Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 2 июня 2017 г. N Ф03-1441/17 по делу N А51-15109/2016

г. Хабаровск

02 июня 2017 г.

А51-15109/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 01 июня 2017 года.

Полный текст постановления изготовлен 02 июня 2017 года.

Арбитражный суд Дальневосточного округа в составе:

Председательствующего судьи: Т.Н. Никитиной

Судей: Н.В. Меркуловой, Е.П. Филимоновой

при участии:

от общества с ограниченной ответственностью "Фарм-Союз", представитель не явился;

от инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Владивостока, Филиппова А.М., представитель по доверенности от 20.06.2016 N 10-12/15222;

рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Владивостока

на решение от 06.12.2016, постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 03.03.2017

по делу N А51-15109/2016

Арбитражного суда Приморского края

дело рассматривали: в суде первой инстанции судья Е.М. Попова; в суде апелляционной инстанции судьи: Е.Л. Сидорович, Л.А. Бессчасная, В.В. Рубанова

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Фарм-Союз" (ОГРН 1022501277721, ИНН 2536121522, место нахождения: 690034, Приморский край, г. Владивосток, ул. Воропаева, 11)

к инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Владивостока (ОГРН 1042503042570, ИНН 2536040707, место нахождения: 690091, Приморский край, г. Владивосток, пр-т. Океанский, 40)

о признании недействительным решения

Общество с ограниченной ответственностью "Фарм-Союз" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Приморского края с заявлением к инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Владивостока (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 22.04.2016 N 9/1 о привлечении к ответственности за налоговое правонарушение в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 1 206 501 руб., пени - 373 404 руб., штрафа - 40 256 руб., налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) в сумме 204 031 руб., пени - 55 346 руб., штрафа - 20 404 руб.

Решением суда от 06.12.2016, оставленным без изменения постановлением Пятого арбитражного апелляционного суда от 03.03.2017, заявленные требования удовлетворены в полном объеме.

Законность принятых судебных актов проверяется в порядке и пределах, установленных статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), по кассационной жалобе инспекции, полагающей, что решение суда первой и постановление суда апелляционной инстанций приняты с нарушением норм материального права при несоответствии выводов судов фактическим обстоятельствам дела и представленным доказательствам, просит принятые по делу судебные акты отменить и, не передавая дело на новое рассмотрение, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

В отзыве на кассационную жалобу общество указало на несостоятельность изложенных в кассационной жалобе доводов; учитывая, что налогоплательщик является аптечной организацией, реализующей медицинские препараты через розничную торговлю, выводы налогового органа об осуществлении оптовой торговли в связи с заключением договоров поставки считает необоснованными. Считает правильным вывод судов о том, что реализация обществом товара является розничной торговлей, подпадающей под единый налог на вмененный доход (далее - ЕНВД), в связи с чем просит решение суда первой инстанции и постановление апелляционной инстанции оставить без изменения как законные и обоснованные, а кассационную жалобу - без удовлетворении.

Общество, извещенное надлежащим образом о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы, в том числе посредством размещения информации на официальном сайте www.arbitr.ru в сети Интернет, явку своего представителя в судебное заседание не обеспечило, что в силу части 3 статьи 284 АПК РФ не является препятствием для рассмотрения дела в отсутствие его представителей.

Арбитражный суд Дальневосточного округа, обсудив доводы, изложенные в кассационной жалобе и отзыве, изучив материалы дела, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, соответствие выводов судов установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, приходит к выводу, что обжалуемые судебные акты подлежат отмене.

При рассмотрении данного дела судами установлено, что по результатам проведенной выездной налоговой проверки ООО "Фарм-Союз" (включая обособленные подразделения в г. Большой Камень и в г. Находке) принято решение 22.04.2016 N 9/1 о привлечении общества к ответственности за налоговое правонарушение, которым налогоплательщику дополнительно начислено 2 009 609 руб., из которых налоги в общей сумме 1 416 818 руб. (налог на прибыль - 204 031 руб., НДС - 1 206 501 руб., ЕНВД - 6 286 руб.), пени - 455 153 руб., штрафные санкции по пункту 1 статьи 122, статьям 119, 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в общей сумме 137 638 руб. Сумма штрафных санкций налоговым органом уменьшена в 2 раза, с учетом смягчающих ответственность обстоятельств.

