Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 25 августа 2010 г. N Ф07-7821/2010 по делу N А26-6635/2009 Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела, установила, что деятельность предпринимателя по реализации телефонных карт оплаты и sim-карт не является розничной торговлей и не подлежит обложению ЕНВД, а вознаграждения, полученные им за реализацию телефонных карт оплаты и sim-карт, являются его доходом от оказания услуг, подлежащим обложению налогами по общей системе

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 25 августа 2010 г. N Ф07-7821/2010 по делу N А26-6635/2009

ГАРАНТ:

См. также определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 23 июля 2010 г. N Ф07-7821/2010 по делу N А26-6635/2009

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Дмитриева В.В., судей Корабухиной Л.И., Корпусовой О.А.,

при участии от индивидуального предпринимателя Газетова Валерия Александровича - Момотова А.Ю. (нотариальная доверенность от 09.09.2009 N 10 КА 097907, зарегистрирована в реестре за номером 1-1654), Виноградовой Г.Д. (нотариальная доверенность от 30.07.2009 N 10 КА 074467, зарегистрирована в реестре за номером 2897), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Карелия Тинус Ю.У. (доверенность от 12.02.2010 N 10-10),

рассмотрев 24.08.2010 в открытом судебном заседании кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Газетова Валерия Александровича на решение Арбитражного суда Республики Карелия от 12.11.2009 (судья Подкопаев А.В.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.04.2010 (судьи Протас Н.И., Згурская М.Л., Семиглазов В.А.) по делу N А26-6635/2009,

установил:

Индивидуальный предприниматель Газетов Валерий Александрович обратился в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Карелия (далее - Инспекция) от 21.05.2009 N 27 в части доначисления предпринимателю налога на добавленную стоимость (далее - НДС), налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) и единого социального налога (далее - ЕСН) за 2006-2007 годы в общей сумме 693 713 руб., начисления пеней по указанным налогам в общей сумме 165 804 руб. 65 коп., а также в части взыскания с Газетова В.А. штрафных санкций в общей сумме 125 130 руб., предусмотренных пунктом 2 статьи 119, пунктом 1 статьи 122 и статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). Кроме того, заявитель просил признать недействительным решение Управления Федеральной налоговой службы по Республике Карелия (далее - Управление) от 23.06.2009 N 07-08/06177.

Решением суда первой инстанции от 12.11.2009, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 12.04.2010, заявление предпринимателя удовлетворено частично. Решение Инспекции от 21.05.2009 N 27 и решение Управления от 23.06.2009 N 07-08/06177 признаны недействительными как не соответствующие Налоговому кодексу Российской Федерации в части доначисления Газетову В.А. НДС, НДФЛ и ЕСН, начисления соответствующих пеней и штрафных санкций по эпизоду, связанному с ошибочным включением в доходы предпринимателя дилерского вознаграждения в сумме 163 430 руб. 86 коп., а также в части доначисления предпринимателю 216 руб. НДС, начисления соответствующих пеней и штрафных санкций. На Инспекцию возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов предпринимателя. В удовлетворении остальной части заявленных требований Газетову В.А. отказано.

В кассационной жалобе предприниматель, ссылаясь на нарушение судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, просит отменить решение от 12.11.2009 и постановление от 12.04.2010 в части отказа в удовлетворении заявленных им требований. Податель жалобы указывает на то, что представил как в Инспекцию, так и в суд первой инстанции документы, свидетельствующие о расходах предпринимателя, связанных с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода. Согласно этим документам общая сумма документально подтвержденных расходов Газетова В.А. в спорный период составила 2 179 252 руб. Однако указанные расходы не были учтены Инспекцией при доначислении налогов, а суд первой инстанции отказал в приобщении указанных документов к материалам дела. Кроме того, по мнению подателя жалобы, Инспекция и суды необоснованно отказали предпринимателю в применении вычета по НДС в сумме 192 073 руб., уплаченных по счетам-фактурам, выставленным открытым акционерным обществом "Вымпел-Коммуникации".

