52 коп. - зачисляемому в бюджет субъекта Российской Федерации).

Пунктом 4 резолютивной части решения Обществу предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Основанием для привлечения Общества к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, доначисления Обществу налога на прибыль и пеней послужил вывод Инспекции о занижении заявителем в проверяемом периоде налога на прибыль. По мнению налогового органа, Общество при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль необоснованно включило в состав расходов затраты, связанные с приобретением услуг у индивидуального предпринимателя Долонкинова В.В. на основании заключенного с ним договора от 01.07.2007 N 50/5.

По мнению налогового органа, предусмотренные данным договором услуги не могли быть оказаны лично Долонкиновым В.В. без привлечения иных лиц и с учетом места и времени их оказания; данные, содержащиеся в актах приема-передачи услуг (работ), содержат информацию об одновременном нахождении Долонкинова В.В. в разных точках отгрузки лесопродукции с отдаленностью друг от друга до 200 км; отчет содержит данные не по отгрузке, а по данным приемки ОАО "Кондопога", при наличии отбракованной продукции покупателем; имеются расхождения показаний директора и исполнителя о способе обмера и осмотра лесопродукции; Долонкинов В.В. не имеет соответствующих сертификатов для подтверждения экологической чистоты и легальности происхождения древесины, что необходимо в данном случае согласно заключению Министерства лесного комплекса Республики Карелия от 18.03.2009 N 4-1335. Инспекция также считает, что у Общества отсутствовала необходимость заключения указанного договора в отсутствие роста поставок лесопродукции в адрес ОАО "Кондопога" в III квартале 2007 года. Названные обстоятельства свидетельствуют, по мнению Инспекции, о необоснованном получении Обществом налоговой выгоды.

Инспекция также ссылается на то, что в нарушение статьи 172 НК РФ при осуществлении в 2008 году зачетов взаимных требований по хозяйственным операциям с ОАО "Муезерский леспромхоз" и ОАО "Кондопога" занижен НДС в связи с изменением момента возникновения права на налоговый вычет. По мнению Инспекции, налоговые вычеты должны заявляться к вычету в периоде фактической уплаты сумм НДС на основании платежного поручения. Счета-фактуры, участвующие во взаимозачете, необходимо исключить из книги покупок за период, в котором был оприходован товар, и включать в книгу покупок за период, в котором произошла фактическая уплата сумм НДС на основании платежного поручения. Обществу следовало представить измененные налоговые декларации с уменьшением сумм налоговых вычетов за налоговые периоды, в которых указанные вычеты были заявлены по мере оприходования товаров (работ, услуг).

Спорное решение Инспекции обжаловано Обществом в вышестоящий налоговый орган. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Карелия от 19.08.2009 N 07-08/08262 решение Инспекции от 24.06.2009 N 8 изменено: уменьшена доначисленная Инспекцией сумма НДС до 191 511 руб., соответствующие пени и уменьшен штраф до 19 680 руб., в остальной части обжалуемое решение оставлено без изменения.

Общество не согласилось с выводами Инспекции и обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Удовлетворяя требования заявителя по эпизодам доначисления Обществу 98 400 руб. налога на прибыль, начисления соответствующих пеней и штрафов, суд пришел к выводу о правомерности отнесения Обществом спорных затрат к расходам, уменьшающим полученные доходы в целях исчисления налога на прибыль, указав на непредставление налоговым органом доказательств наличия между Обществом и его контрагентом согласованных действий, направленных на необоснованное получение налоговой выгоды.

Согласно статье 247 НК РФ прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации признаются полученные организацией доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. Аналогичные положения содержит и пункт 1 статьи 252 НК РФ, согласно которому расходами, уменьшающими полученные доходы, признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

В силу названной нормы под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

При этом расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов для целей налогообложения необходимо исходить из того, что расходы подтверждаются представленными налогоплательщиком документами. Условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически осуществлены. При этом должны приниматься во внимание доказательства, представленные налогоплательщиком в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности. Документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение произведенных расходов, должны достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство о налогах и сборах связывает определенные налоговые последствия.

Статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) предусмотрено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, перечисленные в данной статье.

