Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 26 октября 2010 г. N Ф07-10332/2010 по делу N А05-2784/2010 Суд пришел к правильному выводу о наличии у предпринимателя при формировании облагаемой НДФЛ и ЕСН базы обязанности учесть авансовые платежи в составе доходов в том налоговом периоде, когда они фактически получены, и отразить их в соответствующих декларациях по названным налогам

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 26 октября 2010 г. N Ф07-10332/2010 по делу N А05-2784/2010

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Пастуховой М.В., судей Боглачевой Е.В., Морозовой Н.А.,

рассмотрев 19.10.2010 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Северодвинску Архангельской области на решение Арбитражного суда Архангельской области от 19.05.2010 по делу N А05-2784/2010 (судья Бекарова Е.И.),

установил:

Индивидуальный предприниматель Морозов Владимир Николаевич (далее - Предприниматель) обратился в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением, уточненным в судебном заседании 27.04.2010 в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительными решений Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Северодвинску Архангельской области (далее - Инспекция, налоговый орган) от 23.10.2009 N N 44-09/13663 ДСП и 44-09/13665 ДСП.

Решением суда первой инстанции от 19.05.2010 заявление Предпринимателя удовлетворено частично. Решение N 44-09/13663 ДСП признано недействительным в части привлечения Морозова В.Н. к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), в виде штрафа в сумме 2 500 руб., доначисления 301 943 руб. налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за 2008 год и соответствующих пеней. Решение N 44-09/13665 ДСП признано недействительным в части привлечения заявителя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 400 руб., доначисления 65 789 руб. единого социального налога (далее - ЕСН) за 2008 год и соответствующих пеней. В остальной части требования Предпринимателя оставлены без удовлетворения. С налогового органа в пользу Морозова В.Н. взысканы расходы по уплате государственной пошлины в размере 400 руб.

В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

В кассационной жалобе Инспекция просит отменить решение суда и отказать в удовлетворении заявления.

По мнению подателя жалобы, вывод суда о недействительности оспариваемых ненормативных актов в части расчета НДФЛ и ЕСН за 2008 год ввиду неучета затрат заявителя по осуществленной в 2009 году поставке товаров не соответствует пункту 2 статьи 54 Кодекса и пункту 4 Порядка учета доходов, расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации N 86н и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N БГ-3-04/430 от 13.08.2002 (далее - Порядок). Судом дано неверное толкование пункту 15 указанного Порядка.

В отзыве на кассационную жалобу налогового органа Предприниматель, считая решение суда законным и обоснованным, просит оставить его без изменения.

Инспекция и Морозов В.Н. надлежащим образом извещены о времени и месте судебного разбирательства, однако своих представителей в судебное заседание не направили, в связи с чем кассационная жалоба рассмотрена без их участия.

Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Предприниматель 03.06.2009 представил в Инспекцию уточненные налоговые декларации по НДФЛ и ЕСН за 2008 год.

По результатам камеральной проверки уточненной налоговой декларации по НДФЛ за 2008 год налоговый орган составил акт от 16.09.2009 N 44-09/9409 ДСП и принял решение от 23.10.2009 N 44-09/13663 ДСП о привлечении заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения. Названным решением Морозов В.Н. привлечен к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 3 000 руб., Предпринимателю доначислены 313 433 руб. НДФЛ и 10 891 руб. 36 коп. пеней.

Проведя камеральную налоговую проверку уточненной декларации по ЕСН за 2008 год, Инспекция составила акт от 16.09.2009 N 44-09/9410 ДСП и вынесла решение от 23.10.2009 N 44-09/13665 ДСП. Данным решением заявитель привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде 500 руб. штрафа, Морозову В.Н. доначислено 70 667 руб. ЕСН и 2 232 руб. 10 коп. пеней.

