Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 4 марта 2011 г. N Ф07-660/2011 по делу N А56-15270/2010

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе

председательствующего Морозовой Н.А.,

судей Никитушкиной Л.Л., Пастуховой М.В.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Санкт-Петербургу Киниченко И.В. (доверенность от 18.10.2010 N 12-08/1), от федерального государственного унитарного научно-производственного предприятия "Полярная морская геологоразведочная экспедиция" генерального директора Крюкова В.Д., Дорощенковой Р.Н. (доверенность от 28.02.2011 N 301-132) и Зубарева Ю.П. (доверенность от 11.01.2011 N 301-2),

рассмотрев 28.02.2011 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 28.07.2010 (судья Соколова С.В) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.11.2010 (судьи Третьякова Н.О., Будылева М.В., Згурская М.Л.) по делу N А56-15270/2010,

установил:

Федеральное государственное унитарное научно-производственное предприятие "Полярная морская геологоразведочная экспедиция" (далее - ФГУНПП "Полярная морская геологоразведочная экспедиция", Предприятие) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Санкт-Петербургу (далее - МРИ ФНС N 3, Инспекция) от 31.12.2009 N 07-20/12619 в части доначисления 1 342 464 руб. транспортного налога за 2006 и 2007 годы; 1 293 480 руб. единого социального налога (далее - ЕСН) за 2007 и 2008 годы, а также 286 555 руб. пеней и 258 696 руб. штрафа по этому налогу; 915 254 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за июнь и июль 2006 года и 339 458 руб. 88 коп. пеней по нему.

Решением суда первой инстанции от 28.07.2010, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 24.11.2010, заявление Предприятия удовлетворено частично. Решение Инспекции от 31.12.2009 признано недействительным в части доначисления 1 342 464 руб. транспортного налога, 1 293 480 руб. ЕСН, (а также соответствующих сумм пеней и штрафа по ЕСН), 915 254 руб. НДС и 313 379 руб. пеней по этому налогу. В остальной части заявление ФГУНПП "Полярная морская геологоразведочная экспедиция" оставлено без удовлетворения.

В кассационной жалобе МРИ ФНС N 3, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, просит отменить состоявшиеся по делу судебные акты о признании недействительным решения налогового органа N 07-20/12619 по эпизодам доначисления заявителю транспортного налога и ЕСН.

По мнению подателя жалобы, Предприятие в силу закона в 2006 и 2007 годах являлся плательщиком транспортного налога в отношении судна "Геолог Ферсман", имевшего государственную регистрацию транспортного средства с 23.09.1985 по 08.11.2007. Неиспользование данного судна в уставной деятельности Предприятия при наличии указанного факта не является обстоятельством, исключающим указанный корабль в качестве объекта обложения транспортным налогом.

Налоговый орган также полагает, что поскольку коллективным договором Предприятия предусмотрены выплаты материальной помощи в оплату проезда его работников на общественном транспорте до работы и в виде единовременного поощрения при уходе в отпуск, то указанные выплаты являются расходами, уменьшающими налоговую базу по налогу на прибыль в соответствии с пунктом 2 статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в силу чего и подлежали обложению ЕСН.

В судебном заседании представитель Инспекции поддержал приведенные в кассационной жалобе доводы, а представители Предприятия просили принятые судебные акты оставить без изменения.

Законность состоявшихся судебных актов в обжалуемой части проверена в кассационном порядке в пределах доводов жалобы.

Из материалов дела видно, что Инспекция провела выездную налоговую проверку правильности исчисления и своевременности уплаты Предприятием налогов и сборов за период с 01.01.2006 по 31.12.2008, о чем и составила акт от 02.12.2009 N 07-20/17.

По итогам рассмотрения материалов проверки и представленных заявителем возражений налоговый орган принял решение от 31.12.2009 N 07-20/12619 о привлечении Предприятия к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Названным решением налогоплательщику в частности предложено уплатить 915 254 руб. НДС и 339 458 руб. 88 коп. пеней по нему; 1 342 464 руб. транспортного налога и 1 293 480 руб. ЕСН, а также 286 555 руб. пеней и 258 696 руб. штрафа за неполную уплату ЕСН.

