Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 24 февраля 2011 г. N Ф07-15116/2010 по делу N А42-880/2009

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе

председательствующего Ломакина С.А.,

судей Блиновой Л.В., Корабухиной Л.И.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Мурманской области Игониной Н.А. (доверенность от 13.01.2011 N 10), от Управления Федеральной налоговой службы по Мурманской области Елисеевой В.В. (доверенность от 12.01.2011 N 6),

рассмотрев 24.02.2011 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Гранит" на решение Арбитражного суда Мурманской области от 01.07.2010 (судья Сигаева Т.К.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.10.2010 (судьи Дмитриева И.А., Згурская М.Л., Третьякова Н.О.) по делу N А42-880/2009,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Гранит" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением о признании недействительными решений Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Мурманской области (далее - Инспекция) от 22.10.2008: N 20 в части отказа в возмещении 78 699 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС) и N 899 о привлечении заявителя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), доначисления 836 816 руб. НДС и начисления 81 406 руб. пеней. Кроме того, Общество просило признать недействительным решение Управления Федеральной налоговой службы по Мурманской области (далее - Управление) от 16.01.2009 N 13.

Решением от 01.07.2010 судом первой инстанции признаны недействительными:

- решение Инспекции от 22.10.2008 N 20 в части отказа в возмещении НДС;

- решение Инспекции от 22.10.2008 N 899 в части доначисления НДС, начисления пеней, привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, по эпизоду, связанному с договором поставки с ООО "ГлобалЭкспедишенСервис". В остальной части в удовлетворении требований Обществу отказано. Суд обязал Инспекцию устранить допущенные нарушения прав и законных интересов налогоплательщика.

Постановлением апелляционного суда от 11.10.2010 указанный судебный акт оставлен без изменения.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, просит отменить вынесенные судебные акты в части отказа в удовлетворении заявленных требований по эпизоду, связанному с договором поставки с ООО "Спецпромстрой". По мнению подателя жалобы, первичными документами подтверждается правомерность применения вычета в соответствии с пунктом 5 статьи 171 НК РФ при новации обязательств по возврату сумм авансовых платежей в заемные обязательства.

В отзывах Инспекция и Управление просят обжалуемые судебные акты оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения. Налоговые органы считают, что выводы судов основаны на всестороннем и полном исследовании доказательств и соответствуют установленным по делу фактическим обстоятельствам.

В судебном заседании представители Инспекции и Управления поддержали доводы, приведенные в соответствующих отзывах.

Общество о времени и месте слушания дела извещено надлежащим образом, однако представитель в судебное заседание не явился, в связи с чем жалоба рассмотрена в его отсутствие согласно части третьей статьи 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Законность судебных актов в обжалуемой части проверена в кассационном порядке в соответствии со статьей 286 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, Общество 22.01.2008 представило в Инспекцию налоговую декларацию по НДС за декабрь 2007 года, согласно которой налоговая база составляет 5 168 545 руб., сумма НДС - 930 322 руб., сумма НДС, подлежащая вычету, - 930 322 руб.; сумма НДС, исчисленная к уплате в бюджет, - 0 руб.

Позднее (20.03.2008) Общество представило корректирующую налоговую декларацию по НДС за декабрь 2007 года, по которой налоговая база составляет 5 168 545 руб.; сумма НДС - 930 322 руб.; сумма НДС, подлежащая вычету, - 1 009 021 руб.; сумма НДС, исчисленная к уменьшению, - 78 699 руб.

Инспекция провела камеральную налоговую проверку данной декларации, по результатам которой вынесла оспариваемые решения:

- от 22.10.2008 N 899 о привлечении Общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС, в виде штрафа в сумме 167 344 руб., о доначислении заявителю 836 816 руб. НДС и начислении 81 406 руб. 90 коп. пеней;

- от 22.10.2008 N 20 об отказе Обществу в возмещении НДС из бюджета в сумме 78 699 руб.

Общество не согласилось с принятыми Инспекцией решениями и обратилось в Управление с апелляционной жалобой, которая решением вышестоящего налогового органа от 16.01.2009 N 13 оставлена без удовлетворения. Это послужило основанием для обращения Общества в Арбитражный суд Мурманской области с настоящим заявлением.

Суды первой и апелляционной инстанций частично удовлетворили требования Общества.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы жалобы, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для отмены судебных актов в обжалуемой части.

Судами установлено, что Общество выставило ООО "Спецпромстрой" счета-фактуры, в которых в графе "Наименование товара (работ, услуг)" значится предварительная оплата. В книге продаж Общества в декабре 2006 года, январе, марте, июне 2007 года отражено получение от ООО "Спецпромстрой" предоплаты и авансов в счет предстоящих поставок товаров в сумме 5 990 000 руб., в том числе 913 728 руб. 81 коп. НДС. Договора поставки товаров в материалы дела не представлено.

Между сторонами 01.12.2007 заключен договор денежного займа с процентами (том 1, листы 70-71). В книге покупок за декабрь 2007 года указаны суммы по счетам-фактурам в размере 5 990 000 руб., в том числе 913 728 руб. 81 коп. НДС.

