Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 19 ноября 2010 г. N Ф07-11104/2010 по делу N А56-9475/2010 Оснований для отмены обжалуемых судебных актов нет, поскольку передача Банком сертификата не может расцениваться как операция по реализации товара, являющегося объектом обложения НДС, так как эти расходы включены в расходы по рекламе, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, то есть являются расходами, связанными с оказанием банковских услуг

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 19 ноября 2010 г. N Ф07-11104/2010 по делу N А56-9475/2010

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Блиновой Л.В., судей Журавлевой О.Р., Никитушкина Л.Л.

при участии от открытого акционерного общества Банк "Возрождение" Артюховой Ю.В. (доверенность от 23.03.2010 N 148), Сосновского С.А. (доверенность от 24.02.1010 N 97), Никифорова А.А. (доверенность от 24.02.2010 N 97), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 Настаушевой Е.Ю. (доверенность от 14.07.2010 N 04/15235), Маликовой Н.А. (доверенность от 28.06.2010 N 04/14206),

рассмотрев 16.11.2010 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 23.04.2010 (судья Звонарева Ю.Н.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.07.2010 (судьи Третьякова Н.О., Горбачева О.В., Дмитриева И.А.) по делу N А56-9475/2010,

установил:

Открытое акционерное общество Банк "Возрождение" (далее - Банк) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 (далее - Инспекция) от 25.11.2009 N 9-1-08/00427@ в части доначисления и предложения уплатить 1 115 940 руб. налога на прибыль в связи с неправильным определением налоговой базы по сделкам с еврооблигациями (пункт 1.1 мотивировочной части, подпункта 1 пункта 3.1 резолютивной части решения); доначисления и предложения уплатить 5 720 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС; подпункт 1 пункта 3.1 резолютивной части решения); начисления пеней за несвоевременную уплату доначисленного налога на прибыль в общей сумме 5 589 руб. 13 коп. (подпункт 1 пункта 2 резолютивной части решения) с учетом изменений, внесенных подпункта "а" резолютивной части решения Федеральной налоговой службы от 25.11.2009 N 9-1-08/00427@); привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) за неуплату налога на прибыль организаций в виде 4 993 руб. штрафа (подпункт 1 пункта 3.1 резолютивной части решения с учетом изменений, внесенных подпунктом "б" резолютивной части решения Федеральной налоговой службы от 25.11.2009 N 9-1-08/00427@).

Решением суда от 23.04.2010 заявление Банка удовлетворено в полном объеме.

Постановлением апелляционного суда от 21.07.2010 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права и неполное исследование судами обстоятельств, имеющих значение для дела, просит судебные акты отменить в части признания недействительным решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления 857 087 руб. 87 коп. налога на прибыль, соответствующих сумм пеней и штрафа, а также в части доначисления и предложения уплатить 5 720 руб. НДС.

По мнению подателя жалобы, при определении интервала цен, зарегистрированного организатором торговли, могут учитываться только цены, сложившиеся в режиме основных торгов. Применение Банком цен, сложившихся в режиме переговорных сделок и на основании только одной сделки в режиме основных торгов в качестве минимальной рыночной цены для целей налогообложения прибыли, противоречит требованиям законодательства Российской Федерации о налогах и сборах. Кроме того, налоговый орган считает, что Банк неправомерно не включил стоимость безвозмездно переданного имущества в размере 31 779 руб. 68 коп. в налоговую базу по НДС за декабрь 2006 года.

В отзыве на кассационную жалобу Банк просит оставить судебные акты без изменения.

В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы кассационной жалобы, а представители Общества возражали против ее удовлетворения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке в пределах доводов, изложенных в кассационной жалобе.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения Банком законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2006 по 31.12.2006, по итогам которой составлен акт от 10.03.2009 N 17-08/01.

Рассмотрев акт проверки и представленные Банком возражения, Инспекцией 07.04.2009 принято решение N 17-21/7 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым Банк привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль в виде 124 994 руб. штрафа, за неуплату (неполную уплату) НДС в виде 1 144 руб. штрафа, за неуплату (неполную уплату) налога на имущество в виде 3 руб. штрафа. Указанным решением Банку начислено 13 109 руб. 09 коп. пеней по налогу на прибыль, 4 руб. 20 коп. по НДС, 4 руб. 03 коп. по налогу на имущество, 146 руб. 22 коп. по НДФЛ, а также предложено уплатить 1 116 163 руб. недоимки по налогу на прибыль, 5 720 руб. по НДС, 17 руб. по налогу на имущество.