Основанием для принятия оспариваемых ненормативных актов послужил вывод налогового органа о занижении Предпринимателем налоговой базы по НДФЛ и ЕСН ввиду того, что в сумму доходов не были включены денежные средства, полученные заявителем в 2008 году от открытого акционерного общества "Северное производственное объединение "Арктика" (далее - ОАО "СПО "Арктика") в сумме 2 411 016 руб. 96 коп. (без НДС) в оплату за товар по счетам от 13.11.2008 N 253, от 12.12.2008 N 256, от 19.12.2008 N 259, от 16.12.2008 N 257 на основании договора от 07.08.2007 N 1ПК/07.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 05.12.2009 N 07-10/2/17314 решения Инспекции оставлены без изменения.

Морозов В.Н. не согласился с указанными ненормативным актами налогового органа и обратился в арбитражный суд с заявлением о признании их недействительными.

Суд первой инстанции, частично удовлетворяя заявленные требования, исходил из того, что Предприниматель при формировании облагаемой НДФЛ и ЕСН базы был обязан учесть спорную сумму 2 411 016 руб. 96 коп. в составе доходов в том налоговом периоде, когда они фактически получены, то есть в 2008 году, и отразить их в соответствующих декларациях по названным налогам. Суд также пришел к выводу о необходимости учета при формировании налоговой базы по НДФЛ и ЕСН расходов, понесенных Морозовым В.Н. и связанных с получением им дохода. Однако, поскольку в первичной налоговой декларации по НДФЛ сумма налога за 2008 год составила 3 018 руб., а по ЕСН - 6 342 руб., то правомерным и обоснованным является доначисление заявителю 11 490 руб. НДФЛ, 12 399 руб. 65 коп. ЕСН и соответствующих пеней.

Кассационная коллегия, изучив материалы дела и проверив доводы жалобы, считает, что жалоба Инспекции не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Судом установлено и материалами дела подтверждается заключение между Предпринимателем (поставщик) и федеральным государственным унитарным предприятием "СПО "Арктика" (покупатель) договора от 07.08.2007 N 1ПК/07. По условиям данного договора поставщик обязуется поставить покупателю комплект специальной технологической оснастки (пункт 1.1). В пункте 1.3 договора стоимость поставки определена ориентировочно в сумме 1 693 000 руб. с учетом НДС. В пункте 3.1 договора указано, что поставщик поставляет оборудование и оказывает услуги в течение 30 дней с момента получения 100% предоплаты.

Дополнительным соглашением N 1 к названному договору срок действия договора продлен до 31.12.2008, а также изменено наименование покупателя на ОАО "СПО "Арктика".

Дополнительным соглашением от 22.10.2008 N 3 пункт 1.1 договора дополнен абзацем следующего содержания: "Поставщик обязуется поставить покупателю комплект специальной технологической оснастки согласно спецификации N 3 от 22.10.2008, прилагаемой к договору".

По этой спецификации стоимость поставки составила 2 984 300 руб.

Во исполнение указанного договора ОАО "СПО "Арктика" платежными поручениями от 28.11.2008 N 311, от 25.12.2008 N N 792 - 796 перечислило на счет заявителя 2 845 000 руб. (в том числе 433 983 руб. 04 коп. НДС).

Морозов В.Н. по договору поставки от 01.04.2008 N 577 приобрел у общества с ограниченной ответственностью "ТехноСистемс" (далее - ООО "ТехноСистемс") компьютерные комплектующие и платежными поручениями от 01.12.2008 N 147, от 11.01.2009 N 148, от 13.01.2009 N 149, от 14.01.2009 N 150, от 15.01.2009 N 151 перечислил последнему 2 440 000 руб. (в том числе 372 203 руб. 38 коп. НДС).

Полученный от ООО "ТехноСистемс" по накладной от 09.02.2009 N 0033 товар Предприниматель согласно товарной накладной от 06.03.2009 N 253 поставил ОАО "СПО "Арктика", выставив последнему счет-фактуру от 06.03.2009 N 254.

