Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 16 декабря 2021 г. N Ф03-6833/21 по делу N А37-674/2021

г. Хабаровск

16 декабря 2021 г.

А37-674/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 15 декабря 2021 года.

Полный текст постановления изготовлен 16 декабря 2021 года.

Арбитражный суд Дальневосточного округа в составе:

председательствующего судьи Черняк Л.М.

судей Михайловой А.И., Филимоновой Е.П.

при участии:

от акционерного общества "Магаданэлектросеть": Шафикова Е.В., представитель по доверенности от 14.04.2021 N 2756;

от Управления Федеральной налоговой службы по Магаданской области: Самотолкина Е.А., представитель по доверенности от 30.08.2021 N 26/2021-5;

от Министерства строительства, жилищно-коммунального хозяйства и энергетики Магаданской области: представитель не явился;

рассмотрев в проведенном с использованием систем видеоконференц-связи судебном заседании кассационную жалобу акционерного общества "Магаданэлектросеть"

на решение от 02.07.2021, постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 01.10.2021

по делу N А37-674/2021 Арбитражного суда Магаданской области

по заявлению акционерного общества "Магаданэлектросеть" (ОГРН 1024900955793, ИНН 4909044901, адрес: ул. Пролетарская, д. 98, г. Магадан, Магаданская область, 685000)

к Управлению Федеральной налоговой службы по Магаданской области (ОГРН 1044900037291, ИНН 4909007152, адрес: ул. Пролетарская, д. 12, г. Магадан, Магаданская область, 685000)

третье лицо: Министерство строительства, жилищно-коммунального хозяйства и энергетики Магаданской области (ОГРН 1024900958708, ИНН 4909062523, адрес: ул. Набережная реки Магаданки, д. 15, г. Магадан, Магаданская область, 685000)

о признании недействительным решения

установил: акционерное общество "Магаданэлектросеть" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Магаданской области с заявлением о признании недействительным решения управления Федеральной налоговой службы по Магаданской области (далее - ответчик, УФНС, налоговый орган) от 23.12.2020 N 1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым заявитель привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 2 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде штрафа в сумме 294 891 руб. 95 коп.; обществу доначислен налог на прибыль, зачисляемый в бюджет субъекта Российской Федерации, в сумме 5 897 839 руб. 00 коп.; начислены пени за несвоевременную уплату налога в сумме 1 451 652 руб. 84 коп.

Определением от 23.04.2021 к участию в деле в качестве третьего лица привлечено Министерство строительства, жилищно-коммунального хозяйства и энергетики Магаданской области (далее - министерство).

Решением суда от 02.07.2021, оставленным без изменения постановлением Шестого арбитражного апелляционного суда от 01.10.2021, в удовлетворении требования отказано.

Законность принятых судебных актов проверяется в порядке и пределах, установленных статьями 284, 286 АПК РФ, по кассационной жалобе общества полагающего, что обжалуемые судебные акты приняты с нарушением норм материального и процессуального права при не соответствии выводов фактическим обстоятельствам дела, в связи с чем просит их отменить и принять новый судебный акт.

Податель жалобы не согласен с выводами судов о том, что все субсидии, выделяемые в целях компенсации недополученных доходов, подлежат учету в соответствии с абзацем 4 пункта 4.1 статьи 271 НК РФ. Общество полагает, что правомерно отразило в соответствии с учетной политикой сумму субсидии на дату реализации электроэнергии, а не на дату поступления средств. Также общество считает, что субсидия выдана в целях возмещения недополученных доходов, что влечет отражение ее в составе доходов на дату реализации электроэнергии. Ссылается на судебную практику 2010, 2017 годов.

В отзыве на кассационную жалобу управление просит оставить ее без удовлетворения, считая принятые по делу судебные акты законными и обоснованными.

В судебном заседании, проведенном с использованием средств видеоконференц-связи, представитель общества поддержал доводы, приведенные в кассационной жалобе, а представитель управления возражал против удовлетворения кассационной жалобы.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в кассационной жалобе и отзыве на нее, а также правильность применения судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, Арбитражный суд Дальневосточного округа не находит оснований для удовлетворения кассационной жалобы.

Как следует из материалов дела, основным видом деятельности АО "Магаданэлектросеть" является "Распределение электроэнергии, код ОКВЭД 35.13", общество в установленном порядке признано гарантирующим поставщиком, является участником ОЭЗ в Магаданской области.

В соответствии с пунктом 1 статьи 246 НК РФ общество является плательщиком налога на прибыль организаций.