По мнению налогового органа, для определения рыночной цены ценных бумаг в целях применения пункта 5 статьи 280 НК РФ учитываются только результаты сделок, совершенных на Московской межбанковской валютной бирже (далее - ММВБ) в режиме основных торгов, и не учитываются сделки, совершенные в режиме переговорных сделок.

В обоснование Инспекция ссылается на пункт 5.13 Приказа Федеральной службы по финансовым рынкам от 15.12.2004 N 04-1245/пз-н "Об утверждении положения о деятельности по организации торговли на рынке ценных бумаг" (далее - Положение) и считает, что применение Банком цен, сложившихся в режиме переговорных сделок в качестве минимальной рыночной цены для целей налогообложения прибыли противоречит пункту 5 статьи 280 НК РФ.

На решение Инспекции Банком в Федеральную налоговую службу (далее - ФНС) подана апелляционная жалоба, которая решением ФНС от 25.11.2009 N 9-1-08/00427@ удовлетворена частично. Решение Инспекции отменено в части привлечения Банка к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) НДС в размере 1 144 руб., налога на прибыль организаций в бюджеты субъектов Российской Федерации в размере 120 061 руб.; начисления пеней по НДС в размере 4 руб. 20 коп., по налогу на прибыль организаций в бюджеты субъектов Российской Федерации в размере 7 519 руб. 96 коп. В остальной части решение Инспекции оставлено без изменения.

Считая решение Инспекции в оспариваемой части незаконным, Банк обжаловал его в судебном порядке.

Удовлетворяя требования заявителя по эпизоду, связанному с доначислением инспекцией Банку налога на прибыль, суды исходили из того, что заявитель правомерно определил цену сделки с учетом данных ММВБ в соответствии с пунктом 5 статьи 280 НК РФ.

Кассационная коллегия, изучив материалы дела и доводы кассационной жалобы, не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов.

Как следует из материалов дела и установлено судами, Банк в проверяемом периоде совершал на внебиржевом рынке (посредством систем электронных торгов) сделки по купле-продаже облигаций внешнего облигационного займа Российской Федерации с окончательной датой расчетов в 2007 и 2030 годах (торговые коды ценных бумаг XS0077745163 и XS0114288789, соответственно).

В целях обложения налогом на прибыль Банк последовательно сравнивал фактические цены продажи еврооблигаций по своим сделкам:

- с ценами сделок с аналогичными ценными бумагами на ММВБ в режиме основных торгов на дату сделки Банка;

- если на дату сделки Банка на ММВБ не было ни одной сделки с аналогичными ценными бумагами в режиме основных торгов, то сравнивал с ценами сделок совершенных на ММВБ в режиме переговорных сделок на дату сделки Банка;

- если на дату сделки Банка на ММВБ не было ни одной сделки ни в основном режиме, ни в режиме в режиме переговорных сделок, то с ценами сделок с аналогичными ценными бумагами на ММВБ на ближайшую дату до сделки Банка.

Если фактическая цена продажи еврооблигаций Банком оказывалось выше минимальной цены сделок на ММВБ, то Банк включал в доходы по налогу на прибыль фактическую цену продажи. Если же фактическая цена оказывалось ниже минимальной цены на ММВБ на применимую дату, то Банк осуществлял корректировку и включал в доход минимальную цену сделок на ММВБ.

По мнению Банка, результаты торгов в режиме переговорных сделок учитываются в целях пункта 5 статьи 280 НК РФ.

Согласно пунктам 1 и 15 статьи 274 Кодекса налоговой базой по налогу на прибыль признается денежное выражение прибыли, подлежащей налогообложению. Особенности определения налоговой базы по операциям с различными ценными бумагами изложены в статье 280 Кодекса.

Для операций с ценными бумагами доходом признается выручка от их продажи в соответствии с условиями договора реализации (пункт 2 статьи 249 и статья 329 НК РФ).