В отзыве на жалобу Инспекция просит оставить судебные акты без изменения, считая выводы судов соответствующими нормам материального права и обстоятельствам дела. Инспекция указывает на то, что при доначислении предпринимателю налогов по общей системе учтены все его расходы, связанные с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода.

В судебном заседании представители Газетова В.А. поддержали доводы жалобы, а представитель Инспекции - доводы отзыва.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Инспекция провела выездную проверку соблюдения предпринимателем законодательства о налогах и сборах, в том числе правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты НДС, НДФЛ, ЕСН и единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД), за период с 01.01.2006 по 31.12.2007.

В ходе проверки выявлен ряд нарушений, о чем Инспекцией составлен акт от 17.04.2009 N 18.

В частности, в ходе проверки установлено, что в 2006-2007 годах Газетов В.А. осуществлял розничную реализацию сотовых телефонов и аксессуаров к ним, а также деятельность в области телефонной связи, а именно: продажу sim-карт и подключение к сети "Билайн", "МегаФон", "Мобильные Телесистемы"; продажу карт оплаты; прием платежей за услуги сотовой связи.

В результате проверки Инспекция сделала вывод, что в отношении деятельности по продаже sim-карт, карт оплаты, а также по приему платежей за услуги сотовой связи предприниматель неправомерно применял систему налогообложения в виде ЕНВД, поскольку карты оплаты услуг сотовой связи, sim-карты и прием платежей за услуги сотовой связи не отвечают признакам товара, определенным статьей 38 НК РФ, и являются по своей природе лишь средством предварительной (авансовой) оплаты еще не оказанных услуг телефонной связи. Инспекция указывает на то, что, реализуя sim-карты и карты оплаты, заявитель фактически является дилером операторов сотовой связи и осуществляет подключение абонентов к сети оператора, за что получает вознаграждения, которые, по мнению Инспекции, подлежат обложению налогами по общей системе.

По материалам проверки Инспекция приняла решение от 21.05.2009 N 27, согласно которому Газетову В.А. доначислены налоги по общей системе налогообложения, а именно НДС, НДФЛ и ЕСН за 2006-2007 годы в общей сумме 693 713 руб., начислены пени по указанным налогам в общей сумме 165 804 руб. 65 коп. Этим же решением предприниматель привлечен к налоговой ответственности в виде взыскания штрафных санкций в общей сумме 125 130 руб. на основании пункта 2 статьи 119, пункта 1 статьи 122 и статьи 123 НК РФ.

Решение Инспекции от 21.05.2009 N 27 обжаловано предпринимателем в вышестоящий налоговый орган - Управление, решением которого от 23.06.2009 N 07-08/06177 решение Инспекции от 21.05.2009 N 27 оставлено без изменения.

Газетов В.А. оспорил в судебном порядке решение Инспекции от 21.05.2009 N 27 в части доначисления ему НДС, НДФЛ и ЕСН за 2006-2007 годы в общей сумме 693 713 руб., начисления пеней по указанным налогам в общей сумме 165 804 руб. 65 коп. и взыскания штрафных санкций в общей сумме 125 130 руб. на основании пункта 2 статьи 119, пункта 1 статьи 122 и статьи 123 НК РФ, а также решение Управления от 23.06.2009 N 07-08/06177.

Суды первой и апелляционной инстанций, исследовав и оценив представленные в дело доказательства, руководствуясь положениями статей 38 и 346.27 НК РФ, статьями 128-129 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), Федерального закона от 07.07.2003 N 126-ФЗ "О связи" (далее - Закон о связи), а также положениями Правил оказания услуг подвижной связи, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 25.05.2005 N 328 (далее - Правила), сделали вывод о том, что деятельность предпринимателя по реализации sim-карт и карт оплаты, а также по приему платежей за услуги сотовой связи не подпадает под обложение ЕНВД, поскольку фактически предприниматель оказывал услуги операторам сотовой связи, а sim-карты и карты оплаты не отвечают признакам товара, и по своей правовой природе являются лишь средством предварительной оплаты услуг телефонной связи.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, не находит оснований для удовлетворения жалобы предпринимателя.

В силу пункта 1 статьи 346.28 НК РФ плательщиками ЕНВД являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории муниципального района, городского округа, городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга, в которых введен ЕНВД, предпринимательскую деятельность, облагаемую этим налогом.

