Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 5 апреля 2011 г. N Ф07-1493/2011 по делу N А42-4488/2010

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе

председательствующего Дмитриева В.В.,

судей Блиновой Л.В., Корпусовой О.А.,

при участии от индивидуального предпринимателя Сливки Евгении Григорьевны представителя Шилейко Д.С. (доверенность от 07.08.2010), от Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску Киселевой Т.С. (доверенность от 11.01.2011 N 01-14-30/000190),

рассмотрев 29.03.2011 в открытом судебном заседании кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Сливки Евгении Григорьевны на решение Арбитражного суда Мурманской области от 09.09.2010 (судья Романова А.А.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.12.2010 (судьи Згурская М.Л., Протас Н.И., Третьякова Н.О.) по делу N А42-4488/2010,

установил:

Индивидуальный предприниматель Сливка Евгения Григорьевна (далее - Предприниматель), обратилась в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением (с учетом уточнения заявленных требований в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации; далее - АПК РФ), о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску (далее - Инспекция) от 31.03.2010 N 02.5-12/60 в части доначисления 816 977 руб. 34 коп. налога на добавленную стоимость (далее - НДС) и 163 395 руб. 48 коп. штрафа на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату этого налога, 829 900 руб. налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) и 165 980 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ, 182 716 руб. 94 коп. единого социального налога (далее - ЕСН) и 36 543 руб. 39 коп. штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Решением от 09.09.2010, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 08.12.2010, заявление удовлетворено частично: решение Инспекции от 31.03.2010 N 02.5-12/60 признано недействительным в части доначисления НДФЛ и ЕСН за 2007 - 2008 годы и соответствующих сумм пеней по эпизоду, связанному с невключением в состав расходов иных затрат в сумме 226 399 руб. 21 коп., а также применения налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, по указанным налогам. В остальной части в удовлетворении заявления отказано.

В кассационной жалобе Предприниматель просит отменить принятые по делу судебные акты в части отказа в удовлетворении заявленных требований по эпизоду проверки, связанному с доначислением НДФЛ, ЕСН и НДС по операциям приобретения товаров у индивидуального предпринимателя Амирасланова А.О. (далее - ИП Амирасланов А.О.).

По мнению подателя жалобы, налоговый орган не доказал факт неприобретения ею товара у данного контрагента, а суды необоснованно возложили на нее обязанность по проверке достоверности сведений, указанных в составленных этим поставщиком документах. Несовпадение идентификационного номера налогоплательщика (далее - ИНН) ИП Амирасланова А.О., указанного в первичных документах, с ИНН в Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей (далее - ЕГРИП) и отсутствие зарегистрированной за данным контрагентом контрольно-кассовой техники (далее - ККТ) свидетельствуют только о возможных нарушениях со стороны ИП Амирасланова А.О., но не Предпринимателя. Судами не учтено и то, что основной государственный регистрационный номер индивидуального предпринимателя (далее - ОГРНИП) указан верно (в соответствии с ЕГРИП).

В судебном заседании представитель Предпринимателя поддержал доводы, приведенные в кассационной жалобе. Представитель Инспекции обратился с просьбой отказать в ее удовлетворении, поддержал доводы отзыва.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку Предпринимателя по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, правильности исчисления и своевременности уплаты и перечисления в бюджет всех налогов и сборов за период с 01.01.2007 года по 31.12.2008.

По результатам проверки налоговый орган составил акт от 03.03.2010 N 02.5-12/38 и принял решение от 31.03.2010 N 02.5-12/60, которым привлек Сливку Е.Г. к налоговой ответственности: по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 165 980 руб. за неуплату НДФЛ, 36 543 руб. 39 коп. за неуплату ЕСН, 163 395 руб. 47 коп. штрафа за неполную уплату НДС; по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в установленный срок 6 документов, необходимых для проведения проверки, в виде взыскания 300 руб. штрафа; по пункту 1 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по НДС за III квартал 2007 года в виде взыскания 137 789 руб. штрафа. Данным решением Предпринимателю также предложено уплатить 829 900 руб. НДФЛ, 182 716 руб. 94 коп. ЕСН, 816 977 руб. 34 коп. НДС, соответствующие суммы пеней за несвоевременную уплату этих налогов и внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Основанием для принятия такого решения послужили следующие установленные Инспекцией в ходе проверки обстоятельства.