В связи с представлением обществом 16.03.2020 уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2018 год (корректировка 4), по результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки налоговым органом было вынесено решение от 23.12.2020 N 1 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым: налогоплательщик 6 привлечён к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 294 891 руб. 95 коп.; доначислен налог на прибыль, зачисляемый в бюджет субъекта РФ, в сумме 5 897 839 руб. 00 коп.; начислены пени за несвоевременную уплату налога в сумме 1 451 652 руб. 84 коп. (далее - оспариваемое решение).

Не согласившись с изложенными в решении от 23.12.2020 N 1 выводами общество подало апелляционную жалобу в Межрегиональную инспекцию Федеральной налоговой службы по Дальневосточному федеральному округу.

Решением Межрегиональной ИФНС по Дальневосточному федеральному округу от 15.03.2021 N 710/0413 апелляционная жалоба общества была оставлена без удовлетворения.

Полагая решение налогового органа от 23.12.2020 N 1 неправомерным и нарушающим его права и законные интересы, общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суд первой инстанции признал требования общества не правомерными и отказал в их удовлетворении.

Суд апелляционной инстанции поддержал выводы суда первой инстанции.

Проверяя на соответствие закону решение инспекции в оспариваемой части, судебные инстанции полно и всесторонне исследовали имеющиеся в материалах дела доказательства в совокупности и взаимосвязи, и пришли к обоснованному выводу об отсутствии оснований для удовлетворения заявленных требований.

Согласно пункту 4.1 статьи 271 НК РФ средства в виде субсидий, за исключением указанных в статье 251 НК РФ либо полученных в рамках возмездного договора, признаются в составе внереализационных доходов в следующем порядке: субсидии, полученные на финансирование расходов, не связанных с приобретением, созданием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением амортизируемого имущества, приобретением имущественных прав, учитываются по мере признания расходов, фактически осуществленных за счет этих средств; субсидии, полученные на финансирование расходов, связанных с приобретением, созданием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением амортизируемого имущества, приобретением имущественных прав, учитываются по мере признания расходов, фактически осуществленных за счет этих средств; субсидии, полученные на компенсацию ранее произведенных расходов, не связанных с приобретением, созданием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением амортизируемого имущества, приобретением имущественных прав, или недополученных доходов, учитываются единовременно на дату их зачисления; субсидии, полученные на компенсацию ранее произведенных расходов, связанных с приобретением, созданием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением амортизируемого имущества, приобретением имущественных прав, учитываются единовременно на дату их зачисления в сумме, соответствующей сумме начисленной амортизации по ранее произведенным расходам, связанным с приобретением, созданием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением амортизируемого имущества, приобретением имущественных прав. Разница между суммой полученных субсидий и суммой, учтенной в составе доходов на дату их зачисления, отражается в составе доходов в порядке, аналогичном порядку, предусмотренному абзацем третьим настоящего пункта.

Как установлено судами, в соответствии со статьей 78 Бюджетного кодекса Российской Федерации в целях сдерживания роста платы граждан за коммунальные услуги и обеспечения доступности коммунальных ресурсов на территории Магаданской области в связи с реализацией Постановления Правительства РФ от 28.07.2017 N 895 "О достижении на территориях Дальневосточного федерального округа базовых уровней цен (тарифов) на электрическую энергию (мощность)", предусматривающего доведение тарифов на территории Дальневосточного округа, в том числе в Магаданской области до среднероссийского уровня и возмещения недополученных доходов в связи с доведением тарифов на электрическую энергию до базовых уровней тарифов в виде субсидий из областного бюджета, Правительством Магаданской области было принято постановление от 17.08.2017 N 748-пп "Об утверждении Порядка предоставления из областного бюджета субсидий гарантирующим поставщикам электрической энергии, энергоснабжающим организациям, энергосбытовым организациям в целях возмещения недополученных доходов в связи с доведением цен (тарифов) на электрическую энергию (мощность) до планируемых на следующий период регулирования базовых уровней цен (тарифов) на электрическую энергию (мощность) на территории Магаданской области" (далее - Порядок предоставления субсидий N 748-пп).

В соответствии с Порядком предоставления субсидий N 748-пп между министерством строительства, жилищно-коммунального хозяйства и энергетики Магаданской области (Главный распорядитель) и АО "Магаданэлектросеть" (Получатель) было заключено Соглашение от 24.01.2018 N 3-ЭЭ/РГ (далее - Соглашение от 24.01.2018 N 3-ЭЭ/РГ), предметом которого являлось предоставление из областного бюджета в 2018 году Получателю субсидии в целях возмещения недополученных доходов (убытков) в связи с доведением цен (тарифов) на электрическую энергию (мощность) до 7 планируемых на следующий период регулирования базовых уровней цен (тарифов) на электрическую энергию (мощность) на территории Магаданской области (далее - Субсидии), установленных уполномоченным органом исполнительной власти Магаданской области - департаментом цен и тарифов Магаданской области (далее - Департамент) (т. 2, л.д. 111).

