Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 2 сентября 2013 г. N Ф03-4022/13 по делу N А59-3919/2012

г. Хабаровск

02 сентября 2013 г.

А59-3919/2012

N Ф03-4022/2013 Резолютивная часть постановления объявлена 26 августа 2013 года.

Полный текст постановления изготовлен 02 сентября 2013 года.

Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа в составе:

председательствующего судьи: Н.В. Меркуловой

судей: Г.В. Котиковой, Л.К. Кургузовой

при участии

от общества с ограниченной ответственностью "Корсаковское автотранспортное предприятие - 2" - Степанов С.В., представитель по доверенности от 01.08.2013; удостоверение адвоката N 65; ордер от 16.08.2013;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Сахалинской области - Быстрова И.К., представитель по доверенности от 05.06.2013 N 03-09/3002;

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Сахалинской области

на решение от 06.03.2013, постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 22.05.2013

по делу N А59-3919/2012 Арбитражного суда Сахалинской области

дело рассматривали: в суде первой инстанции судья Л.А. Бессчасная;

в суде апелляционной инстанции судьи: Е.Л. Сидорович, В.В. Рубанова, Т.А. Солохина

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Корсаковское автотранспортное предприятие - 2"

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Сахалинской области

о признании недействительным решения от 11.04.2012 N 14 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения

общество с ограниченной ответственностью "Корсаковское автотранспортное предприятие - 2" (далее - общество, ООО "Корсаковское АТП - 2") (ОГРН 1026500781636, юридический адрес: 694020, Сахалинская обл., Корсаковский р-н, г. Корсаков, ул. Окружная, 49) обратилось в Арбитражный суд Сахалинской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Сахалинской области (далее - инспекция, налоговый орган, Межрайонная ИФНС России N 5 по Сахалинской области) о признании недействительным решения от 11.04.2012 N 14 в части взыскания недоимки по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 516 197 руб., пени в сумме 155 351 руб. 30 коп. и штрафа в сумме 312 603 руб.

Решением Арбитражного суда Сахалинской области от 06.03.2013, оставленным без изменения постановлением Пятого арбитражного апелляционного суда от 22.05.2013, заявление общества удовлетворено частично, признано недействительным оспариваемое решение в части доначисления недоимки по НДФЛ, начисления пени, приходящихся на сумму 516 197 руб., привлечения к ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в размере 263 603 руб. как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации. В удовлетворении остальной части заявления обществу отказано.

Межрайонная ИФНС России N 5 по Сахалинской области, ссылаясь в кассационной жалобе на неправильное применение норм материального права и несоответствие выводов судебных инстанций фактическим обстоятельствам дела, просила решение суда первой инстанции в части удовлетворения заявления общества и постановление апелляционного суда отменить и принять по делу новый судебный акт. Заявитель кассационной жалобы не согласился с выводом судов о том, что налоговый орган неправомерно не учел в счет уплаты НДФЛ за 2009 год сумму 516 197 руб., уплаченную по платежному поручению от 27.05.2009 N 289. Полагает, что при исследовании вопроса о налоговом периоде, к которому относится спорный платеж, судами необоснованно не приняты во внимание полученные в порядке статьи 90 НК РФ объяснения главного бухгалтера и директора общества, подтвердившие факт погашения задолженности по НДФЛ за 2008 год платежным поручением от 27.05.2009 N 289. Не согласился налоговый орган с выводом судебных инстанций о наличии оснований для снижения размера штрафа, назначенного инспекцией по статье 123 НК РФ.

В судебном заседании, проведённом в соответствии с положениями статьи 153.1 АПК РФ путем использования системы видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Сахалинской области, представитель налогового органа доводы, изложенные в кассационной жалобе, поддержал в полном объеме. Представитель ООО "Корсаковское АТП - 2" просил решение и постановление оставить без изменения как законные и обоснованные.

В соответствии со статьей 163 АПК РФ в судебном заседании 21.08.2013 объявлен перерыв до 14 час. 30 мин. 26.08.2013. После перерыва судебное заседание продолжено с участием тех же представителей.

Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа, изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в кассационной жалобе, проверив в порядке и пределах, установленных статьями 284, 286 АПК РФ, правильность применения судами норм материального и процессуального права, соответствие выводов судов установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, приходит к следующему.

Как видно из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 5 по Сахалинской области в отношении ООО "Корсаковское АТП - 2" проведена проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты НДФЛ за период с 01.01.2009 по 31.12.2011.

Инспекцией в ходе проверки выявлены нарушения пункта 6 статьи 226 НК РФ, выразившиеся в том, что перечисления удержанного НДФЛ при фактической выплате заработной платы производились обществом в проверяемый период несвоевременно и не в полном объеме.