Согласно представленным Предпринимателем счетам-фактурам, товарным накладным и чекам ККТ в проверенном периоде ею приобретался товар, в том числе у продавца - ИП Амирасланова А.О., имеющего следующие реквизиты: ОГРНИП 307470405800015, ИНН 781420083517, адрес: г. Санкт-Петербург, Софийская ул., д. 60; N ККТ 0020415; подписи в счетах-фактурах не расшифрованы.

При проведении проверки установлено, что в ЕГРИП не зарегистрирован ИП Амирасланов А.О., имеющий ИНН 781420083517; такой ИНН не присваивался ни одному налогоплательщику. В ЕГРИП зарегистрирован ИП Амирасланов А.О., имеющий ОГРНИП 307470405800015, но иной ИНН. ККТ N 0020415 вообще не зарегистрирована, в том числе и за ИП Амираслановым А.О.

На основании изложенного Инспекция пришла к выводу о необоснованном учете Предпринимателем расходов в целях исчисления ЕСН и НДФЛ за 2007 - 2008 годы, а также неправомерном применении налоговых вычетов по НДС, предъявленному заявителю ИП Амираслановым А.О., поскольку представленные Сливкой Е.Г. счета-фактуры, товарные накладные, контрольно-кассовые чеки, оформленные от имени ИП Амирасланова А.О., составлены с нарушением пункта 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон "О бухгалтерском учете"), глав 21 и 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Предприниматель оспорила решение Инспекции от 31.03.2010 N 02.5-12/60 в апелляционном порядке в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Мурманской области от 26.05.2010 N 295 решение N 02.5-12/60 оставлено без изменения.

Предприниматель обратилась с заявлением в арбитражный суд.

Суды двух инстанций отказали Сливке Е.Г. в удовлетворении заявленных требований в части доначисления налогов, пеней и штрафов по сделке с ИП Амираслановым А.О., посчитав обоснованными и доказанными выводы Инспекции, положенные в основу решения N 02.5-12/60 по данному эпизоду проверки.

Суд кассационной инстанции, исследовав материалы дела, проверив доводы жалобы, считает, что принятые по делу судебные акты отмене не подлежат.

В соответствии со статьей 23 НК РФ налогоплательщик обязан уплачивать законно установленные налоги.

Согласно статьям 207, 235 и 143 НК РФ заявитель в проверенном периоде являлась плательщиком НДФЛ, ЕСН и НДС.

Согласно статье 209 НК РФ объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками.

В соответствии с пунктом 3 статьи 210 НК РФ налоговая база по НДФЛ определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных главой 23 Кодекса.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 227 НК РФ предусмотрено, что физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, исчисляют и уплачивают налог с сумм доходов, полученных от осуществления такой деятельности.

Согласно пункту 1 статьи 221 НК РФ (в редакции Федеральных законов от 29.05.2002 N 57-ФЗ, от 02.11.2004 N 127-ФЗ) при исчислении налоговой базы по НДФЛ налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 этого Кодекса, имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций". К указанным расходам налогоплательщика относится также государственная пошлина, которая уплачена в связи с его профессиональной деятельностью.

Объектом обложения по ЕСН для налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей в соответствии с пунктом 2 статьи 236 НК РФ (в редакции спорного периода) признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

Как указано в пункте 5 статьи 244 НК РФ (в редакции, действовавшей в рассматриваемый период), расчет налога по итогам налогового периода производится индивидуальными предпринимателями самостоятельно, исходя из всех полученных в налоговом периоде доходов с учетом расходов, связанных с их извлечением, и ставок, указанных в пункте 3 статьи 241 НК РФ.

В силу пункта 3 статьи 237 НК РФ (в редакции спорного периода) налоговая база по ЕСН определяется как сумма доходов, полученных за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. Состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 данного Кодекса.

Пункт 1 статьи 252 главы 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 этого Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Налоговый кодекс Российской Федерации не устанавливает перечня первичных документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных хозяйственных операций, не предъявляет каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению).

Пунктом 2 статьи 54 НК РФ установлено, что индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.

Учет доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуальными предпринимателями осуществляется в соответствии с Порядком учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, разработанным во исполнение требований пункта 2 статьи 54 НК РФ и утвержденным совместным приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430.