Основанием для доначисления оспариваемых сумм налогов, начисления пеней и штрафов послужили выводы инспекции о том, что в проверенный период ООО "Фарм-Союз" необоснованно применяло систему налогообложения в виде ЕНВД по операциям реализации медицинских препаратов (лекарственных средств) юридическим лицам.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Приморскому краю от 28.06.2016 N 13-09/17126@ решение инспекции от 22.04.2016 N 9/1 оставлено без изменения, апелляционная жалоба налогоплательщика - без удовлетворения.

Считая решение инспекции от 22.04.2016 N 9/1 в части дополнительных начислений по НДС, налогу на прибыль недействительным, нарушающим права и охраняемые законом интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Удовлетворяя заявленные ООО "Фарм-Союз" требования, судебные инстанции, руководствуясь положениями статей 11, 346.26, 346.27 НК РФ, статей 492, 506 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), учитывая разъяснения, изложенные в пункте 5 Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.10.1997 N 18 "О некоторых вопросах, связанных с применением Положений Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре поставки" (далее - Постановление Пленума ВАС РФ от 22.10.1997 N 18) пришли к выводу о том, что в рассматриваемом случае реализация обществом товара является розничной торговлей, подпадающей под ЕНВД, поскольку товары, реализованные обществом по спорным контрактам (договорам) были приобретены организациями для обеспечения их основной деятельности, а не для получения прибыли. При этом исходя из обязанности краевых и муниципальных учреждений заключать договоры поставки в силу Федерального закона от 21.07.2005 N 94-ФЗ "О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд", поскольку иной формы приобретения товаров муниципальными учреждениями (в т.ч. за наличный расчет непосредственно в магазине) законом не предусмотрено, сделали вывод о том, что необходимость заключения контрактов и соблюдения соответствующей процедуры была обусловлена правовым статусом покупателя товаров, а не деятельностью налогоплательщика.

Между тем судами не учтено следующее.

Пунктом 1 статьи 492 ГК РФ по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

Форма договора розничной купли-продажи определена статьей 493 ГК РФ, согласно которой, если иное не предусмотрено законом или договором розничной купли-продажи, в том числе условиями формуляров или иных стандартных форм, к которым присоединяется покупатель (статья 428 ГК РФ), договор розничной купли-продажи считается заключенным в надлежащей форме с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара.

По договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием (статья 506 ГК РФ).

Суды обеих инстанций не учли, что согласно пункту 2 статьи 525 ГК РФ к отношениям по поставке товаров для государственных или муниципальных нужд применяются правила о договоре поставки (статьи 506 - 522 ГК РФ), если иное не предусмотрено правилами настоящего Кодекса.

Порядок заключения и исполнения государственных и муниципальных контрактов (закупка товара, работы, услуги для обеспечения государственных или муниципальных нужд) в период до 01.01.2014 регулировался Федеральным законом от 21.07.2005 N 94-ФЗ "О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд" (далее - Федеральный закон N94-ФЗ) и по взаимоотношениям, возникшим после 01.01.2014 Федеральным законом от 05.04.2013 N 44-ФЗ "О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд" (далее - Федеральный закон N44-ФЗ). Заказчики при заключении государственных и муниципальных контрактов, в т.ч. при осуществлении закупок, используют конкурентные способы определения поставщиков (подрядчиков, исполнителей) путем проведения конкурсов, аукционов, запроса котировок, запроса предложений или осуществляют закупки у единственного поставщика (подрядчика, исполнителя).

Как видно из материалов дела, ООО "Фарм-Союз" осуществляло торговлю медицинскими препаратами (лекарственными средствами) через аптечную сеть "Моя аптека", в том числе реализовывало данный товар юридическим лицам: ООО "Д-Эстетик" по договору розничной купли-продажи от 09.01.2012 N ПНк:00000000731, ООО "Ваш Доктор" по договору розничной купли-продажи от 27.01.2012 N ПНк:00000004933; государственным бюджетным учреждениям: ГБУЗ "Краевая клиническая инфекционная больница" по договору поставки от 06.02.2012 N 7116, ФГБУЗ Медицинское объединение ДВО РАН по договору на поставку прочих медицинских препаратов от 15.05.2013 N 15/05, ФГБУН Научно - образовательный комплекс "Приморский океанариум" ДВО РАН по контракту от 18.08.2014 N 015-А/14, негосударственному учреждению - НУЗ "Отделенческая клиническая больница на станции Владивосток ОАО "РЖД" по договору поставки от 01.04.2011 N 20/13, с оформлением и передачей покупателям товарных накладных, счетов-фактур по заключенным договорам (контрактам).