По результатам проверки составлен акт от 16.03.2012 N 10, на основании которого и иных материалов выездной проверки инспекцией принято решение от 11.04.2012 N 14 о привлечении общества к налоговой ответственности за невыполнение обязанностей налогового агента по перечислению НДФЛ в бюджет в виде штрафа, назначенного по статье 123 НК РФ. Размер штрафа с учетом положений статей 112, 114 НК РФ уменьшен в два раза и определен в сумме 313 603 руб. Этим же решением обществу доначислен за проверяемый период к уплате НДФЛ в сумме 3 136 032 руб., из которых 1 525 698 руб. за 2010 год, 1 610 334 руб. за 2011 год, исчислены в порядке статьи 75 НК РФ пени в сумме 521 683 руб. 62 коп.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Сахалинской области от 06.06.2012 N 092 апелляционная жалоба ООО "Корсаковское АТП - 2" оставлена без удовлетворения, а решение Межрайонной ИФНС России N5 по Сахалинской области от 11.04.2012 N 14 без изменения.

Не согласившись с решением инспекции в части, общество обратилось в арбитражный суд, который, удовлетворяя заявление, руководствуясь Приказом Минфина Российской Федерации от 24.11.2004 N 106н (в редакции от 30.12.2010) "Об утверждении правил указания информации в полях расчетных документов на перечисление налогов, сборов и иных платежей в бюджетную систему Российской Федерации" (далее - Приказ N 106н), пришел к выводу о том, что оплата НДФЛ в сумме 516 197 руб. по платежному поручению от 27.05.2009 N 289 произведена за апрель 2009 года, поэтому должна быть учтена при формировании обязательства общества перед бюджетом по итогам налоговой проверки. Снижая размер назначенного налоговым органом штрафа до 50 000 руб., суд учел в качестве смягчающих ответственность обстоятельств тяжелое материальное положение общества, осуществление социально-значимой деятельности - регулярных перевозок пассажиров по городским и пригородным маршрутам МО "Корсаковский ГО", а также тот факт, что ранее заявитель к ответственности за аналогичное правонарушение не привлекался.

Позиция суда первой инстанции поддержана апелляционным судом.

Между тем суд кассационной инстанции не может признать выводы судебных инстанций в части определения периода, к которому подлежит отнесению платежное поручение от 27.05.2009 N 289, основанными на оценке всей совокупности представленных в материалы дела доказательств, соответствующими фактическим обстоятельствам дела.

В силу пункта 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

Кроме того, налоговые агенты обязаны вести учет начисленных и выплаченных налогоплательщикам доходов, исчисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему Российской Федерации налогов, в том числе по каждому налогоплательщику и представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов (подпункты 3 и 4 пункта 3 статьи 24 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 226 НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 данной статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму НДФЛ, исчисленную в соответствии со статьей 224 НК РФ.

Согласно статье 209 НК РФ объектом налогообложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками.

В соответствии с пунктом 4 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Налоговые агенты обязаны перечислить суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

Таким образом, по общему правилу, при выплате дохода в денежной форме, налоговый агент обязан перечислить налог не позднее дня получения денежных средств на выплату этого дохода в банке.

В рамках данного дела суды согласились с выводом налогового органа о том, что в 2009, 2010, 2011 годах общество несвоевременно перечисляло в бюджет, исчисленный и удержанный с доходов физических лиц, НДФЛ.

По итогам проверки инспекцией выявлена переплата по НДФЛ за 2009 год в сумме 46 578 руб. и установлена недоимка за 2010 год в сумме 1 572 276 руб., за 2011 год в сумме 1 610 334 руб.

Признавая решение инспекции недействительным в части, суды, установили, что в платежном поручении от 27.05.2009 N 289 на сумму 516 197 руб. в поле 24 "назначение платежа" указано - подоходный налог за 2008 год, в поле 106 "показатель основания платежа" - текущий платеж, в поле 107 "показатель налогового периода" - за апрель 2009 года, и, применив Приказ N 106н, пришли к выводу о необоснованном отнесении инспекцией спорного платежа к 2008 году.

Вместе с тем, поскольку спорное платежное поручение от 27.05.2009 N 289 содержит противоречия между сведениями о назначении платежа, фактические обстоятельства исполнения обществом обязанностей налогового агента подлежали установлению на основании оценки всей совокупности представленных лицами, участвующими в деле, доказательств.

При этом необходимо учитывать, что в первую очередь наличие недоимки по налогу и её размер определяются на основании первичных документов, подтверждающих обстоятельства возникновения действительной обязанности налогового агента, период её исполнения, размер подлежащего перечислению налога. Также принимаются во внимание сведения, содержащиеся в регистрах бухгалтерского учета, в которых регистрируются и накапливаются данные, указанные в первичных учетных документах общества.

Налоговый орган в рамках выездной проверки, определяя размер обязательства налогового агента в части перечисления в бюджет сумм НДФЛ и размер фактически перечисленного налога, исходил из данных лицевого счета N 70 главной книги общества, аналитических данных к счету 68.1 "Расчеты по подоходному налогу", расчетных ведомостей общества за каждый месяц 2009 года. Сведения, содержащиеся в регистрах бухгалтерского учета, позволили инспекции прийти к выводу о том, что спорный платеж не относится к периоду проверки, что подтвердили в ходе проверки должностные лица общества.

Указанные доказательства приобщены к материалам данного дела, однако в нарушение статьи 71 АПК РФ арбитражными судами не оценены.