Решением вышестоящего органа в лице Управления Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу от 18.03.2010 N 16-13/07588 решение Инспекции оставлено без изменения, а жалоба Предприятия - без удовлетворения.

Данные обстоятельства послужили основанием для обращения ФГУНПП "Полярная морская геологоразведочная экспедиция" в арбитражный суд с настоящим заявлением.

В кассационной жалобе МРИ ФНС N 3 обжалует судебные акты по следующим эпизодам.

1. Налоговый орган полагает законным и обоснованным доначисление Предприятию 1 342 464 руб. транспортного налога за 2006 и 2007 годы (пункты 1.1 и 1.2 решения).

В рамках проверки Инспекция установила, что Предприятие занизило на 699 200 руб. транспортный налог в 2006 году и на 643 264 руб. в 2007 году в результате невключения в облагаемую базу по исчислению этого налога судна "Геолог Ферсман", зарегистрированного в Государственном судовом реестре Морского порта Санкт-Петербург. При этом пени и налоговые санкции за неуплату транспортного налога заявителю не были начислены в связи с тем, что Предприятие руководствовалось письмом Управления Министерства налоговой службы по Санкт-Петербургу от 31.08.2004 N 07-05/18846.

Оба суда признали решение налогового органа по названному эпизоду недействительным, указав на то, что поскольку спорное судно не использовалось в судоходстве в проверяемые налоговые периоды, то отсутствует и объект обложения транспортным налогом.

В соответствии с пунктом 1 статьи 358 НК РФ объектом обложения транспортным налогом признаются автомобили, мотоциклы, мотороллеры, автобусы и другие самоходные машины и механизмы на пневматическом и гусеничном ходу, самолеты, вертолеты, теплоходы, яхты, парусные суда, катера, снегоходы, мотосани, моторные лодки, гидроциклы, несамоходные (буксируемые суда) и другие водные и воздушные транспортные средства, зарегистрированные в установленном порядке в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно статье 357 НК РФ плательщиками транспортного налога признаются лица, на которых в соответствии с законодательством Российской Федерации зарегистрированы транспортные средства, признаваемые объектом налогообложения в соответствии со статьей 358 НК РФ.

Пунктом 4 статьи 362 НК РФ на органы, осуществляющие государственную регистрацию транспортных средств, возложена обязанность сообщать в налоговые органы по месту своего нахождения о транспортных средствах, зарегистрированных или снятых с регистрации в этих органах, а также о лицах, на которые зарегистрированы транспортные средства, в течение 10-ти дней после их регистрации или снятия с регистрации.

Из системного толкования названных норм следует, что признание лица плательщиком транспортного налога производится на основании сведений о транспортных средствах, зарегистрированных в уполномоченных органах, а также о лицах, на которые эти транспортные средства зарегистрированы. Поэтому правильным следует признать вывод судов о том, что юридическим фактом, свидетельствующим о возникновении объекта обложения транспортным налогом, являются сведения о регистрации транспортного средства за конкретным лицом (физическим или юридическим), представленные налоговому органу соответствующим уполномоченным государственным органом.

Кассационная инстанция тем не менее считает ошибочным вывод судов о том, что сам по себе факт наличия регистрационной записи о транспортном средстве не может повлечь за собой обязанности по уплате транспортного налога в отсутствие у налогоплательщика транспортного средства, поскольку из пункта 1 статьи 358 НК РФ объектом обложения по транспортному налогу являются именно транспортные средства, а не факты внесения регистрационных записей о транспортных средствах. Поэтому в случае фактического отсутствия у налогоплательщика транспортного средства (например, в связи с его хищением, уничтожением, утилизацией и т.п.) транспортный налог не подлежит уплате ввиду отсутствия самого объекта налогообложения.

