Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 30 марта 2011 г. N Ф07-1425/2011 по делу N А42-9883/2009

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе

председательствующего Журавлевой О.Р.,

судей Морозовой Н.А., Пастуховой М.В.,

при участии от открытого акционерного общества "Кольская энергосбытовая компания" Чеченина А.С. (доверенность от 01.01.2011 N 711/11-20), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области Бумельникова Ф.А. (доверенность от 11.01.2011 N 14-09/00065, от Управления Федеральной налоговой службы по Мурманской области Елисеевой В.В. (доверенность от 12.01.2011 N 6),

рассмотрев 30.03.2011 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области на решение Арбитражного суда Мурманской области от 06.07.2010 (судья Евтушенко О.А.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.11.2010 (судьи Дмитриева И.А., Протас Н.И., Третьякова Н.О.) по делу N А42-9883/2009,

установил:

Открытое акционерное общество "Кольская энергосбытовая компания" (далее - Общество, ОАО "Кольская энергосбытовая компания") обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области (далее - Инспекция) от 20.05.2009 N 4.

Решением суда первой инстанции от 06.07.2010 заявленные требования удовлетворены в части признания недействительным оспариваемого решения налогового органа в части доначисления пеней по налогу на доходы физических лиц в сумме 31 348 руб. 91 коп., уменьшения убытка при исчислении налога на прибыль и уменьшения налога на добавленную стоимость, предъявленного к возмещению, доначисления пеней по налогу на добавленную стоимость по эпизодам, связанным с включением в состав выручки и реализации объемов небаланса электрической энергии, поставленной ООО "Териберские судоремонтные мастерские" и ООО "Териберский коммунальный комплекс", а также привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в сумме 390 700 руб. Суд обязал Инспекцию устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Общества. В остальной части в удовлетворении заявленных требований судом отказано.

Постановлением апелляционного суда от 29.11.2010 решение суда первой инстанции изменено. Оспариваемое решение Инспекции признано недействительным в части вывода налогового органа о занижении убытка по налогу на прибыль за 2007 год на 2 544 713 руб. 58 коп. по эпизоду, связанному с занижением доходов от реализации электрической энергии (пункт 2.2.1.1.3 решения Инспекции) и вывода о завышении налога на добавленную стоимость в размере 1 239 162 руб. 28 коп., предъявленного к возмещению (пункт 2.3.2 решения Инспекции) в связи с не включением в состав доходов от реализации для целей налогообложения стоимости небаланса электрической энергии в количестве 3 687 990,69 кВтч. С налогового органа в пользу Общества также взысканы 2 000 руб. судебных расходов по уплате государственной пошлины.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, а также на то, что выводы судов не соответствуют обстоятельствам дела, просит отменить судебные акты в части признания недействительным решения налогового органа по эпизодам, связанным с включением в состав выручки и реализации объемов небаланса электрической энергии, и в удовлетворении заявленных требований в данной части Обществу отказать. По мнению Инспекции, отсутствие счетов-фактур на реализованную электроэнергию, как и не отражение в бухгалтерском учете и налоговом учете стоимости реализованной электроэнергии ввиду отсутствия заключенных договоров, также как и причины образования небаланса, не позволяют отнести объемы небаланса на убытки предприятия и не освобождает Общество от уплаты налога на добавленную стоимость и налога на прибыль со спорной реализации.

В отзыве на кассационную жалобу Общество просит оставить в силе постановление апелляционного суда от 29.11.2010.

В судебном заседании представители налоговых органов поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе, а представитель Общества отклонил их.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке в пределах доводов жалобы.

Из материалов дела усматривается, что Инспекцией проведена выездная проверка соблюдения Обществом налогового законодательства за период с 01.01.2007 по 31.12.2007, по результатам которой налоговым органом составлен акт от 09.04.2009 N 4ДСП и принято решение от 20.05.2009 N 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением Обществу в том числе предложено уменьшить убытки, исчисленные налогоплательщиком по данным налогового учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2007 год в сумме 2 544 713 руб. 58 коп. по эпизоду, связанному с занижением доходов от реализации электрической энергии (пункт 2.2.1.1.3 решения Инспекции) и уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах налог на добавленную стоимость в сумме 1 239 162 руб. 28 коп. (пункт 2.3.2 решения Инспекции), в связи с не включением в состав доходов от реализации для целей налогообложения стоимости небаланса электрической энергии в количестве 3 687 990, 69 кВтч.

Основанием для принятия данного решения налоговым органом в указанной части послужили следующие обстоятельства.

В результате проверки Инспекция установила, что в нарушение статей 248, 249 и 271 НК РФ Общество занизило выручку от реализации электроэнергии в результате неправомерного не включения в ее состав стоимости электроэнергии, отпущенной и не предъявленной к оплате потребителям.

Налоговым органом установлено, что Обществом не выставлялись счета-фактуры в отношении электроэнергии в количестве 3 687 990, 69 кВтч, стоимость данной электроэнергии не отражена ни в налоговом, ни в бухгалтерском учете налогоплательщика, поскольку указанная электроэнергия является разницей между общим количеством электроэнергии, поступившей в сеть, и количеством электроэнергии, на которое выставлены счета-фактуры. Инспекция пришла к выводу о том, что поскольку налогоплательщиком не ведется количественный учет электроэнергии, реализованной в адрес конкретного потребителя, а определить какому потребителю и в каком количестве была реализована указанная электроэнергия невозможно, следовательно, при расчете рыночной цены спорного объема электроэнергии должны применяться положения пункта 13 статьи 40 НК РФ.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Мурманской области от 30.07.2009 N 494 решение Инспекции от 20.05.2009 N 4 было изменено: из резолютивной части решения Инспекции исключен пункт 3.1, в пункте 3.4 резолютивной части решения Инспекции уменьшены убытки, исчисленные налогоплательщиком по данным налогового учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2007 год до 12 394 324 руб.