Исходя из содержания пункта 5 статьи 280 Кодекса рыночной ценой ценных бумаг признается фактическая цена их реализации, если эта цена находится в интервале между минимальной и максимальной ценами сделок (далее - интервал цен) с названной ценной бумагой, зарегистрированной организатором торговли на рынке ценных бумаг на дату совершения соответствующей сделки.

В случае совершения сделки через организатора торговли под датой совершения сделки следует понимать дату проведения торгов, на которых сделка с ценной бумагой была заключена.

При реализации ценной бумаги вне организованного рынка ценных бумаг датой совершения сделки считается дата определения всех существенных условий передачи ценной бумаги, то есть дата подписания договора.

Если по одной и той же ценной бумаге сделки на указанную дату совершались через двух и более организаторов торговли на рынке ценных бумаг, то налогоплательщик вправе самостоятельно выбрать организатора торговли, значения интервала цен которого будут использованы для целей налогообложения.

При отсутствии информации об интервале цен у организаторов торговли на рынке ценных бумаг на дату совершения сделки налогоплательщик принимает интервал цен при реализации этих ценных бумаг по данным организаторов торговли на рынке ценных бумаг на дату ближайших торгов, состоявшихся до дня совершения соответствующей сделки, если торги по этим ценным бумагам проводились у организатора торговли хотя бы один раз в течение последних 12 месяцев.

При соблюдении налогоплательщиком такого порядка фактическая цена реализации или иного выбытия ценных бумаг, находящаяся в соответствующем интервале цен, принимается для целей налогообложения в качестве рыночной цены.

На бирже ММВБ существуют разные режимы торгов (что указано в Правилах Торгов ММВБ), в том числе Режим Основных Торгов (где заключают мелкие сделки в основном физические лица), Режим Переговорных Сделок (который согласно правилам ММВБ предназначен для совершения крупных сделок юридическими лицами) и Режим сделок РЕПО (сделки с условием обратного выкупа).

Режим Переговорных Сделок (РПС) - это режим Фондовой биржи ММВБ, которая имеет лицензию биржи (организатора торгов), и эта лицензия распространяется на все режимы торгов, которые организованы на бирже. Информация о ценах сделок, совершенных в режиме переговорных сделок регистрируется ММВБ и публикуется на его сайте.

По запросу Банка письмом ММВБ сообщила цены, по которым были совершены сделки в режиме переговорных сделок.

Поэтому суды обоснованно сделали вывод, что пункт 5 статьи 280 НК РФ не делает различий между применяемыми организаторами торговли режимами торгов и из буквального толкования названной нормы не следует, что для целей налогообложения принимаются только результаты торгов в основном режиме и что определять рыночную цену реализации ценных бумаг возможно только по результатам основных торгов.

Суды установили, что цена бумаг находилась в интервале между минимальной и максимальной ценами, зарегистрированными организатором торговли на рынке ценных бумаг в режиме переговорных сделок.

Подлежащие применению согласно указанным данным минимальные цены по данным ММВБ были выше, чем минимальные цены, из которых исходил налоговый орган.

В тех случаях, когда фактические цены реализации по сделкам Банка оказывались меньше, чем минимальная цена по данным ММВБ на применимую дату, Банк в целях налогообложения осуществлял корректировку и включал в доходы минимальную цену по данным ММВБ.

Поэтому довод налогового органа о занижении Банком дохода от реализации еврооблигаций по 18 сделкам на сумму 3 571 199 руб. 46 коп. правомерно отклонен судами. При таких обстоятельствах оснований для удовлетворения жалобы Инспекции по названному эпизоду нет.

Согласно оспариваемому решению Инспекцией установлена неуплата Банком НДС за декабрь 2006 года в результате неисчисления налога в сумме 5 720 руб. со стоимости безвозмездно переданного физическому лицу имущества в размере 31 779 руб. 68 коп.

По мнению налогового органа, при передаче сертификата в рекламных целях у Банка возникает объект налогообложения по НДС; передачу сертификата на приобретение мебели в ходе проведения рекламных акций для целей применения НДС следует рассматривать как безвозмездную передачу товаров и с учетом пункта 1 статьи 39 и подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ при передаче права собственности на товары, как на возмездной, так и безвозмездной основе возникает объект налогообложения по НДС.