Во-первых, закон в данном случае не вменяет в обязанность налогового органа устанавливать какие-либо факты, связанные с реальным использованием транспортного средства его владельцем, поскольку данные вопросы не выходят в компетенцию Инспекции. Эти обстоятельства (в том числе и вопросы относительно особенностей снятия транспортного средства с государственной регистрации и учета) входят в обязанность самого собственника и владельца, которые и должны доказать факт отсутствия у него такой обязанности в силу наличия таких особенностей. Налоговый орган в целях налогообложения использует сведения о государственной регистрации транспортного средства, представленные уполномоченным государственным органом, в достоверности и обоснованности которых у Инспекции нет оснований сомневаться. Опровергать данные сведения и представлять надлежащую информацию в данном случае обязан собственник транспортного средства.

Во-вторых, приведенные судом примеры, при которых собственник или владелец транспортного средства освобождается от уплаты транспортного налога, прямо поименованы в самом законе.

Однако вывод судов двух инстанций о том, что в спорном случае сам по себе факт формального наличия регистрационной записи о транспортном средстве не влечет обязанность по уплате спорного транспортного налога, поскольку именно в спорные налоговые периоды указанное судно не являлось объектом обложения транспортным налогом, кассация признает обоснованным в силу следующего.

Как правильно указали суды, необходимо учитывать, что налоговая база транспортного налога определяется в соответствии с критериями, позволяющими, в частности, оценить уровень воздействия транспортного средства на состояние водных транспортных путей, причалов; в отношении водных транспортных средств - это мощность двигателя, выраженная в лошадиных силах, валовая вместимость (статья 359 НК РФ). Следовательно, объективная невозможность использования такого транспортного средства в своей основной деятельности (судоходстве), подтвержденная надлежащими доказательствами, может послужить основанием для признания факта отсутствия объекта обложения транспортным налогом.

Так, суды установили и материалы дела подтверждают, что научно-исследовательское судно "Геолог Ферсман" с 1999 года из-за отсутствия финансирования Предприятием не эксплуатировалось. Более того, документы Российского морского регистра судоходства, на основании которых возможна эксплуатация указанного судна именно в качестве транспортного средства в целях судоходства, были действительны лишь до 07.10.1999, в связи с чем с 29.10.1999 судно вообще снято с учета Балтийской инспекции. Таким образом, спорное судно с указанной даты не могло более эксплуатироваться в целях осуществления судоходства как не соответствующее требованиям водного морского транспорта.

Из материалов дела (договоров от 29.12.2003 N 136 с дополнительным соглашением от 30.06.2004, от 21.12.2004 N 105 и от 08.06.2005 N 105, от 18.10.2005 N 75 с дополнительными соглашениями от 31.03.2006 и от 06.12.2006, заключенных с ФГУП "Кронштадтский Морской завод" Министерства обороны Российской Федерации) также следует, что этот завод оказывал услуги по содержанию судна "Геолог Ферсман" во время стоянки на акватории завода и что в период за 2006-2007 годы судно "Геолог Ферсман" находилось в акватории завода в нерабочем состоянии (был обесточено и переведен на отстой) и не использовался в судоходстве как не подлежавший эксплуатации. Следовательно, спорное судно не соответствовало понятию морское судно в качестве транспортного средства. Названные фактические обстоятельства дела, установленные судами, не опровергаются Инспекцией.

То обстоятельство, что судно "Геолог Ферсман", находившийся на балансе Предприятия, был исключен из Государственного судового реестра морского транспорта Санкт-Петербурга только 08.11.2007 (запись N 2471), в данном случае не имеет значения.

Как видно из материалов дела, спорное судно являлось государственной собственностью Российской Федерации и было передано заявителю лишь в целях использования в основной уставной деятельности. Правом распоряжения данным транспортным средством, в том числе в виде реализации и исключения его из указанного Государственного реестра как числящегося за Предприятием, последнее без разрешения собственника не обладало. Только получив соответствующее разрешение от компетентного государственного органа, ФГУНПП "Полярная морская геологоразведочная экспедиция" реализовало как отслужившее свой срок судно под металлом, что и послужило основанием для его исключения из учетного Государственного реестра.