Из содержания договоров (контрактов), заключенных обществом с учреждениями ГБУЗ "Краевая клиническая инфекционная больница", ФГБУЗ Медицинское объединение ДВО РАН, ФГБУН Научно - образовательный комплекс "Приморский океанариум" ДВО РАН следует, что они заключены на основе конкурентных способов определения поставщиков и исполнителей (по результатам подведения итогов аукционов, протокола оценки котировочных заявок), в соответствии с требованиями законодательства, регулирующего размещение заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд.

Таким образом, в отличие от договора розничной купли-продажи, который является публичным договором, договор поставки по государственному (муниципальному) контракту, а также по гражданско-правовому договору с бюджетным учреждением не обладает признаками публичности, указанными в статье 426 ГК РФ, и согласно Федеральному закону N 94-ФЗ (с 01.01.2014 - Федеральному закону N 44) заключается по результатам проведения аукционов и запросов котировок на поставку товаров и оказание услуг.

Судебные инстанции, указывая о том, что товары, реализованные обществом по спорным контрактам (договорам) были приобретены организациями для обеспечения их основной деятельности, а не для получения прибыли, не учли, что исходя из разъяснений, данных в Постановлении Пленума ВАС РФ от 22.10.1997 N 18, особый статус покупателей по договорам - бюджетных учреждений, которые являются некоммерческими организациями, созданными согласно статье 120 ГК РФ (утратила силу с 01.09.2014 в связи с принятием Федерального закона от 05.05.2014 N 99-ФЗ) для определенной деятельности некоммерческого характера, не свидетельствует об осуществлении розничной торговли, поскольку в данном случае товары приобретаются для обеспечения уставной деятельности учреждений, что исключает такой признак договора розничной купли-продажи, как использование товара для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

Аналогичный правовой подход сформулирован в определении Верховного суда Российской Федерации от 15.03.2017 N 301-КГ17-727.

С учетом изложенного, суд кассационной инстанции признает выводы судов о том, что правоотношения, сложившиеся между обществом и учреждениями (в связи с исполнением условий договоров поставки), являются розничной куплей-продажей, основанными на неверном толковании закона.

Кроме этого, суды не проверили доводы инспекции о том, что по всем договорам, включая те, которые имеют наименование "договор розничной купли-продажи" ассортимент, количество и цена товара согласовывается сторонами в договоре или непосредственно в накладной (спецификации), а не выдачей кассового или товарного чека, как это предусмотрено в статье 493 ГК РФ; факт получения товара в месте нахождения поставщика (выборка товаров) не противоречит пункту 2 статьи 510 ГК РФ; поставки товара носят регулярный характер; договоры заключались не в момент передачи товара, что не отвечает признакам розничной торговли; в договорах согласован порядок разрешения споров, сроки их действия; отгрузка товара осуществлялась по предварительной заявке; в некоторых случаях в рамках одного договора товар оформлялся партиями с выставлением на каждую партию отдельного счета и счета-фактуры, что не характерно для розничной торговли.

По итогам рассмотрения кассационной жалобы Арбитражный суд Дальневосточного округа приходит к выводу о том, что при принятии решения суда первой инстанции и постановления суда апелляционной инстанции установлены не все обстоятельства, имеющие существенное значение для правильного разрешения спора по существу, также судом кассационной инстанции установлено несоответствие выводов суда, содержащихся в решении, постановлении, фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, что в силу части 1 статьи 288 АПК РФ является основанием для отмены судебных актов.

На основании вышеизложенного, принимая во внимание, что допущенные нарушения могут быть устранены только при повторном рассмотрении дела в суде первой инстанции, Арбитражный суд Дальневосточного округа пришел к выводу о наличии правовых оснований, как для отмены решения суда первой инстанции, так и постановления апелляционного суда с направлением дела на новое рассмотрение в Арбитражный суд Приморского края.

При новом рассмотрении дела суду первой инстанции необходимо устранить отмеченные недостатки, установить к какому виду деятельности (оптовой или розничной торговле) в спорный период относилась деятельность налогоплательщика, в зависимости от установленных обстоятельств определить действительный размер налоговых обязательств.

Руководствуясь статьями 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Дальневосточного округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 06.12.2016, постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 03.03.2017 по делу N А51-15109/2016 Арбитражного суда Приморского края отменить, дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Приморского края.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий судья

Т.Н. Никитина

Судьи

Н.В. Меркулова Е.П. Филимонова