В 2018 году Главным распорядителем в соответствии с Соглашением от 24.01.2018 N 3-ЭЭ/РГ обществу была предоставлена субсидия в сумме 602 302 710 руб., размер которой рассчитан исходя из запланированной Департаментом выручки от реализации электрической энергии на 2018 год.

По результатам 2018 года объем фактической реализации электроэнергии составил 210,7193 млн. кВт. ч, что меньше запланированного объёма на 12,7377 млн. кВт. ч. и свидетельствуют о недостижении обществом значений показателей результативности, установленных Порядком предоставления субсидий N 748-пп.

В соответствии с Порядком предоставления субсидий значением показателя результативности предоставления субсидии является 100% фактическая поставка (выручка) услуг по электрической энергии от установленной Департаментом.

По Соглашению от 24.01.2018 N 3-ЭЭ/РГ Получатель субсидии обязан предоставлять Главному распорядителю ежегодно, в срок до 22 января финансового года, следующего за отчётным годом, согласованный с Департаментом отчёт о достижении значений показателей результативности.

В случае, если Получателем субсидии не достигнуты значения показателей результативности Главный распорядитель обязуется направить получателю требование о возврате излишне полученной субсидии в областной бюджет в течение 10 рабочих дней. Требование о возврате изготавливается Главным распорядителем в письменной форме с указанием платёжных реквизитов, срока возврата и суммы субсидии, подлежащей возврату в областной бюджет.

Главному распорядителю 23.01.2019 направлен Отчет о достижении значений показателей результативности за 2018 год, согласованный Департаментом.

Требование на возврат субсидии в размере 34 693 170 руб. направлено обществу 01.03.2019.

Возврат указанной в требовании суммы произведен обществом в бюджет 15.03.2019. При этом в бухгалтерском учете общества в декабре 2018 года сумма излишне полученной субсидии в размере 34 693 170 руб. сторнирована с доходов и отнесена в состав кредиторской задолженности по балансовому счету 763 "Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами".

В отчете о финансовых результатах общества за 2018 год в разделе "Выручка" отражена сумма субсидии без учета суммы, подлежащей возврату. Судами установлено, что указанные фактические обстоятельства стороны не оспаривают, между сторонами нет разногласий по арифметическому определению размера сумм, в том числе: субсидии, подлежащей возврату в областной бюджет, по доначисленным в оспариваемом решении к уплате в бюджет сумме налога на прибыль организаций за 2018 год, а также суммам соответствующих пеней и штрафа.

Спор между сторонами состоит в различном подходе к отражению излишне полученной субсидии в размере 34 693 170 руб. в налоговом учете, в различном толковании норм действующего законодательства, определяющих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций в части учета/определения доходов общества.

Судами установлено, что общество отнесло суммы субсидии в учет в доходах по налогу на прибыль за 2018 год пропорционально получению дохода от фактически реализованного объема тепловой энергии, а не на дату их фактического зачисления на счет. При этом общество полагало, что поскольку сумма субсидии была предоставлена в целях возмещения недополученных доходов (выручки) от реализации электрической энергии по регулируемому тарифу, то есть была компенсирована разница между базовым тарифом и фактической ценой реализации, то сумма субсидии учтена в составе доходов в соответствии с пунктом 1 статьи 39, пунктом 3 статьи 271 НК РФ по дате реализации товаров (работ, услуг), определяемой по положениям НК РФ по методу начисления, за исключением суммы субсидии в размере 34 693 170 руб., также полученная по Соглашению от 24.01.2018 N 3-ЭЭ/РГ, по состоянию на 31.12.2018 отражена по кредиту счета 76.3 "Расчеты с разными дебиторами/кредиторами", то есть исключена из состава внереализационных доходов в связи с тем, что расходы по отпуску электроэнергии под сформировавшийся остаток субсидии в размере 34 693 170 руб. в течение 2018 года обществом понесены не были, реализация электроэнергии покупателям не произведена.

Между тем, как верно указали суды со ссылкой на положения пунктов 1.1, 1.4 Порядка предоставления субсидий N 748-пп, общество не учло, что целевое использование субсидии представляет собой не цель, а одно из условий, которое общество должно соблюдать для того, чтобы ему выделялись из бюджета Магаданской области субсидированные средства в виде безвозмездных целевых взносов.