При таких обстоятельствах суды сделали правильный вывод о том, что данное судно в спорные налоговые периоды не являлось объектом обложения транспортным налогом.

2. Налоговый орган не согласен с выводами судов относительно неправомерности доначисления ЕСН по эпизодам оказания Предприятием своим работникам материальной помощи к отпуску и выплаты им расходов на оплату проезда к месту работы общественным транспортом, а также начисления соответствующих сумм пеней и налоговой санкции (раздел 4 решения Инспекции).

При проверке налоговый орган установил, что в нарушение пункта 1 статьи 236, статей 237 и 243 НК РФ Предприятие в 2007 и 2008 годах не включало в базу, облагаемую ЕСН, выплаченную своим сотрудникам материальную помощь к отпуску и на их проезд к месту работы, предусмотренную коллективным и трудовыми договорами, что привело к неуплате в бюджет 1 293 480 руб. ЕСН.

В данном случае суды посчитали, что материальная помощь к отпуску, оказанная работникам на основании действовавшего в 2007-2010 годах коллективного договора и положения о социальных выплатах за счет средств Предприятия, не является ни вознаграждением за труд, ни стимулирующей либо компенсационной выплатой. Судебные инстанции оценили эти выплаты как социальные гарантии, которые подпадают под действие пункта 23 статьи 270 НК РФ, на основании чего признали обоснованным невключение Предприятием названных выплат в базу для исчисления ЕСН, а решение Инспекции о доначисление спорных сумм ЕСН по этому эпизоду - незаконным.

Согласно пункту 1 статьи 236 НК РФ объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 Кодекса, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 Кодекса), а также по авторским договорам.

При этом пунктом 3 статьи 236 НК РФ установлено, что указанные в пункте 1 названной статьи выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

В пункте 3 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 14.03.2006 N 106 "Обзор практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с взысканием единого социального налога" разъяснено, что пункт 3 статьи 236 НК РФ не предоставляет налогоплательщику права выбора, по какому налогу (единому социальному налогу или налогу на прибыль) уменьшать налоговую базу на сумму соответствующих выплат.

Если конкретный вид выплат отнесен нормами главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль, в том числе к расходам на оплату труда, предусмотренным пунктом 2 статьи 255 НК РФ, налогоплательщик не имеет права исключать суммы таких расходов из налоговой базы по единому социальному налогу независимо от того, за счет каких средств осуществлены такие выплаты.

В соответствии со статьей 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Согласно пунктам 2 и 3 статьи 255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, и начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, а в пункте 25 этой же статьи указано, что к таким расходам относятся другие виды расходов, произведенных в пользу работников и предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором.

В силу положений пункта 23 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде сумм материальной помощи работникам: в том числе для первоначального взноса на приобретение и (или) строительство жилья, на полное или частичное погашение кредита, предоставленного на приобретение и (или) строительство жилья, беспроцентных или льготных ссуд на улучшение жилищных условий, обзаведение домашним хозяйством и иные социальные потребности.

Таким образом, к материальной помощи, не учитываемой согласно пункту 23 статьи 270 НК РФ в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, относятся выплаты, которые не связаны с выполнением получателем трудовой функции и направлены на удовлетворение его социальных потребностей, обусловленных возникновением трудной жизненной ситуации или наступлением определенного события.

Судами установлено, а материалами дела подтверждается и не опровергается заявителем, что выплата работникам спорных сумм материальной помощи к отпуску определена коллективным договором и положением о социальных выплатах, в соответствии с которым такая помощь выплачивается работникам, не имеющим нарушений трудовой дисциплины в трудовом году, при уходе в очередной отпуск.

Следовательно, спорные выплаты, производившиеся Предприятием работникам при их уходе в отпуск, приведенным в законе критериям не соответствуют.

Наоборот, данные выплаты отвечают таким критериям, как экономическая обоснованность и направленность на осуществление заявителем приносящей ему доход деятельности, а следовательно входят в установленную систему оплаты труда и подлежат включению в состав расходов при исчислении налога на прибыль. Такой порядок учета спорных расходов налогоплательщика установлен нормами законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и подлежат строгому исполнению.