Частично не согласившись с решением Инспекции от 20.05.2009 N 4, налогоплательщик обратился в арбитражный суд.

Удовлетворяя заявленные Обществом требования по спорному эпизоду, апелляционный суд указал на отсутствие оснований для вывода налогового органа о занижении Обществом налоговой базы по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость в связи с не включением в состав выручки от реализации стоимости небаланса электрической энергии в количестве 3 687 990,69 кВтч.

Кассационная инстанция согласна с таким выводом апелляционного суда.

В соответствии с пунктом 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Статьей 146 НК РФ установлено, что объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно пункту 1 статьи 153 НК РФ налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 НК РФ в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

Пунктом 2 этой же статьи установлено, что при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Указанные в данном пункте доходы учитываются в случае возможности их оценки и в той мере, в какой их можно оценить.

Согласно пункту 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено данной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Пунктом 1 статьи 40 НК РФ определено, что для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Пунктом 13 этой же статьи предусмотрено, что при реализации товаров (работ, услуг) по государственным регулируемым ценам (тарифам), установленным в соответствии с законодательством Российской Федерации, для целей налогообложения принимаются указанные цены (тарифы).

Таким образом, при рассмотрении спорного эпизода суд правильно указал на то, что ОАО "Кольская энергосбытовая компания" обязано формировать облагаемую налогом на добавленную стоимость базу, исходя из выручки от реализации электроэнергии потребителям.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций, в целях главы 25 НК РФ признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно пункту 1 статьи 248 НК РФ к доходам в целях главы 25 НК РФ относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав.

Пунктом 1 статьи 249 НК РФ установлено, что в целях главы 25 Кодекса, доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. Особенности определения доходов от реализации для отдельных категорий налогоплательщиков либо доходов от реализации, полученных в связи с особыми обстоятельствами, устанавливаются положениями главы 25 НК РФ (пункты 2 и 3 статьи 249 НК РФ).

Как правильно указали суды, несмотря на то, что поставка электроэнергии на оптовый рынок имеет специфический характер и регулируется рядом законодательных и нормативных актов, данные нормативные акты и глава 25 Кодекса не устанавливают каких-либо особенностей в определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль для поставщиков электроэнергии.

В соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Согласно пункту 2 статьи 249 НК РФ в зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей главы 25 Кодекса в соответствии со статьей 271 или статьей 273 НК РФ.

Судами установлено и из материалов дела усматривается, что Общество в 2007 году для целей налогового учета использовало метод начисления.

Пунктом 1 статьи 271 НК РФ определено, что для организаций, определяющих доходы по методу начисления, доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

В силу статьи 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц" и "Налог на прибыль организаций" Кодекса.

При реализации продукции экономическая выгода для продавца равна стоимости товара, приобретенного покупателем, и до момента оплаты товара выражается в дебиторской задолженности контрагента.

Следовательно, в состав выручки поставщика подлежит включению только рассчитанная исходя из указанной цены стоимость электроэнергии, поставленной конкретному покупателю. При этом сумму задолженности каждого конкретного покупателя необходимо оценивать по данным первичного документа, относящимся непосредственно к этому покупателю.

Таким образом, суд апелляционной инстанции правильно указал на то, что сумма стоимостного небаланса в размере 2 544 713 руб. 58 коп., рассчитанная Инспекцией в отношении небаланса электроэнергии в размере 3 687 990,69 кВтч., не соответствует критериям дохода от реализации, так как возникновение стоимостного небаланса не связано с реализацией электроэнергии конкретному потребителю по договору и в отношении суммы небаланса отсутствует конкретное лицо, обязанное его погасить, при том, что фактический объем реализованной электроэнергии и ее стоимость должны быть определены на основании актов первичного учета, составленных по показаниям приборов коммерческого учета.

Суд обоснованно сослался на непредставление Инспекцией в материалы дела доказательств наличия у Общества в проверяемый период права требовать от конкретных покупателей электроэнергии ее оплаты по тарифу, утвержденному для поставщика.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

При таких обстоятельствах апелляционный суд обоснованно признал доводы Инспекции о занижении Обществом налоговой базы по налогу на прибыль и по налогу на добавленную стоимость документально неподтвержденными.

Таким образом, апелляционный суд правомерно признал недействительным решение налогового органа от 20.05.2009 N 4 в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 1 239 162 руб. 28 коп. и уменьшения убытка на 2 544 713 руб. 58 коп. за 2007 год в связи с не включением в состав выручки от реализации стоимости небаланса электрической энергии в количестве 3 687 990,69 кВтч.

Фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены апелляционным судом в результате полного и всестороннего изучения представленных сторонами доказательств, нормы материального и процессуального права не нарушены и у суда кассационной инстанции нет оснований для отмены обжалуемого судебного акта и удовлетворения жалобы Инспекции.

Руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.11.2010 по делу N А42-9883/2009 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области - без удовлетворения.

Председательствующий

О.Р. Журавлева

Судьи

Н.А. Морозова

М.В. Пастухова