На запрос суда ОАО "СПО "Арктика" сообщило о том, что товар, оплаченный им предпринимателю Морозову В.Н. в ноябре - декабре 2008 года на сумму 2 411 016 руб. 96 коп. (без учета НДС), получен и оприходован в марте 2009 года на основании счета-фактуры от 06.03.2009 N 254, накладной от 06.03.2009 N 253 и приходного ордера от 10.03.2009 N 30070, представив при этом копии указанных документов.

Таким образом, Предприниматель получил в 2008 году авансовый платеж за товар, затраты на приобретение которого понесены им в декабре 2008 года - январе 2009 года, а передача товара покупателю произведена Морозовым В.Н. в марте 2009 года.

Вместе с тем, получив в 2008 году авансовый платеж по договору с ОАО "СПО "Арктика", заявитель не отразил его в качестве дохода в уточненных налоговых декларациях по НДФЛ и ЕСН за 2008 год.

В соответствии с пунктом 2 статьи 54 НК РФ индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.

На основании пункта 4 Порядка учет доходов и расходов и хозяйственных операций ведется индивидуальными предпринимателями путем фиксирования в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя (далее - Книга учета) операций о полученных доходах и произведенных расходах в момент их совершения на основе первичных документов позиционным способом.

Согласно пункту 13 Порядка доходы и расходы отражаются в Книге учета кассовым методом, то есть после фактического получения дохода и совершения расхода, за исключением случаев, предусмотренных настоящим Порядком.

Пунктом 14 Порядка предусмотрено, что в Книге учета (раздел I Книги учета) отражаются все доходы, полученные индивидуальными предпринимателями от осуществления предпринимательской деятельности без уменьшения их на предусмотренные налоговым законодательством Российской Федерации налоговые вычеты.

В доход включаются все поступления от реализации товаров, выполнения работ и оказания услуг, а также стоимость имущества, полученного безвозмездно.

Суммы, полученные в результате реализации имущества, используемого в процессе осуществления предпринимательской деятельности, включаются в доход того налогового периода, в котором этот доход фактически получен.

В силу статьи 209 Кодекса объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками.

В пункте 1 статьи 210 НК РФ указано, что при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.

Из содержания пункта 3 статьи 210 НК РФ следует, что налоговая база по НДФЛ определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Кодекса, с учетом особенностей, установленных главой 23 НК РФ.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 223 Кодекса в целях главы 23 НК РФ дата фактического получения дохода, за исключением дохода в виде оплаты труда, определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме.

На основании пункта 2 статьи 236 Кодекса (в редакции спорного периода) объектом налогообложения по ЕСН для индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

В силу пункта 5 статьи 244 НК РФ (в редакции, действовавшей в рассматриваемый период), расчет налога по итогам налогового периода производится индивидуальными предпринимателями самостоятельно, исходя из всех полученных в налоговом периоде доходов с учетом расходов, связанных с их извлечением, и ставок, указанных в пункте 3 статьи 241 Кодекса.

По правилам абзаца четвертого статьи 242 НК РФ (в редакции спорного периода) дата осуществления выплат и иных вознаграждений или получения доходов от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, а также связанных с этой деятельностью иных доходов определяется как день фактического получения соответствующего дохода.

Учитывая изложенное, суд пришел к правильному выводу о том, что авансовые платежи подлежат учету индивидуальными предпринимателями по мере их поступления на счета в банке или в кассу и, соответственно, включению в налоговую базу по НДФЛ и ЕСН именно в том налоговом периоде, в котором они были фактически получены.

Установив фактические обстоятельства дела и оценив в совокупности и взаимосвязи, как того требуют положения статьи 71 АПК РФ, все представленные сторонами доказательства, суд пришел к правильному выводу о наличии у Морозова В.Н. при формировании облагаемой НДФЛ и ЕСН базы обязанности учесть авансовые платежи в размере 2 411 016 руб. 96 коп. в составе доходов в том налоговом периоде, когда они фактически получены, то есть в 2008 году, и отразить их в соответствующих декларациях по названным налогам.

