Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 26 июня 2013 г. N Ф02-2515/13 по делу N А19-17638/2012

г. Иркутск

26 июня 2013 г.

N А19-17638/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 20 июня 2013 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 26 июня 2013 года.

Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Парской Н.Н.,

судей: Новогородского И.Б., Пущиной Л.Ю.

при участии в судебном заседании представителей общества с ограниченной ответственностью "Адмирал Колчак" Высоцкого Н.Л. (доверенность от 03.06.2013), Исайкиной А.С. (доверенность N 99 от 07.09.2012) и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Иркутской области Простакишиной О.А. (доверенность N 03/3 от 11.01.2013),

рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Адмирал Колчак" на решение Арбитражного суда Иркутской области от 24 декабря 2012 года по делу N А19-17638/2012, постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 21 марта 2013 года по тому же делу (суд первой инстанции - Филатов Д.А., суд апелляционной инстанции: Никифорюк Е.О., Ткаченко Э.В., Желтоухов Е.В.),

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Адмирал Колчак" (ОГРН 1033801430585, далее - общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением о признании незаконным решения от 29.06.2012 N 10-14/5 Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому округу г. Иркутска, правопреемником которой является Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 19 по Иркутской области (ОГРН 1043801433873, далее - налоговая инспекция).

Решением Арбитражного суда Иркутской области от 24 декабря 2012 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 21 марта 2013 года решение суда оставлено без изменения.

Не согласившись с решением суда и постановлением апелляционной инстанции, общество обратилось в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой ставит вопрос об его отмене в связи с нарушением судами норм материального и процессуального права.

По мнению заявителя кассационной жалобы, судами не приняты во внимание доводы общества о реальности заявленных хозяйственных операций с обществами с ограниченной ответственностью (ООО) "Курьер" и "Техмашресурс" и о фактическом осуществлении спорных расходов. Общество полагает, что им представлены все надлежащим образом оформленные документы в подтверждение расходов, а также заявленных налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость по операциям с данными контрагентами.

Общество указывает на необоснованность выводов судов, касающихся представленного им экспертного заключения, подтверждающего рыночность примененных по спорным сделкам цен на поставленные контрагентами товары. Считает, что суд первой инстанции при наличии у него сомнений в обоснованности заключения эксперта не имел правовых оснований для его самостоятельного исследования, поскольку не является специалистом в сфере экспертных исследований, а должен был назначить судебную экспертизу.

Кроме того, общество не согласно с выводами судов о неподтверждении факта транспортировки товаров в его адрес от поставщиков, поскольку не представлены товарно-транспортные накладные. Общество полагает, что по условиям заключенных договоров оформление и представление в налоговую инспекцию и суд товарно-транспортных накладных не является обязательным, ввиду наличия надлежащим образом оформленных товарных накладных по форме ТОРГ-12.

Общество также считает, что установленные налоговой инспекцией и судом обстоятельства недобросовестности контрагентов относятся к более позднему периоду, чем период заключения и исполнения договоров с ООО "Курьер" и ООО "Техмашресурс", следовательно, эти обстоятельства не могут свидетельствовать о непроявлении обществом надлежащей степени осторожности и осмотрительности при выборе спорных контрагентов. Общество полагает, что протоколы допросов руководителей ООО "Курьер" и ООО "Техмашресурс", проведенных налоговой инспекцией, необоснованно приняты судами в качестве доказательств, поскольку изложенные в них сведения противоречивы, опровергаются иными представленными в материалы дела доказательствами.

Кроме того, общество указывает на недопустимость возложения на добросовестного налогоплательщика ответственности за несоблюдение налогового и гражданского законодательства всеми участниками многоступенчатого процесса поставки товаров от производителя к конкретному покупателю, которым является общество.

Отзыв на кассационную жалобу налоговой инспекцией не представлен.

Кассационная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Представители общества в судебном заседании поддержали доводы жалобы.

Представитель налоговой инспекции возражал против доводов жалобы, ссылаясь на законность и обоснованность обжалуемых судебных актов.

Проверив в пределах, установленных статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, правильность применения судами норм материального и соблюдения норм процессуального права, а также соответствие выводов судов установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в материалах дела доказательствам, исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа пришел к следующим выводам.

Как установлено Арбитражным судом Иркутской области, налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за 2008-2010 годы, по итогам которой составлен акт от 29.05.2012 N 10-14/15 и вынесено решение от 29.06.2012 N 10-14/15 о привлечении к налоговой ответственности, которым обществу предложено уплатить недоимку в общей сумме 704 091 рубль, пени в общей сумме 90 180 рублей 53 копейки, штрафные санкции в сумме 72 220 рублей.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области от 30.08.2012 N 26-16/014473 решение налоговой инспекции оставлено без изменения.

Не согласившись с законностью указанного решения, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суды исходили из того, что материалами налоговой проверки подтверждается получение обществом необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость по операциям с недобросовестными контрагентами, а налогоплательщиком в подтверждение расходов не доказано соответствие примененных цен уровню рыночных цен на соответствующие товары.