В рассматриваемом случае суды установили и материалами дела подтверждается представление Обществом налоговому органу всех необходимых документов, подтверждающих произведенные расходы: договора от 01.07.2007 N 50/5, заключенного с индивидуальным предпринимателем Долонкиновым В.В., на оказание Обществу услуг по приемке, обмеру и контролю качества лесоматериалов (баланса, пиловочника хвойного, древесного сырья), поставляемых в адрес ОАО "Кондопога" по договорам поставки, заключенным Обществом с третьими лицами; актов приема-передачи услуг от 10.10.2007 N 000013 и от 28.12.2007 N 000014, согласно которым Долонкинов В.В. оказал Обществу услуги по приемке и контролю качества лесоматериалов на сумму 225 500 руб. и 184 500 руб. соответственно (без НДС); отчета о выполнении услуг (приложение N 1 к договору от 01.07.2007 N 50/5); счетов-фактур от 10.10.2007 N 0013 и от 28.12.2007 N 0014, выставленных Долонкиновым В.В. за оказанные услуги.

Довод Инспекции о том, что спорные услуги не могли быть оказаны Долонкиновым В.В. без привлечения иных лиц, с учетом места и времени их оказания, был предметом рассмотрения судов первой и апелляционной инстанций и правомерно ими отклонен, поскольку личное присутствие гражданина Долонкинова В.В. в целях исполнения указанного договора не требуется.

Суды правомерно указали, что пунктом 4.1.3 договора от 01.07.2007 N 50/5 на исполнителя возложена обязанность контролировать выполняемую покупателем приемку лесоматериалов. Приемка лесоматериалов покупателем производится на складе покупателя (в пункте поставки), соответственно мероприятия по их контролю осуществляются там же, а не в пунктах отгрузки, как указывает налоговый орган.

Инспекция считает, что акт выполненных работ не доказывает наличие фактических отношений по договору, отчет выполненных работ содержит данные не по отгрузке, а составлен по данным приемки ОАО "Кондопога".

Суды правомерно, со ссылкой на положения подпункта 2 пункта 2 статьи 720 и статьи 783 ГК РФ, указали, что выполнение исполнителем работ по договору возмездного оказания услуг оформляется актом о приемке выполненных работ либо иным документом.

В данном случае договором от 01.07.2007 N 50/5 в качестве документа, которым стороны оформляют приемку услуг, определен акт приема-передачи услуг, поэтому акт приема-передачи услуг является первичным документом, на основании которого заказчик принимает к учету оказанные исполнителем услуги.

Суды установили и Инспекцией не оспаривается, что представленные Обществом акты приема-передачи оказанных услуг от 10.10.2007 N 000013 и от 28.12.2007 N 000014 содержат все необходимые реквизиты и соответствуют требованиям, предъявляемым Законом N 129-ФЗ к оформлению первичных документов. Вместе с тем отчет исполнителя не является первичным учетным документом и необходимость представления исполнителем данного документа заказчику предусмотрена условиями договора с целью дать возможность заказчику проконтролировать выполнение исполнителем условий договора и проверить представленные исполнителем данные.

В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" отмечено, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений. При этом в силу пункта 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган, который принял это решение.

Суды, оценив в соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ доказательства, имеющиеся в материалах дела, не обнаружили в данном случае в действиях Общества признаков недобросовестности и направленности на незаконное получение налоговой выгоды. Суды установили, что налоговый орган не представил в материалы дела доказательства, которые однозначно бы свидетельствовали о недостоверности поступивших от контрагента Общества документов и о недобросовестности налогоплательщика. Также отсутствуют доказательства согласованности действий заявителя и его контрагентов, направленных на незаконное получение налоговой выгоды. В свою очередь на основании представленных Обществом актов выполненных работ, счетов-фактур, платежных поручений суды установили, что налогоплательщик правильно уменьшил налогооблагаемую прибыль на спорную сумму затрат.

Налоговый орган не опроверг представленные Обществом допустимые доказательства, в связи с чем суд должен исходить из установленной пунктом 7 статьи 3 НК РФ презумпции добросовестности налогоплательщика.

При таких обстоятельствах суды обоснованно признали недействительным спорное решение Инспекции в части доначисления Обществу налога на прибыль в сумме 98 400 руб., соответствующих пеней и штрафа.

Инспекция считает, что в нарушение статьи 172 НК РФ при осуществлении в 2008 году зачетов взаимных требований по хозяйственным операциям с ОАО "Муезерский леспромхоз" и ОАО "Кондопога" Обществом занижен на 191 511 руб. НДС (в том числе 190 495 руб. - за I квартал 2008 года и 2016 руб. - за II квартал 2008 года).