Согласно пункту 9 названного Порядка выполнение хозяйственных операций, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, должно подтверждаться первичными учетными документами. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденных Государственным комитетом Российской Федерации по статистике по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации и Министерством экономического развития и торговли Российской Федерации. Здесь же приведены обязательные реквизиты, которые должны содержать документы, составленные по форме, не предусмотренной в названных альбомах.

Таким образом, основанием для получения профессиональных налоговых вычетов и уменьшения налоговой базы при исчислении НДФЛ и ЕСН является документальное подтверждение реально произведенных налогоплательщиком расходов, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности.

Как указано в пункте 1 статьи 171 НК РФ, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 данного Кодекса, на установленные этой статьей налоговые вычеты.

В соответствии с пунктом 2 статьи 171 НК РФ (в редакции Федеральных законов от 29.12.2000 N 166-ФЗ, от 22.07.2005 N 119-ФЗ) вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении: 1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ; 2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В силу пункта 1 статьи 172 НК РФ (в редакции спорного периода) налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 этого Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав. Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно пункту 1 статьи 169 НК РФ (в редакции, действовавшей в рассматриваемый период) счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 названного Кодекса.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 5 статьи 169 НК РФ в счете-фактуре должны быть указаны наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя.

Пунктом 2 статьи 169 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) предусмотрено, что счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 этой статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. Невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных пунктами 5 и 6 этой статьи, не может являться основанием для отказа принять к вычету суммы налога, предъявленные продавцом.

Судами установлено, что поставщик Предпринимателя - ИП Амирасланов А.О., имеющий реквизиты ОГРНИП 307470405800015, ИНН 781420083517; адрес Санкт-Петербург, ул. Софийская д. 60; ККТ N 0020415, отсутствует в Федеральной базе данных ЕГРИП, ИНН указанного предпринимателя некорректен.

В ходе проверки Инспекцией установлено, что в Федеральной базе данных ЕГРИП содержатся данные об индивидуальном предпринимателе Амирасланове Амираслане Орудж оглы, имеющем ОГРНИП 307470405800015, ИНН 470415827587, зарегистрированном по адресу: Ленинградская область, Выборгский район, п. Селезнево, д. 1, кв. 4; ККТ за ним не зарегистрирована.

Управление Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу письмом от 04.04.2010 сообщило Инспекции о том, что указанный в запросе ИНН 781420083517 не присваивался ни одному физическому лицу, ККТ с заводским номером 0020415 не зарегистрирована.

Пунктом 3 статьи 83 НК РФ установлено, что постановка на учет в налоговом органе организации или индивидуального предпринимателя по месту нахождения или по месту жительства осуществляется на основании сведений, содержащихся соответственно в Едином государственном реестре юридических лиц, в ЕГРИП, в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.

Согласно пункту 7 статьи 84 НК РФ каждому налогоплательщику присваивается единый по всем видам налогов и сборов идентификационный номер. Порядок и условия присвоения, применения, а также изменения ИНН определяются Министерством финансов Российской Федерации (до 01.08.2004 данным правом обладало Министерство по налогам и сборам Российской Федерации).

В соответствии с пунктом 2.2.2 Порядка и условий присвоения, применения, а также изменения ИНН при постановке на учет, снятии с учета юридических и физических лиц, утвержденного приказом МНС России от 03.03.2004 N БГ-3-09/178 (далее - Порядок), налоговый орган по месту жительства физического лица, зарегистрированного в качестве индивидуального предпринимателя, обязан осуществить его постановку на учет с присвоением ИНН, внести сведения в Единый государственный реестр налогоплательщиков не позднее пяти рабочих дней со дня представления документов для государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя и выдать свидетельство о постановке на учет в налоговом органе одновременно со свидетельством о государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя.

В соответствии с данным Порядком структура ИНН представляет собой: для организации - десятизначный цифровой код, для физического лица - двенадцатизначный цифровой код.

Согласно пункту 3.1 раздела 3 указанного Порядка присвоенный организации или физическому лицу ИНН не подлежит изменению, за исключением случаев внесения изменений в нормативные правовые акты Российской Федерации либо изменения его структуры в связи с внесением изменений в положения раздела 1 данного Порядка.

В силу пункта 3.2 Порядка присвоенный организации или физическому лицу ИНН не может быть повторно присвоен другой организации или другому физическому лицу, а пунктом 3.8 данного раздела установлено, что ИНН при изменении места жительства физического лица, а также при изменениях в сведениях о физическом лице не изменяется.