В соответствии со статьей 143 Налогового кодекса Российской Федерации общество является плательщиком налога на добавленную стоимость.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении: товаров (работ, услуг), признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено данной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон о бухгалтерском учете) все хозяйственные операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать установленные законом обязательные реквизиты.

Исходя из вышеуказанных правовых норм, обязанность по доказыванию правомерности применения вычетов по налогу на добавленную стоимость законодателем возложена на налогоплательщика. При этом данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов и уменьшение доходов.

В соответствии с пунктом 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление N 53) представление в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Как установлено судами и следует из оспариваемого ненормативного акта, основанием для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, доначисления ему налога на добавленную стоимость, налога на прибыль и соответствующих сумм пеней послужили выводы налоговой инспекции о получении обществом необоснованной налоговой выгоды ввиду неподтверждения реальности хозяйственных операций с поставщиками ООО "Курьер" и ООО "Техмашресурс".

В ходе налоговой проверки налоговой инспекцией получены доказательства, свидетельствующие о том, что указанные организации относятся к категории "недобросовестных контрагентов": не находятся по юридическому адресу; не имеют необходимых для осуществления заявленной деятельности основных средств, транспорта, квалифицированного персонала; лица, сведения о которых в качестве руководителей содержатся в Едином государственном реестре юридических лиц, отрицают свою причастность к созданию и осуществлению деятельности указанными организациями; движение денежных средств по расчетным счетам носит транзитный характер; налоговая отчетность не представляется или представляется с минимальными суммами налогов к уплате при значительных суммах реализации и доходно-расходных операций.

Кроме того, проверив представленные налогоплательщиком в подтверждение обоснованности заявленных налоговых вычетов и расходов первичные документы, налоговая инспекция пришла к выводу о том, что в них содержится противоречивая и недостоверная информация, документы подписаны неустановленными лицами (подтверждено результатами почерковедческой экспертизы), схема транспортировки товаров от поставщиков в адрес покупателя (налогоплательщика) не подтверждена.

При рассмотрении настоящего спора судами дана оценка указанным фактическим обстоятельствам и представленным налоговой инспекцией в их подтверждение доказательствам, в результате чего суды пришли к выводу о законности оспариваемого решения налоговой инспекции и правомерности доначисления налогоплательщику исчисленных налоговой инспекцией сумм налога на прибыль и налога на добавленную стоимость, а также соответствующих сумм пеней и штрафов.

Принимая во внимание положения вышеприведенных норм права, устанавливающих заявительный характер налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и обязательность их подтверждения надлежащим образом оформленными первичными документами (договорами, счетами-фактурами, товарными и товарно-транспортными накладными), а также учитывая, что выводы налоговой проверки нашли свое подтверждение в материалах дела, кассационная инстанция признает правильным вывод судов о недоказанности налогоплательщиком права на применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость по заявленным операциям с ООО "Курьер" и ООО "Техмашресурс".

Приведенные в кассационной жалобе доводы общества не опровергают указанный правильный вывод судов первой и апелляционной инстанций. Доводы о необязательности представления товарно-транспортных накладных являлись предметом исследования судами нижестоящих инстанций, им дана надлежащая правовая оценка, оснований для изменения которой у суда кассационной инстанции в силу пределов рассмотрения, установленных статьей 286, частью 2 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не имеется.

При таких обстоятельствах судебные акты по настоящему делу в части отказа в удовлетворении требований общества о признании решения налоговой инспекции недействительным в части доначисления налога на добавленную стоимость и соответствующих ему сумм пени и санкций являются законными и обоснованными.

Предусмотренных статьей 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оснований для их изменения или отмены в указанной части суд кассационной инстанции не усматривает.

Вместе с тем, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа считает преждевременными выводы судов об обоснованности исключения налоговой инспекцией из состава расходов всей суммы затрат общества, связанных с приобретением товаров у ООО "Курьер" и ООО "Техмашресурс".

Судами при рассмотрении дела не было учтено следующее.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью в целях исчисления налога на прибыль организаций для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Понятие расходов и порядок признания их для целей налогообложения прибыли установлены в статье 252 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которой расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Как усматривается из оспариваемого ненормативного акта и установлено судами, материалами налоговой проверки подтверждается факт осуществления расходов по оплате товаров, поставленных по договорам, заключенным с контрагентами ООО "Курьер", ООО "Техмашресурс".

Более того, факт получения и использования в производственной деятельности товарно-материальных ценностей (минеральной воды, пивного оборудования) налоговой инспекцией не оспаривается, равно как и оплата обществом указанных товаров на расчетные счета контрагентов в суммах, установленных заключенными договорами поставки.

Согласно разъяснениям Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенным в пункте 3 вышеназванного постановления N 53, налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). При этом в пункте 7 данного постановления установлено, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

В силу названных норм Налогового кодекса Российской Федерации и постановления N 53 определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учётом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

Следовательно, при принятии налоговой инспекцией оспариваемого решения, в котором была установлена недостоверность представленных обществом документов и содержались предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичных сделкам.

Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.

При этом в случае, когда налоговый орган установил непроявление налогоплательщиком необходимой степени осмотрительности при выборе контрагента, именно на налогоплательщика в силу требований пункта 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагается обязанность доказать рыночность цен, примененных по оспариваемым сделкам.

В свою очередь налоговый орган, не соглашаясь с размером расходов, учтенных налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль по рассматриваемым хозяйственным операциям, не лишен возможности опровергнуть представленный налогоплательщиком расчет, обосновав несоответствие таких цен рыночным и, как следствие, завышение соответствующих расходов.

Указанный правовой подход высказан Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 03.07.2012 N 2341/12.

Между тем, суд первой инстанции, согласившись с приведенными в решении налоговой инспекции обстоятельствами по спорным контрагентам, не учел разъяснения постановления N 53 и правовые подходы Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации применительно к исчислению налога на прибыль.

Как усматривается из материалов дела, судом было предложено обществу подтвердить рыночность цен, примененных по сделкам со спорными контрагентами, в том числе путем заявления ходатайства о назначении судебно-бухгалтерской экспертизы. Налогоплательщиком во исполнение определения суда было представлено экспертное заключение об оценке рыночной стоимости оборудования и продукции от 16.11.2012 N 161112, составленное экспертом ООО "Пересвет" Мокрецовым С.И.

Суды пришли к выводу, что данное заключение не подтверждает цен приобретения товара, носит недостоверный характер в связи с неверными расчетами, неприменением всех необходимых методов расчета.

При этом судами сделан вывод, что общество не воспользовалось своим правом на заявление ходатайства о назначении экспертизы, что повлекло негативные последствия в виде признания недоказанными доводов налогоплательщика о соответствии цен приобретения товара рыночным.

Суд кассационной инстанции находит обоснованными доводы, изложенные в кассационной жалобе общества, о том, что у судов не имелось оснований для сомнений в достоверности приведенных в указанном заключении выводов эксперта и для самостоятельного исследования методов и способов проведения экспертизы, поскольку суд не обладает соответствующими знаниями и навыками в области экспертной деятельности.

В силу 82 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в данном случае при возникновении у суда сомнений в достоверности выводов эксперта, суду надлежало по своей инициативе с согласия участвующих в деле лиц назначить судебную экспертизу, определить и поставить перед судебным экспертом круг вопросов, подлежащих исследованию.

Кроме того, принимая во внимание, что налоговой инспекцией не заявлялись доводы о несоответствии рыночным цен приобретения продукции налогоплательщиком у спорных контрагентов и завышении в связи с этим расходов, а лишь было выражено несогласие с изложенными в экспертном заключении выводами, суду надлежало предложить налоговому органу подтвердить надлежащими письменными доказательствами недостоверность или ошибочность выводов эксперта.

Как усматривается из материалов дела, судом первой инстанции не были осуществлены указанные действия, несмотря на то, что их неосуществление могло привести к принятию незаконного судебного акта, поскольку налогоплательщик был лишен права на определение его действительных налоговых обязательство по налогу на прибыль.

Арбитражным апелляционным судом не были выявлены и исправлены допущенные судом нарушения норм процессуального права.

Согласно части 3 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дела арбитражный суд кассационной инстанции проверяет, соответствуют ли выводы арбитражного суда первой и апелляционной инстанций о применении нормы права установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

При изложенных обстоятельствах, поскольку Арбитражным судом Иркутской области и Четвертым арбитражным апелляционным судом допущено существенное нарушение норм процессуального права, а именно выводы суда, содержащиеся в обжалуемых судебных актах, основаны на неполно исследованных обстоятельствах дела и не соответствуют имеющимся в деле доказательствам, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в соответствии с пунктом 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации полагает решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции подлежащими отмене по эпизоду, связанному с исчислением налога на прибыль, с направлением дела в указанной части на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела арбитражному суду первой инстанции следует учесть изложенное в настоящем постановлении, предложить налоговой инспекции представить доказательства несоответствия примененных обществом цен рыночным, при необходимости назначить судебную экспертизу по данному вопросу, дать оценку ее результатам. Принимая во внимание изложенное, суду надлежит установить все имеющие значение для дела обстоятельства, с учетом правильного применения норм материального права принять законное и мотивированное решение, распределить между сторонами расходы по государственной пошлине.

Руководствуясь статьями 274, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Иркутской области от 24 декабря 2012 года по делу N А19-17638/2012, постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 21 марта 2013 года по тому же делу в части отказа в удовлетворении заявленных обществом с ограниченной ответственностью "Адмирал Колчак" требований о признании незаконным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому округу г. Иркутска от 29.06.2012 N 10-14/5 по эпизоду, связанному с доначислением налога на прибыль организаций за 2008-2010 годы, соответствующих сумм пени и налоговых санкций отменить.

Дело в указанной части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Иркутской области.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Н.Н. Парская

Судьи

И.Б. Новогородский Л.Ю. Пущина