В кассационной жалобе Инспекция указывает, что при проведении взаимозачетов для применения налоговых вычетов одновременно со счетом-фактурой необходимо наличие платежного поручения на уплату налога поставщику. По мнению подателя жалобы, одним из обязательных условий для применения вычетов в случае проведения взаимозачетов является наличие у налогоплательщика платежного поручения на перечисление сумм налога денежными средствами. При этом налоговый орган ссылается на положение абзаца 2 пункта 4 статьи 168 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.2007).

Согласно статье 410 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования.

Факт зачета встречных взаимных обязательств Общества и ОАО "Муезерский леспромхоз" и ОАО "Кондопога" подтверждается материалами дела, установлен судами и не оспаривается сторонами.

Признавая решение Инспекции по данному эпизоду недействительным, суды установили соблюдение Обществом предусмотренных статьями 171 и 172 НК РФ условий для предъявления к вычету суммы НДС.

Суд кассационной инстанции считает, что выводы судов соответствуют установленным при рассмотрении дела обстоятельствам и действующему законодательству в связи со следующим.

Согласно абзацу 2 пункта 4 статьи 168 НК РФ сумма налога, предъявляемая налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, уплачивается налогоплательщику на основании платежного поручения на перечисление денежных средств при осуществлении товарообменных операций, зачетов взаимных требований, при использовании в расчетах ценных бумаг (абзац введен Федеральным законом от 22.07.2005 N 119-ФЗ)

Вместе с тем условия применения вычетов по НДС определены статьями 171, 172 и 169 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные налоговые вычеты.

Пунктом 1 статьи 172 НК РФ предусмотрено, что налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пункта 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

При этом счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Таким образом, право на налоговый вычет возникает у налогоплательщика в случае соблюдения вышеуказанных требований Налогового кодекса Российской Федерации.

Довод налогового органа о необходимости соблюдения требования абзаца 2 пункта 4 статьи 168 НК РФ является необоснованным, в связи с чем не может быть принят судом кассационной инстанции.

В силу пункта 2 статьи 172 НК РФ (в редакции Федерального закона от 04.11.2007 N 255-ФЗ, действовавшей в спорный период) при использовании налогоплательщиком собственного имущества (в том числе векселя третьего лица) в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги) вычетам подлежат суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиком в случаях и в порядке, которые предусмотрены пунктом 4 статьи 168 НК РФ.

Судами при рассмотрении дела дано правильное толкование указанных норм, в соответствии с которым названная норма подлежит применению только в случае использования налогоплательщиком в расчетах за приобретенные товары (работы, услуги) собственного имущества.

Между тем при проведении взаимозачета в расчетах используется не собственное имущество, а имущественные права - права требования долга.

Поскольку зачет взаимных однородных требований не приравнивается к расчету собственным имуществом, то есть не признается товарообменной операцией, установленный пунктом 2 статьи 172 НК РФ порядок применения налоговых вычетов при проведении зачета взаимных требований не действует.

Судами установлено и материалами дела подтверждается, что Общество не использовало собственное имущество в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги), а произвело с контрагентами зачет взаимных требований в соответствии со статьей 410 ГК РФ.

При таких обстоятельствах кассационная инстанция не принимает ссылку налогового органа на пункт 2 статьи 172 НК РФ, устанавливающий порядок применения налоговых вычетов при использовании налогоплательщиком собственного имущества в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги).

Таким образом, у налогового органа отсутствовали законные основания для доначисления НДС, налога на прибыль, начисления пеней и привлечения Общества к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ.

Доводы кассационной жалобы аналогичны доводам, приведенным в апелляционной жалобе, и направлены на переоценку выводов судов первой и апелляционной инстанций, что в соответствии со статьей 286 АПК РФ не входит в компетенцию суда кассационной инстанции. Эти доводы исследованы судами, и им дана надлежащая правовая оценка. Нормы материального и процессуального права судами не нарушены, и у суда кассационной инстанции нет оснований для отмены судебных актов и удовлетворения жалобы.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Республики Карелия от 22.12.2009 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.04.2010 по делу N А26-8945/2009 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Республике Карелия - без удовлетворения.

Председательствующий

Л.Л. Никитушкина

Судьи

Л.В. Блинова

Н.А. Морозова