В подтверждение правомерности заявленного к возмещению НДС в размере 913 728 руб. 81 коп. Общество представило договор денежного займа с процентами от 01.12.2007, заключенного с ООО "Спецпромстрой", а также платежное поручение от 11.03.2008 N 108 на возврат займов с процентами согласно письмам от 29.02.2008 в сумме 44 483 638 руб. 99 коп. (без НДС) третьему лицу - ООО "Технопрофиль" (том 1, лист 72; том 2, лист 17).

Инспекция посчитала, что договор займа является самостоятельным договором и не подтверждает изменение условий или расторжение договора, по которому Обществу перечислен аванс, и возврат соответствующих сумм авансовых платежей. В связи с этим Обществу отказано в применении налоговых вычетов по НДС.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 162 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) налоговая база, определяемая в соответствии со статьями 153-158 НК РФ, увеличивается на суммы авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Таким образом, с сумм авансов, поступивших в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), подлежит исчислению и уплате НДС.

Согласно абзацу 2 пункта 5 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории Российской Федерации, в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей.

В силу пункта 4 статьи 172 НК РФ вычеты сумм налога, указанных в пункте 5 статьи 171 названного Кодекса, производятся в полном объеме после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров или отказом от товаров (работ, услуг), но не позднее одного года с момента возврата или отказа.

Из вышеприведенных норм следует, что суммы налога, ранее уплаченные с авансовых платежей в бюджет, подлежат вычету в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и после возврата авансовых платежей в периоде, когда произведены операции по корректировке.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 818 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по соглашению сторон долг, возникший из купли-продажи, аренды имущества или иного основания, может быть заменен заемным обязательством. Замена долга заемным обязательством осуществляется с соблюдением требований о новации и совершается в форме, предусмотренной для заключения договора займа.

В соответствии с пунктом 1 статьи 414 ГК РФ обязательство прекращается соглашением сторон о замене первоначального обязательства, существовавшего между ними, другим обязательством между теми же лицами, предусматривающим иной предмет или способ исполнения (новация).

По положениям пункта 1 статьи 807 ГК РФ по договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

Следовательно, при заключении соглашения о новации первоначальное обязательство налогоплательщика по оплате товара прекращается и у него возникает обязательство заемщика. В связи с новацией возникает переплата по НДС, поскольку при получении займа на основании статьи 146 НК РФ объект обложения НДС отсутствует.

В силу пункта 1 статьи 78 НК РФ сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам, погашения недоимки либо возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном этой статьей.

Возможность возмещения налогов из бюджета обуславливается наличием реального осуществления хозяйственных операций. Налоговый орган вправе отказать в возмещении налога, уплаченного поставщику, в случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтвержден надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций.

Согласно статье 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выяснится, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами.

Из материалов дела следует, что Общество представило соглашение о прекращении обязательств новацией от 01.12.2007.

Согласно условиям этого договора ООО "Спецпромстрой" (Сторона 1) и Общество (Сторона 2) договорились о прекращении новацией обязательств: по погашению задолженности "Стороной 2" перед "Стороной 1" в размере 5 900 000 руб. (в том числе 913 728 руб. 81 коп.), возникшей в связи с перечислением в период с 01.12.2006 по 30.06.2007 "Стороной 1" предоплаты "Стороне 2" в счет предстоящих поставок товара (металлоконструкции) по договорам от 31.10.2006 N 27/11, от 09.01.2007 N 01/3, при отсутствии фактической поставки товара с момента перечисления аванса до момента подписания настоящего соглашения.

Новация заключается в замене обязательства, указанного в пункте 1.1 соглашения на обязательство "Стороны 2" вернуть "Стороне 1" сумму займа в размере 5 990 000 руб. (НДС не облагается).

В соответствии с пунктом 2 соглашения "Сторона 1" обязана заключить со "Стороной 2" договор займа на сумму 5 990 000 руб., отразить в регистрах бухгалтерского учета перевод долга по поставкам, оплаченным с 01.12.2006 по 30.06.2007 при отсутствии самого факта поставки в заемное обязательство, по которому "Сторона 2" обязуется вернуть ранее поступившие в счет поставки товара денежные средства в размере 5 990 000 руб.

По положениям пункта 3 соглашения "Сторона 2" обязана заключить со "Стороной 1" договор займа на сумму 5 990 000 руб., вернуть заем в размере 5 990 000 руб. в сроки и на условиях, согласованных в договоре займа, заключение которого предусмотрено пунктами 2.1 и 3.1 соглашения.

В ходе судебного заседания Управление заявило ходатайство о назначении судебно-почерковедческой экспертизы, которое удовлетворено судом первой инстанции.

Согласно заключению эксперта ГУ "Мурманская лаборатория судебной экспертизы" от 06.11.2009 N 815/01-3 в соглашении от 01.12.2007 о прекращении обязательств новацией и договоре от 01.12.2007 денежного займа с процентами подписи от имени генерального директора ООО "Спецпромстрой" Павловской Ю.В. выполнены, вероятно, разными лицами. Решить вопрос в категорической форме не представилось возможным по причине отсутствия образцов подписей Павловской Ю.В.

