Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 30 ноября 2010 г. N Ф07-11346/2010 по делу N А56-61410/2009 Суды пришли к выводу, что обязательные отчисления адвокатов на содержание Адвокатского бюро, за счет которых выплачивается заработная плата физическим лицам, работающим в Адвокатском бюро по трудовым договорам, признаются целевыми отчислениями на содержание некоммерческих организаций, которые не учитываются в составе доходов по налогу на прибыль, соответственно не подлежат учету в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, и произведенные за счет этих отчислений затраты на оплату труда работников

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 30 ноября 2010 г. N Ф07-11346/2010 по делу N А56-61410/2009

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кузнецовой Н.Г., судей Абакумовой И.Д. и Ломакина С.А., при участии от Адвокатского бюро "Ильюшихин и партнеры" Смирнова А.Е. (доверенность от 15.01.2010), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Санкт-Петербургу Псыщаница Ю.В. (доверенность от 26.03.2010 N 03/07314),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 21.05.2010 (судья Градусов А.Е.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.08.2010 (судьи Загараева Л.П., Будылева М.В., Семиглазов В.А.) по делу N А56-61410/2009,

установил:

Адвокатское бюро "Ильюшихин и партнеры" (далее - Адвокатское бюро) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Санкт-Петербургу (далее - Инспекция) от 30.06.2009 N 19/14182 в части доначисления и предложения уплатить 413 699 руб. единого социального налога, 26 241 руб. пеней за нарушение срока уплаты этого налога, а также привлечения налогоплательщика к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату налога, в виде взыскания 82 740 руб. штрафа.

Решением Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 21.05.2010 заявленные Адвокатским бюро требования удовлетворены.

Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.08.2010 решение суда от 21.05.2010 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция просит отменить решение и постановление судов и отказать Адвокатскому бюро в удовлетворении заявления, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, на несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

В отзыве на кассационную жалобу Адвокатское бюро просит оставить принятые судами по делу решение и постановление без изменения, считая их законными и обоснованными.

В судебном заседании суда кассационной инстанции представитель Инспекции поддержал доводы жалобы, а представитель Адвокатского бюро просил оставить ее без удовлетворения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, в мае 2009 года Инспекция провела выездную налоговую проверку правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (перечисления) Адвокатским бюро в бюджет налогов и обязательных платежей, в том числе единого социального налога за период с 20.06.2007 по 31.12.2008. Выявленные в ходе проверки нарушения отражены в акте от 01.06.2009 N 35/19.

В частности, Инспекция признала неправомерным неисчисление и неуплату Адвокатским бюро в 2007-2008 годах единого социального налога с сумм выплат и иных вознаграждений, начисленных по трудовым договорам в пользу работающих в бюро физических лиц. Инспекция считает, что поскольку Адвокатское бюро производит выплаты в пользу физических лиц по трудовым договорам, оно является в соответствии с пунктом 1 статьи 235 НК РФ плательщиком единого социального налога с сумм выплат и иных вознаграждений, начисленных в пользу этих лиц. Тот факт, что выплаты работникам производятся за счет обязательных отчислений адвокатов на содержание Адвокатского бюро (которые не учитываются при определении облагаемой налогом на прибыль базы в силу положений пункта 2 статьи 251 НК РФ), не является основанием для освобождения таких выплат от обложения единым социальным налогом.

Решением налогового органа 30.06.2009 N 19/14182, принятым на основании акта проверки с учетом представленных налогоплательщиком возражений, Адвокатскому бюро доначислено и предложено уплатить 413 699 руб. единого социального налога и 26 421 руб. пеней за нарушение срока уплаты этого налога. Адвокатское бюро также привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога, в виде взыскания 82 740 руб. штрафа. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу от 20.08.2009 N 16-13/23231 решение Инспекции, обжалованное адвокатским бюро в апелляционном порядке, оставлено без изменения.

Адвокатское бюро оспорило решение Инспекции в этой части в арбитражном суде.

Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили заявление налогоплательщика. Суды пришли к выводу, что обязательные отчисления адвокатов на содержание Адвокатского бюро, за счет которых выплачивается заработная плата физическим лицам, работающим в Адвокатском бюро по трудовым договорам, признаются на основании подпункта 8 пункта 2 статьи 251 НК РФ целевыми отчислениями на содержание некоммерческих организаций, которые не учитываются в составе доходов по налогу на прибыль. Соответственно не подлежат учету в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, и произведенные за счет этих отчислений затраты на оплату труда работников. Следовательно, выплаты, произведенные работникам по трудовым договорам, не являются объектом обложения единым социальным налогом на основании пункта 3 статьи 236 НК РФ.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, считает решение судов ошибочным, основанным на неправильном толковании норм материального права.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ плательщиками единого социального налога признаются лица, производящие выплаты физическим лицам, а именно: организации, индивидуальные предприниматели и физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями.

Следовательно, Адвокатское бюро является плательщиком единого социального налога на основании статьи 235 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 236 НК РФ объектом налогообложения для организаций, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 НК РФ), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты.

Одновременно в пункте 3 статьи 236 НК РФ указано, что перечисленные в пункте 1 названной статьи выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Инспекция утверждает, что оплата труда работников в Адвокатском бюро производится за счет обязательных отчислений адвокатов, которые в соответствии со статьей 251 НК РФ относятся к целевым поступлениям, не подлежащим обложению налогом на прибыль. Труд указанных работников относится к виду деятельности Адвокатского бюро, финансируемому за счет целевых поступлений, налоговая база по налогу на прибыль по которому не формируется. Следовательно, на выплаты, производимые таким работникам, действие пункта 3 статьи 236 НК РФ не распространяется.