В то же время, признание судом решений Инспекции частично недействительными в связи с отсутствием оснований для предложения Предпринимателю уплатить 301 943 руб. НДФЛ и 65 789 руб. ЕСН за 2008 год, соответствующих сумм пеней и штрафов является обоснованным, поскольку при принятии оспариваемых ненормативных актов налоговый орган не учел следующие положения Кодекса и Порядка.

Согласно пункту 1 статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы по НДФЛ налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 Кодекса, имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

Как указано в пункте 3 статьи 237 НК РФ (в редакции, действовавшей в рассматриваемый период) налоговая база по ЕСН определяется как сумма доходов, полученных за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. Состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 Кодекса.

Статья 252 НК РФ предусматривает, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

В соответствии с пунктом 15 Порядка под расходами понимаются фактически произведенные и документально подтвержденные затраты, непосредственно связанные с извлечением доходов от предпринимательской деятельности.

Учет расходов индивидуальными предпринимателями ведется с учетом следующих особенностей. В частности, стоимость приобретенных материальных ресурсов включается в расходы того налогового периода, в котором фактически были получены доходы от реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг (подпункт 1 пункта 15 Порядка).

На основании приведенных норм и представленных в материалы дела доказательств суд установил размер действительной налоговой обязанности Предпринимателя по уплате НДФЛ и ЕСН за спорный период. В остальной части суд правомерно признал решения Инспекции недействительными.

При этом в составе расходов заявителя за 2008 год судом учтены затраты, понесенные Морозовым В.Н. в декабре 2008 года - январе 2009 года, связанные с получением дохода в 2008 году. Факт несения данных расходов и их размер, а также наличие связи между полученным Предпринимателем доходом и понесенными им расходами налоговым органом не оспаривается.

Примененный судом первой инстанции при рассмотрении настоящего дела подход соответствует позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 16.06.2009 N 1660/09.

В кассационной жалобе налоговый орган не приводит доводов об ошибочности произведенного судом расчета сумм НДФЛ и ЕСН, подлежащих уплате заявителем в бюджет.

То обстоятельство, что решением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.10.2010 по делу N ВАС-9939/10 пункты 13 и подпункты 1 - 3 пункта 15 Порядка признаны несоответствующими Кодексу и недействующими, не может являться основанием для отмены обжалуемого судебного акта.

В силу части 5 статьи 195 АПК РФ нормативный правовой акт или отдельные его положения, признанные арбитражным судом недействующими, не подлежат применению с момента вступления в законную силу решения суда и должны быть приведены органом или лицом, принявшими оспариваемый акт, в соответствие с законом или иным нормативным правовым актом, имеющими большую юридическую силу.

На основании части 4 названной статьи решение арбитражного суда по делу об оспаривании нормативного правового акта вступает в законную силу немедленно после его принятия.

Таким образом, следует признать, что при вынесении обжалуемого решения от 19.05.2010 суд правомерно руководствовался положениями Порядка.

Неправильного применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права не установлено. Доводы, приведенные Инспекцией в кассационной жалобе, не опровергают выводы суда и направлены на переоценку доказательств и установленных судом фактических обстоятельств дела, что в силу статьи 286 и части 2 статьи 287 АПК РФ не входит в полномочия суда кассационной инстанции.

При таких обстоятельствах отсутствуют основания для удовлетворения кассационной жалобы налогового органа и отмены обжалуемого судебного акта.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Архангельской области от 19.05.2010 по делу N А05-2784/2010 оставить без изменения, а кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Северодвинску Архангельской области - без удовлетворения.

Председательствующий

М.В. Пастухова

Судьи

Е.В. Боглачева

Н.А. Морозова