Таким образом, идентификационный номер налогоплательщика содержит полную информацию о налогоплательщике, которая позволяет в случае необходимости индивидуализировать его с достаточной степенью достоверности. Порядок и условия присвоения ИНН разработаны таким образом, который исключает возможность изменения его самим налогоплательщиком, а также иными лицами по своему усмотрению.

В данном случае во всех представленных Сливкой Е.Г. документах по сделке с ИП Амираслановым А.О. указан ИНН этого предпринимателя, который не присваивался ни ему, ни другому налогоплательщику.

В статье 153 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) определено, что сделками признаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей.

В соответствии с пунктом 1 статьи 23 ГК РФ гражданин вправе заниматься предпринимательской деятельностью без образования юридического лица с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя. Согласно статье 2 ГК РФ предпринимательской деятельностью является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

Таким образом, действия участников договора, по которому хотя бы одна из сторон является индивидуальным предпринимателем, не зарегистрированным в установленном законом порядке, не могут быть признаны сделками в понятии статьи 153 ГК РФ.

Пункт 3 статьи 10 ГК РФ исходит из разумности и добросовестности действий участников гражданских правоотношений.

Следовательно, как правомерно указали суды, действуя разумно и добросовестно при заключении сделок, заявитель должен был выяснить правовой статус своего контрагента.

Приобретая товары, Сливка Е.Г. не удостоверилась в правоспособности ИП Амирасланова А.О. и в государственной регистрации этого предпринимателя, в том числе посредством обращения к общедоступным сведениям Федеральной налоговой службы. Это обстоятельство податель жалобы не отрицает, а напротив, настаивает на отсутствии у нее обязанности проверять подлинность номера ККТ при оплате приобретаемых товаров.

Однако, как видно из материалов дела, Предприниматель не проверила никаких сведений о контрагенте, и в первую очередь наличие у него государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя.

Следовательно, Сливка Е.Г. действовала без должной осмотрительности.

Из материалов дела следует, что Предприниматель заявила о приобретении товара в проверенном периоде как в городе Мурманске (на оптовых складах), так и в Санкт-Петербурге. Предприниматель также пояснила, что продукция приобреталась с приезжающих в город Мурманск автомашин из различных регионов России; расчет осуществлялся наличными денежными средствами не сразу, а через какое-то время после реализации поставленной продукции.

Вместе с тем на основании счетов-фактур установлено, что продукция поставлялась только из Санкт-Петербурга. Согласно чекам ККТ товар оплачивался в день покупки.

Имевший место порядок оплаты товара (наличными денежными средствами) в совокупности с противоречивыми показаниями Предпринимателя относительно даты оплаты (в день приобретения либо позднее), и чеки ККТ, имеющей несуществующий заводской номер, датированные только днем приобретения товара (дата оформления счетов-фактур и накладных), также свидетельствуют о недостоверном характере сведений, отраженных в спорных первичных документах и счетах-фактурах.

Поскольку документы по расходам составлены несуществующим контрагентом, то, соответственно, фактические расходы не могут быть признаны достоверными и реальными. Как обоснованно указано судами предыдущих инстанций, принятие таких расходов противоречило бы положениям Закона "О бухгалтерском учете". Совпадение номера ОГРНИП при наличии неверного ИНН, несуществующего номера ККТ в чеках, где также указан этот ИНН, не могут свидетельствовать о достоверности документов.

Принимая во внимание изложенное, суды правомерно указали, что налоговый орган правильно не принял представленные заявителем первичные документы в качестве подтверждающих понесенные расходы и налоговые вычеты. Заявитель был правомерно привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, ему доначислены к уплате налоги и пени.

Суды обоснованно не приняли и довод Предпринимателя об отсутствии ее вины в данном случае.

Налогоплательщик не может считаться добросовестным, если, вступая в договорные отношения, не проявил необходимую осмотрительность при выборе контрагентов.

При таком положении кассационная инстанция считает, что суды правильно применили нормы материального и процессуального права; выводы, изложенные в обжалуемых решении и постановлении, соответствуют обстоятельствам дела и имеющимся доказательствам, оснований для отмены судебных актов и удовлетворения жалобы не имеется.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Мурманской области от 09.09.2010 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.12.2010 по делу N А42-4488/2010 оставить без изменения, а кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Сливки Евгении Григорьевны - без удовлетворения.

Председательствующий

В.В. Дмитриев

Судьи

Л.В. Блинова

О.А. Корпусова