Согласно пояснениям третьего лица (Главного распорядителя) - цель субсидии одна - возмещение недополученных доходов в связи с доведением цен (тарифов) на электрическую энергию (мощность) до планируемых.

Направленность субсидии на компенсацию недополученного дохода подтверждает и порядок определения ее размера, установленный Соглашением от 24.01.2018 N 3-ЭЭ/РГ. В соответствии с формулами расчета субсидированных средств размер субсидии напрямую зависит от разницы между экономически обоснованной и тарифной (регулируемой) стоимостью электрической энергии (пункт 2.3 Порядка предоставления субсидий N 748-пп). Данная разница и представляет собой доход, который недополучает энергоснабжающая организация.

Согласно абзацу 4 пункта 4.1 статьи 271 НК РФ средства в виде субсидий, полученные организациями, за исключением случаев получения субсидий в рамках возмездного договора, признаются в составе внереализационных доходов в следующем порядке: субсидии, полученные на компенсацию ранее произведенных расходов, не связанных с приобретением, созданием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением амортизируемого имущества, приобретением имущественных прав, или недополученных доходов, учитываются единовременно на дату их зачисления.

Довод общества о том, что данная норма к нему неприменима, так как касается ранее произведенных расходов и ранее недополученных доходов, в то время как спорная субсидия выделялась на компенсацию неполученных доходов в будущем, признан судом несостоятельным ввиду того, что в налоговом законодательстве отсутствует разделение дохода как ранее недополученного и впоследствии недополученного.

При буквальном толковании абзаца 4 пункта 4.1 статьи 271 НК РФ следует, что законодатель имел в виду именно субсидии, полученные на компенсацию недополученных доходов.

Пункт 4.1 статьи 271 НК РФ введен в налоговое законодательство Федеральным законом от 29.12.2014 N 465-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации".

На сайте Государственной Думы Российской Федерации опубликованы и являются общедоступными официальные документы, сопровождающие стадии рассмотрения законопроекта, в которых отражены цели, которые преследовал законодательный орган, разрабатывая и принимая соответствующий законопроект.

Из заключения Комитета Государственной Думы Российской Федерации по бюджету и налогам по проекту федерального закона N 603084-6 "О внесении изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации", а также заключения Комитета Совета Федерации по социальной политике от 24.12.2014 N 3.8-04/2519 усматривается, что, вводя пункт 4.1 статьи 271 НК РФ, законодатель намеревался установить единый порядок признания доходов по методу начисления и кассовому методу ко всем случаям получения организациями субсидий, за исключением случаев получения субсидий в рамках возмездного договора.

Судами установлено, что выделенные обществу субсидированные средства не относятся к субсидиям, предоставляемым в рамках возмездного договора, в связи с чем к спорной субсидии применяются положения абзаца 4 пункта 4.1 статьи 271 НК РФ.

На основании изложенного суды пришли к обоснованному выводу о наличии у общества обязанности по включению в состав внереализационных доходов при исчислении налога на прибыль организаций за 2018 год всей суммы субсидии на дату ее зачисления в соответствии с абзацем 4 пункта 4.1 статьи 271 НК РФ.

Обязанность общества вернуть в установленном порядке излишне полученную сумму субсидии, не влияет на налоговый учет перечисленных обществу субсидий в спорный период во внереализационном доходе на момент из зачисления.

Квалификация допущенного обществом нарушения норм налогового законодательства проверена судами и признана правомерной.

Несогласие подателя жалобы с выводами суда, иная оценка фактических обстоятельств дела и иное толкование положений закона не означает допущенной при рассмотрении дела судебной ошибки, не свидетельствует о нарушениях судом норм права, повлиявших на исход дела, и не является достаточным основанием для отмены обжалуемого судебного акта.

При рассмотрении дела и вынесении обжалуемого судебного акта суд апелляционной инстанции установил все существенные для дела обстоятельства и дал им надлежащую правовую оценку, выводы суда основаны на всестороннем и полном исследовании доказательств по делу. Нормы материального права применены правильно. Нарушений норм процессуального права, которые могли явиться основанием для отмены обжалуемого судебного акта, кассационной инстанцией не установлено.

Руководствуясь статьями 284, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Дальневосточного округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 02.07.2021, постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 01.10.2021 по делу N А37-674/2021 Арбитражного суда Магаданской области оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий судья

Л.М. Черняк

Судьи

А.И. Михайлова Е.П. Филимонова