Такая позиция согласуется с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, приведенной в постановлении от 30.11.2010 N ВАС-4350/10 по делу N А46-9365/2009.

Вместе с тем кассация считает, что неправильные выводы судов в этой части по спорному эпизоду тем не менее не привели к вынесению незаконного и необоснованного судебного акта в силу следующего.

В соответствии с пунктом 3 статьи 236 НК РФ выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом обложения единым социальным налогом, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Согласно пункту 1 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде сумм прибыли после налогообложения.

Судами установлено и материалами дела подтверждено, что спорные суммы материальной помощи выплачивались Предприятием своим работникам не за счет текущих доходов, а за счет оставшейся в распоряжении заявителя после налогообложения прибыли прошлых лет.

Так, при рассмотрении настоящего дела суды исследовали представленные Предприятием главные книги за 2007 и 2008 годы, отчеты об изменениях капитала за 2007 и 2008 годы, сводки начисления зарплаты по организации и расшифровки социальных выплат, после чего пришли к выводу, что спорные выплаты материальной помощи были осуществлены заявителем именно за счет чистой, оставшейся в распоряжении Предприятия прибыли прошлых лет. Налоговый орган так же не отрицал факта наличия у налогоплательщика в 2007 и 2008 годах нераспределенной прибыли, которая могла быть направлена на выплату материальной помощи.

Таким образом, выплаченные работникам Предприятия суммы материальной помощи, хотя и предусмотрены коллективным договором и непосредственно связаны с надлежащим выполнением работниками своих трудовых обязанностей, однако в проверяемых налоговых периодах были выплачены именно за счет чистой прибыли организации за прошлые годы, а потому не подлежали отнесению к расходам на оплату труда, уменьшающим базу, облагаемую налогом на прибыль, и соответственно не могут быть признаны объектом обложения ЕСН.

В силу пункта 26 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы на оплату проезда к месту работы и обратно транспортом общего пользования, специальными маршрутами, ведомственным транспортом, за исключением сумм, подлежащих включению в состав расходов на производство и реализацию товаров (работ, услуг) в силу технологических особенностей производства, и за исключением случаев, когда расходы на оплату проезда к месту работы и обратно предусмотрены трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

В данном случае спорные выплаты сотрудникам на оплату проезда к месту работы общественным транспортом были предусмотрены трудовыми договорами (контрактами) и коллективным договором.

Однако как установлено судами и подтверждено материалами дела, а также не опровергается самим налоговым органом, данные выплаты так же были осуществлены Предприятием не за счет текущих доходов, а за счет оставшейся у него в распоряжении чистой прибыли. Следовательно, в силу прямого указания закона (пункта 1 статьи 270 НК РФ) названные затраты не подлежат учету в облагаемой налогом на прибыль базе, а значит и не являются объектом обложения ЕСН (пункт 3 статьи 236 НК РФ).

Ввиду изложенного кассационная инстанция не усматривает оснований для отмены состоявшихся судебных актов, признавших недействительным решение налогового органа в части доначисления ЕСН, а также начисления пеней и санкции по эпизоду выплат Предприятием материальной помощи своим работникам к отпуску и на проезд в обществом транспорте до места работы.

Кроме того, кассационная инстанция считает также необходимым обратить внимание на то, что налоговый орган не учел в целях обложения налогом на прибыль доначисленные суммы ЕСН в качестве затрат. Следовательно, Инспекция не доказала, что с учетом положений статьи 78 НК РФ (зачет переплаты по налогу на прибыль в уменьшение налоговых обязанностей по ЕСН) МРИ ФНС N 3 определили действительную по размеру обязанность налогоплательщика по спорному налогу, а также правильность сумм начисленных пеней и налоговой санкции по указанному налогу.

Руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части первой статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 28.07.2010 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.11.2010 по делу N А56-15270/2010 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Санкт-Петербургу - без удовлетворения.

Председательствующий

Н.А. Морозова

Судьи

Л.Л. Никитушкина

М.В. Пастухова