Кассационная инстанция считает эту позицию налогового органа соответствующей нормам налогового законодательства.

Налоговая база по налогу на прибыль с 01.01.2002 определяется налогоплательщиками, в том числе некоммерческими организациями, в порядке, установленном главой 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации.

Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы налогоплательщиков, названы в статье 251 НК РФ, и их перечень является исчерпывающим.

Как следует из пункта 2 статьи 251 НК РФ, при определении налоговой базы некоммерческих организаций не учитываются целевые поступления, поступившие на содержание и ведение уставной деятельности некоммерческих организаций безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц и использованные получателями по назначению.

К целевым поступлениям на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности в подпункте 8 пункта 2 статьи 251 НК РФ отнесены отчисления адвокатов на содержание адвокатского бюро.

То есть поступления признаются целевыми и не учитываются при определении налоговой базы у некоммерческих организаций только в случаях их получения в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 7 Федерального закона от 31.05.2002 N 63-ФЗ "Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации" адвокат обязан отчислять за счет получаемого вознаграждения средства на общие нужды адвокатской палаты в размерах и порядке, которые определяются собранием (конференцией) адвокатов адвокатской палаты соответствующего субъекта Российской Федерации, а также на содержание соответствующих адвокатских образований: адвокатского кабинета, коллегии адвокатов, адвокатского бюро. То есть отчисления адвокатов указанным адвокатским образованиям, являющимся некоммерческими организациями, являются обязательными, законодательно предусмотренными платежами, которые не признаются для целей исчисления налога на прибыль доходом.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций являются доходы от реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав и внереализационные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов в порядке, установленном Налоговым кодексом Российской Федерации.

При этом в доходы и расходы от реализации и внереализационные доходы и расходы некоммерческими организациями не включаются доходы и расходы, связанные с содержанием и ведением уставной деятельности указанных организаций.

Вместе с тем действующее законодательство не запрещает некоммерческим организациям наряду с ведением уставной деятельности, финансируемой за счет целевых взносов (обязательных отчислений), и по которой налоговая база по налогу на прибыль не формируется, осуществлять предпринимательскую деятельность, связанную с получением доходов от реализации товаров, работ, услуг и имущественных прав, а также внереализационных доходов, в отношении которых они обязаны формировать налоговую базу по налогу на прибыль. Именно при наличии таких доходов и связанных с ними расходов в пункте 3 статьи 236 НК РФ установлено правило, подлежащее применению в отношении выплат и вознаграждений, которые производятся некоммерческой организацией в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам за счет доходов этой организации от реализации товаров, работ, услуг и имущественных прав, а также от внереализационных доходов.

Учитывая изложенное, является правильным утверждение Инспекции о том, что на выплаты, производимые в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам за счет целевых поступлений на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, которые не учитываются в силу пункта 2 статьи 251 НК РФ в качестве дохода для целей налогообложения (доходы, не учитываемые при определении налоговой базы), пункт 3 статьи 236 НК РФ не распространяется, и начисление единого социального налога должно производиться в общеустановленном порядке.

Аналогичный вывод содержится и в письмах Министерства финансов Российской Федерации от 18.05.2005 N 03-03-01/04/4-57, от 08.11.2006 N 03-05-02-04/172, от 21.08.2007 N 03-04-06-02/154, от 22.06.2009 N 03-03-06/4/47.

В перечень доходов и компенсационных выплат, не подлежащих обложению единым социальным налогом, установленный статьей 238 НК РФ, выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц по трудовым договорам, производимые за счет отчислений адвокатов на содержание соответствующего адвокатского кабинета, коллегии адвокатов или адвокатского бюро, не включены.

При таких обстоятельствах Инспекция обоснованно признала, что у Адвокатского бюро отсутствовали правовые основания для применения положений пункта 3 статьи 236 НК РФ к выплатам, произведенным физическим лицам за счет средств, относящихся в соответствии со статьей 251 НК РФ к целевым поступлениям. Поэтому выплаты сотрудникам за счет средств обязательных отчислений адвокатов Адвокатскому бюро подлежали включению в налоговую базу по единому социальному налогу как выплаты, начисленные Адвокатским бюро в пользу физических лиц по трудовым договорам, предметом которых является выполнение работ и оказание услуг.

Кассационная инстанция считает законным и обоснованным вывод Инспекции о неправомерной неуплате Адвокатским бюро единого социального налога со спорных выплат.

Учитывая изложенное, решение и постановление судов о признании недействительным оспариваемого решения Инспекции в части доначисления Адвокатскому бюро и предложения уплатить 413 699 руб. единого социального налога, 26 421 руб. пеней за нарушение срока уплаты этого налога и 82 740 руб. штрафа, наложенного по пункту 1 статьи 122 НК РФ, подлежат отмене, а требования Адвокатского бюро - отклонению.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 2 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 21.05.2010 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.08.2010 по делу N А56-61410/2009 отменить.

В удовлетворении заявленных Адвокатским бюро "Ильюшихин и партнеры" требований отказать.

Председательствующий

Н.Г. Кузнецова

Судьи

И.Д. Абакумова

С.А. Ломакин