В связи с этим Инспекция заявила ходатайство о проведении дополнительной судебно-почерковедческой экспертизы, которое также удовлетворено судом первой инстанции.

В соответствии с заключением эксперта ГУ "Мурманская лаборатория судебной экспертизы" от 21.05.2009 N 470/1.1-3 в соглашении от 01.12.2007 о прекращении обязательств новацией подпись от имени Павловской Ю.В. выполнена, вероятно, не Павловской Ю.В., а другим лицом. В договоре от 01.12.2007 денежного займа с процентами подпись от имени Павловской Ю.В. выполнена не Павловской Ю.В., а другим лицом. Указанные подписи выполнены, вероятно, разными лицами.

На основании полученных заключений почерковедческих экспертиз суды установили, что договор от 01.12.2007 денежного займа с процентами подписан не генеральным директором ООО "Спецпромстрой" Павловской Ю.В., а другим лицом. При этом ходатайство Общества об исключении из материалов дела в качестве доказательства указанного договор от 01.12.2007 денежного займа оставлено судом без удовлетворения.

Как правильно указали суды, право на вычет НДС, исчисленного и уплаченного в бюджет с полученной предоплаты, долг по возврату которой по новации заменен на заемное обязательство, возникает у налогоплательщика после возврата займа.

В подтверждение возврата заемных средств заявителем представлены платежное поручение от 11.03.2008 N 108, пояснительная записка, письмо ООО "Спецпромстрой", карточки счетов 62 и 66.3.

В письме ООО "Спецпромстрой" указано, что Общество по состоянию на 01.02.2008 имеет задолженность перед ООО "Спецпромстрой" в размере 6 990 000 руб. Последний предложил Обществу перечислить денежные средства на расчетный счет ООО "Технопрофиль".

Из платежного поручения от 11.03.2008 N 108 следует, что Общество перечислило на расчетный счет ООО "Технопрофиль" 44 483 638 руб. 99 коп. В назначении платежа указано, что это возврат займов с процентами согласно письмам от 29.02.2008, займы 38 700 340 руб. 90 коп., проценты - 5 783 298 руб. 09 коп., сумма 44 483 638 руб. 99 коп. без налога.

Согласно пояснительной записке Общество уплатило займы ООО "КИПХОЛДИНГ", ООО "Промдинамика", ООО "Столичный трест", ООО "Спецпромстрой" (кредит на сумму 6 990 000 руб.) перед ООО "Технопрофиль".

В карточке счета 62 отражено получение аванса в сумме 5 990 000 руб. и перевод аванса в займ. Из карточки счета 66.3 следует, что Обществом получены от ООО "Спецпромстрой" займы в сумме 6 990 000 руб., которые возвращены 11.03.2008.

Платежное поручение от 11.03.2008 N 108 на общую сумму 44 483 638 руб. 99 коп., касающееся взаимоотношений с ООО "Технопрофиль" не позволяет соотнести хозяйственные операции с фактами возврата именно авансовых платежей; отсутствуют документы, подтверждающие хозяйственные операции с данными организациями, по которым представлено платежное поручение на оплату.

Поскольку представленные в материалы дела доказательства не отвечают критериям достоверности и не подтверждены первичными учетными документами, суды первой и апелляционной инстанций сделали правильный вывод о том, что Общество необоснованно предъявило к вычету 913 728 руб. 81 коп. НДС при новации обязательств по возврату сумм авансовых платежей в заемные обязательства.

При таких условиях не имеется оснований для признания недействительными решения Инспекции от 22.10.2008 N 899 в части доначисления НДС, начисления пеней, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, а также решения налогового органа от 22.10.2008 N 20 в части отказа в возмещении НДС по эпизоду, связанному с заключением договора с ООО "Спецпромстрой".

В части отказа Обществу в удовлетворении требований о признании недействительным решения Управления от 16.01.2009 N 13 кассационная жалоба никаких доводов не содержит.

Дело рассмотрено полно и всесторонне в соответствии с нормами материального и процессуального права, выводы обжалуемых судебных актов соответствуют установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся доказательствам, в связи с чем кассационная жалоба Общества удовлетворению не подлежит.

В соответствии с подпунктами 4 и 12 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ размер государственной пошлины при подаче кассационной жалобы по делу об оспаривании ненормативного акта государственного органа составляет 1000 руб.

При подаче кассационной жалобы Общество по платежному поручению от 14.12.2010 N 2301 уплатило 2000 руб. государственной пошлины. Поэтому подателю жалобы из федерального бюджета следует возвратить 1000 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной по платежному поручению от 14.12.2010 N 2301.

Учитывая изложенное, руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Мурманской области от 01.07.2010 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.10.2010 по делу N А42-880/2009 оставить без изменения, а кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Гранит" - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Гранит" из федерального бюджета 1000 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной по платежному поручению от 14.12.2010 N 2301.

Председательствующий

С.А. Ломакин

Судьи

Л.В. Блинова

Л.И. Корабухина