Отклоняя представленные инспекцией в качестве доказательств, подтверждающих период, за который произведена оплата по платежному поручению от 27.05.2009 N 289, протоколы допросов главного бухгалтера ООО "Корсаковское АТП-2" Ашихминой Н.А., директора общества Скокова В.В., суд первой инстанции сослался на пункт 7 статьи 3 НК РФ, согласно которому все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.

Вместе с тем оценка данных доказательств на предмет их допустимости и относимости должна осуществляться по правилам главы 6 АПК РФ с учетом статьи 90 НК РФ, устанавливающей порядок и условия участия свидетеля в рамках выездной проверки.

При таких обстоятельствах кассационная инстанция считает убедительными доводы налогового органа о неполной оценке судами всей совокупности представленных в дело доказательств, что не позволяет признать выводы судебных инстанций соответствующими фактическим обстоятельствам дела.

В части доводов инспекции о необоснованном снижении судом первой инстанции размера налоговых санкций, суд кассационной инстанции приходит к следующему.

В постановлении от 15.07.1999 N 11-П Конституционный Суд Российской Федерации указал, что, исходя из общих принципов права, санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает дифференциацию наказания в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обуславливающих индивидуализацию наказания.

На основе пунктов 1, 4 статьи 112, пункта 3 статьи 114 НК РФ, пункта 19 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" судом в качестве смягчающих во внимание могут быть приняты любые обстоятельства, которые могут быть оценены в качестве таковых по усмотрению суда. Перечень таких обстоятельств является открытым и может быть дополнен судом с учетом конкретных обстоятельств дела.

Арбитражный суд при оценке обоснованности и законности оспариваемого решения налогового органа вправе проверять соразмерность примененной меры ответственности, и с учетом установленных в судебном порядке обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность, вправе изменить оспариваемое решение налогового органа в части определения размера налоговой санкции.

Закрепленное в законе право суда оценивать условия совершения правонарушения, его характер, степень общественной опасности, последствия в целях возможного дифференцированного подхода при применении наказания, и при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства - возможность уменьшать штраф - согласуется с конституционными принципами гарантии судебной защиты прав и свобод, справедливости наказания и его соразмерности тяжести совершенного нарушения.

Суд первой инстанции, рассмотрев доводы общества о снижении размера назначенного инспекцией штрафа, учитывая действие принципов индивидуализации и соразмерности наказания, пришел к выводу о наличии оснований для снижения размера штрафа, признав в качестве таковых тяжелое материальное положение общества, осуществление социально-значимой деятельности - регулярных перевозок пассажиров по городским и пригородным маршрутам МО "Корсаковский ГО", не привлечение заявителя ранее к ответственности за аналогичное правонарушение.

Оснований для переоценки выводов судов и установленных ими фактов в этой части у суда кассационной инстанции в силу статьи 286, части 2 статьи 287 АПК РФ не имеется.

Учитывая допущенные судами процессуальные нарушения, а именно неполное выяснение обстоятельств дела, связанных с исполнением обязанностей налогового агента за 2009 год, которые могли привести к принятию неправильного решения, постановления и не могут быть устранены судом кассационной инстанции в силу предоставленных полномочий, судебные акты в части удовлетворения заявления о признании недействительным решения налогового органа от 11.04.2012 N 14 о доначислении НДФЛ, начисления пени, приходящихся на сумму 516 197 руб., подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции для разрешения спора в отмененной части в соответствии с требованиями арбитражного процессуального законодательства.

При новом рассмотрении дела в отмененной части суду необходимо устранить допущенные нарушения норм процессуального права, в соответствии со статьей 168 АПК РФ установить обстоятельства дела и исследовать в соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ, имеющиеся в материалах дела доказательства в совокупности, а именно: сведения, содержащиеся в лицевых счетах главной книги, аналитических данных к счетам 68.1, 70, расчетных ведомостях за 2009 год; обстоятельства, связанные с размером обязательства налогового агента за апрель 2009 года и за 2009 год, и с учетом платежных поручений на перечисление НДФЛ в бюджет установить фактическое исполнение данного обязательства обществом; дать оценку доводам инспекции об отсутствии у заявителя обязанности по уплате НДФЛ за апрель 2009 года в спорной сумме, о наличии согласно регистрам бухгалтерского учета на 01.01.2009 задолженности по НДФЛ (без установления оснований её возникновения) и возможном её погашении в период проверки, а также проверить иные доводы, приведенные в обоснование оспариваемого решения.

Руководствуясь статьями 284, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 06.03.2013, постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 22.05.2013 по делу N А59-3919/2012 Арбитражного суда Сахалинской области в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Сахалинской области от 11.04.2012 N 14 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения общества с ограниченной ответственностью "Корсаковское автотранспортное предприятие - 2" о доначислении недоимки по налогу на доходы физических лиц, начисления пени, приходящихся на сумму 516 197 рублей, отменить и дело в этой части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Сахалинской области.

В остальном судебные акты по данному делу оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья

Н.В. Меркулова

Судьи

Г.В. Котикова Л.К. Кургузова