Согласно подпункту 6 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли.

В соответствии со статьей 346.27 НК РФ для целей исчисления ЕНВД розничной торговлей признается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

На основании пункта 3 статьи 38 НК РФ товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.

Согласно пункту 1 статьи 38 НК РФ объектами налогообложения могут являться операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога.

Для целей налогообложения под имуществом понимаются виды объектов гражданских прав, относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации, за исключением имущественных прав (пункт 2 статьи 38 НК РФ).

В соответствии со статьей 128 ГК РФ к объектам гражданских прав относятся вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права; работы и услуги; информация; результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них (интеллектуальная собственность); нематериальные блага.

Розничная торговля как подвид предпринимательской деятельности в сфере торговли предполагает заключение между продавцами и покупателями договоров розничной купли-продажи, предметом которых являются выполнение работ и оказание услуг, связанных с передачей покупателям на платной основе любых вещей, относящихся в соответствии с правилами статьи 129 ГК РФ к товарам, за исключением тех вещей, нахождение которых в обороте законом не допускается либо ограничено, а также вещей и имущества, обращение которых регулируется федеральным законодательством.

На территории Российской Федерации услуги связи оказываются операторами связи пользователям услугами связи на основании договора об оказании услуг связи, заключаемого в соответствии с гражданским законодательством и правилами оказания услуг связи.

В соответствии со статьей 2 Закона о связи абонентом является пользователь услугами связи, с которым заключен договор об оказании таких услуг при выделении для этих целей абонентского номера или уникального кода идентификации.

Согласно Правилам "абонент" - это физическое лицо (гражданин) или юридическое лицо, с которым заключен договор об оказании услуг подвижной связи при выделении для этих целей абонентского номера или уникального кода идентификации; "абонентский номер" - номер, однозначно определяющий (идентифицирующий) подключенную к сети подвижной связи абонентскую станцию (абонентское устройство) с установленной в ней sim-картой; "карта оплаты услуг подвижной связи" - средство, позволяющее абоненту инициировать вызов, идентифицировав абонента перед оператором связи как плательщика в сети подвижной связи оператора связи; "sim-карта" - карта, с помощью которой обеспечивается идентификация абонентской станции (абонентского устройства), ее доступ к сети подвижной связи, а также защита от несанкционированного использования абонентского номера.

В пункте 14 Правил указано, что услуги подвижной связи оказываются на основании возмездных договоров. Пунктом 19 Правил предусмотрено, какие данные должны быть указаны в договоре. В данный перечень входят в том числе: наименование (фирменное наименование) оператора связи; сведения об абоненте; согласие (отказ) абонента на предоставление доступа к услугам связи, оказываемым другим оператором связи, и предоставление сведений о нем для оказания таких услуг; номер sim-карты.

В соответствии с пунктом 28 Правил абонент обязан использовать для подключения к сети подвижной связи оборудование, соответствующее установленным требованиям; в полном объеме и сроки, которые определены договором, вносить плату за полученные услуги подвижной связи; незамедлительно сообщать оператору связи об утере sim-карты. При этом пунктом 62 Правил установлено, что в случае несообщения оператору связи незамедлительно об утере sim-карты абонент несет обязательства по оплате оказанных оператором связи услуг подвижной связи, полученных с использованием утерянной sim-карты, вплоть до момента получения оператором связи письменного заявления об ее утрате.

Согласно пункту 44 Правил карта оплаты услуг подвижной связи содержит закодированную определенным способом информацию, используемую для доведения до оператора связи сведений об оплате услуг подвижной связи. На карте обязательно должно быть указано наименование (фирменное наименование) оператора связи, выпустившего карту; а также наименование видов услуг подвижной связи, оплачиваемых с использованием карты; размер авансового платежа оператору связи, внесение которого подтверждает карта; идентификационный номер карты.