Удовлетворяя требования заявителя, суды признали, что передача сертификата осуществлялась в рекламных целях и объект налогообложения по НДС отсутствовал.

Суд кассационной инстанции, исследовав материалы дела, проверив доводы жалобы, считает, что жалоба Инспекции не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, согласно приказу управляющего Волгоградским филиалом Банка от 15.12.2006 N 426/1-ПР, распоряжению заместителя управляющего Филиалом от 15.12.2006 была проведена рекламная кампания, посвященная выдаче 1000-го ипотечного кредита в Волгоградском регионе. В рамках проведения рекламной кампании было определено - получателю 1000-го ипотечного кредита вручить приз в виде сертификата на комплект мебели в фирменном магазине "Волгоград-мебель" на сумму 37 500 руб.

Между Банком и ОАО "Волгоградмебель" 18.12.2006 был заключен договор, согласно которому ОАО "Волгоградмебель" взяло на себя обязанность изготовить и поставить третьему лицу по предъявлении сертификата продукцию в ассортименте, количестве, указанных в накладной подписанной сторонами по договору. В свою очередь, Банк по условиям договора взял на себя обязанность оплатить товар и определить третье лицо - получателя товара. Моментом поставки товара установлена отметка в товарной накладной о получении товара. Банк платежным поручением от 21.12.2006 N 50 оплатил ОАО "Волгоградмебель" 37 500 руб. стоимость мебели.

Согласно акту приема-передачи от 20.12.2006 Банк передал, а физическое лицо получило сертификат на комплект мебели, позволяющий на основании договора между Банком и ОАО "Волгоградмебель" предъявителю сертификата получить комплект мебели.

Изготовленный комплект мебели передан физическому лицу 26.12.2006, что подтверждено товарной накладной от 26.12.2006 N 1815, согласно которой поставщиком товара является ОАО "Волгоградмебель", грузополучателем - физическое лицо Пивоваров А.Н., а Банк плательщиком.

Пунктами 1 и 2 статьи 146 НК РФ определены операции, признаваемые и не признаваемые объектом налогообложения.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (работ, услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В целях главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации передача права собственности на товары на безвозмездной основе признается реализацией товаров.

Поскольку в налоговом законодательстве не дано определение понятия "безвозмездная передача", то в силу статьи 11 НК РФ следует учитывать положения иных отраслей законодательства.

Согласно статье 572 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом. При наличии встречной передачи вещи или права либо встречного обязательства договор не признается дарением.

Статьей 2 Федерального закона от 18.07.1995 N 108-ФЗ "О рекламе" установлено, что реклама - это распространяемая в любой форме, с помощью любых средств информация о физическом или юридическом лице, товарах, идеях и начинаниях (рекламная информация), которая предназначена для неопределенного круга лиц и призвана формировать или поддерживать интерес к этим физическому, юридическому лицу, товарам, идеям и начинаниям и способствовать реализации товаров, идей и начинаний.

Расходы на рекламу - это расходы организации по целенаправленному информационному воздействию на потребителя для продвижения продукции (работ, услуг) на рынках сбыта. К расходам на рекламу могут быть отнесены расходы на разработку, издание и распространение рекламных изделий; на приобретение, изготовление и распространение рекламных сувениров, образцов выпускаемой продукции; на приобретение (изготовление) и распространение призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний и т.д.

Судами установлено и налоговым органом не оспаривается, что действия Банка по передаче сертификата, как рекламной продукции носили исключительно рекламный характер. Затраты налогоплательщика по распространению рекламной продукции на основании подпункта 28 пункта 1 статьи 264 НК РФ включены им в состав расходов по налогу на прибыль как расходы по рекламе.

Расходы Банка, связанные с предоставлением сертификата отражены на счете 70209...29320 "Расходы по рекламе в пределах норм" и включены в расходы по рекламе, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, то есть являются расходами, связанными с оказанием банковских услуг.

Таким образом, передача Банком сертификата не может расцениваться как операция по реализации товара, являющегося объектом обложения НДС.

При таких обстоятельствах, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы Инспекции.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 23.04.2010 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.07.2010 по делу N А56-9475/2010 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 - без удовлетворения.

Председательствующий

Л.В. Блинова

Судьи

О.Р. Журавлева

Л.Л. Никитушкина