В рассматриваемом случае предприниматель осуществлял реализацию телефонных карт оплаты и sim-карт, при этом действовал в рамках договоров, заключенных им с ООО "ЦОВ Инфосервис", ООО "Альфа Телеком Инфосервис", ОАО "Мобильные ТелеСистемы", ОАО "Вымпел - Коммуникации", в соответствии с которыми предоставлял услуги не абонентам, а операторам сотовой связи. За эти услуги указанные организации перечисляли предпринимателю вознаграждения, что подтверждается представленными Инспекцией в материалы сведениями о движении денежных средств по счету Газетова В.А.

На основании приведенных норм и изложенных обстоятельств суды правомерно указали на то, что карты оплаты, sim-карты не могут выступать в качестве имущества, используемого в целях перепродажи в рамках заключаемых договоров купли-продажи в сфере розничной торговли, поскольку они не отвечают признакам товара, определенным в статье 38 НК РФ, и в соответствии с главой 7 Закона о связи по своей правовой природе являются лишь средством предварительной оплаты услуг телефонной связи, обеспечивающим доступ к услугам связи.

Таким образом, деятельность предпринимателя по реализации телефонных карт оплаты и sim-карт не является розничной торговлей и не подлежит обложению ЕНВД, а вознаграждения, полученные им от ООО "ЦОВ Инфосервис", ООО "Альфа Телеком Инфосервис", ОАО "Мобильные ТелеСистемы", ОАО "Вымпел - Коммуникации" за реализацию телефонных карт оплаты и sim-карт, являются его доходом от оказания услуг, подлежащим обложению налогами по общей системе.

Выводы судов по настоящему делу соответствуют нормам материального права и сложившейся судебной практике (определения Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.11.2009 N ВАС-11483/09, от 28.09.2009 N ВАС-9679/09).

Доводы Газетова В.А. о том, что при определении его налоговых обязательств Инспекцией не были учтены его расходы в сумме 2 179 252 руб., связанные с извлечением доходов, а также о том, что Инспекцией и судом не были исследованы документы, свидетельствующие о наличии указанных расходов, подлежат отклонению.

Из материалов дела следует, что при исчислении налогов по общей системе налогообложения Инспекция учла все подтвержденные документально расходы предпринимателя, в том числе связанные с осуществлением деятельности, переведенной на ЕНВД. При этом расходы учтены в полном размере, а не пропорционально доле доходов предпринимателя от деятельности, переведенной на ЕНВД, в его общем доходе по всем видам деятельности (как предусматривает пункт 9 статьи 274 НК РФ), то есть расходы учтены в большем размере, чем если бы была составлена указанная пропорция.

Как указано в пункте 2 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 21.06.1999 N 42 "Обзор практики рассмотрения споров, связанных с взиманием подоходного налога", при рассмотрении споров о размере налогооблагаемого дохода на налоговом органе лежит бремя доказывания факта и размера дополнительно вмененного налогоплательщику дохода, а на налогоплательщике - факта и размера понесенных расходов.

Предприниматель не представил ни в Инспекцию, ни в суд первой инстанции какие-либо дополнительные документы или иные доказательства, подтверждающие его довод о каких-либо расходах, не учтенных Инспекцией.

О наличии не учтенных Инспекцией и судом 2 179 252 руб. расходов предпринимателем в судах первой и апелляционной инстанций не заявлялось.

Указанные доводы приведены предпринимателем в кассационной жалобе.

Однако в силу положений статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная инстанция не вправе устанавливать новые фактические обстоятельства дела, исследовать новые доказательства или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в решении или постановлении либо отвергнуты судом первой инстанции или апелляционным арбитражным судом, в связи с чем новые доводы заявителя кассационной жалобы не могут быть предметом рассмотрения кассационной инстанции.

Кассационный суд считает, что суды первой и апелляционной инстанций всесторонне, полно и объективно исследовали все представленные сторонами документы и дали им надлежащую правовую оценку. Обжалуемые судебные акты соответствуют нормам материального и процессуального права и не подлежат отмене или изменению.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Республики Карелия от 12.11.2009 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.04.2010 по делу N А26-6635/2009 оставить без изменения, а кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Газетова Валерия Александровича - без удовлетворения.

Председательствующий

В.В. Дмитриев

Судьи

Л.И. Корабухина

О.А. Корпусова